CAA59 · Cour administrative d'appel de Douai — 28 avril 2022

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Clémentine a demandé au tribunal administratif de Lille de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2014 à 2016, ainsi que des amendes, intérêts de retard et majorations mis à sa charge. 
 M. A B a demandé, d'une part, la décharge des cotisations supplémentaire d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mise à sa charge au titre de l'année 2016 pour un montant de 20 064 euros en droits et, d'autre part, de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à sa charge au titre des années 2014 et 2015. 
 Par un jugement n° 1811151, 1811152 et 1811186 du 30 septembre 2020, le tribunal administratif de Lille a rejeté les demandes de la SASU Clémentine et de M. B. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête du 1er décembre 2020, la SASU Clémentine et M. B, représentés par Me Dumortier, demandent à la Cour :  
 1°) d'annuler le jugement n° 1811151, 1811152 et 1811186 du tribunal administratif de Lille ; 
 2°) de prononcer la décharge des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et des cotisations supplémentaires d'impôts sur les sociétés mises à la charge de la SASU Clémentine et la décharge des cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre des années 2014 à 2016 mises à la charge de M. B ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.  
 Ils soutiennent que : 
 S'agissant de la SASU Clémentine :  
 - les frais remboursés à M. B par la SASU Clémentine ont été engagés dans l'intérêt de la société et étaient déductibles de l'impôt sur les sociétés et la taxe sur la valeur ajoutée correspondante était également déductible ;  
 - le redressement lié au profit sur le Trésor est contesté par voie de conséquence ;  
 - elle peut se prévaloir de la doctrine exprimée dans la documentation référencée BOI-BNC-BASE-40-60-60 n°10 du 12 septembre 2012 et BOI-BIC-CHG-10-20-20 n°50 du 19 mai 2014 et de la réponse Lyautey publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale du 8 juillet 1954 p. 3295 n° 12029 ainsi que de la réponse publiée au Journal officiel du Sénat du 24 avril 1997 p. 1282 n° 18147 ; 
 - l'amende mise à la charge de la SASU Clémentine en application de l'article 1788 A du code général des impôts ne peut être maintenue dès lors que la société a régularisé sa situation ;  
 S'agissant des revenus distribués à M. B :  
 - les dépenses considérées comme des revenus distribués ne correspondent pas au train de vie de M. B.  
 Par un mémoire, enregistré le 7 mai 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que les moyens de la requête de la SASU Clémentine et de M. B ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 15 décembre 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 14 janvier 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le Livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Considérant ce qui suit : 
 1. D'une part, aux termes du l'article R. 222-1 du code de justice administrative : " Les () présidents de formation de jugement des tribunaux () peuvent, par ordonnance : ()/ 7° Rejeter, après l'expiration du délai de recours ou, lorsqu'un mémoire complémentaire a été annoncé, après la production de ce mémoire, les requêtes ne comportant que () des moyens inopérants ou des moyens qui ne sont assortis que de faits manifestement insusceptibles de venir à leur soutien ou ne sont manifestement pas assortis des précisions permettant d'en apprécier le bien-fondé. / Les () présidents des formations de jugement des cours, ainsi que les autres magistrats ayant le grade de président désignés à cet effet par le président de la cour peuvent (), par ordonnance, () rejeter () après l'expiration du délai de recours ou, lorsqu'un mémoire complémentaire a été annoncé, après la production de ce mémoire les requêtes d'appel manifestement dépourvues de fondement. " 
 2. La SASU Clémentine, qui exerce une activité de commissionnaire en vins et champagnes et de conseil pour les affaires, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité à l'issue de laquelle l'administration fiscale a estimé que des charges comptabilisées et remboursées à son gérant n'avaient pas été engagées dans l'intérêt de la société. En conséquence, l'administration a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé ces charges non engagées dans l'intérêt social et a également remis en cause la déductibilité de ces mêmes charges de l'assiette de l'impôt sur les sociétés. Par suite, l'administration a rappelé des droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée et mis à la charge de la société des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ainsi qu'une amende pour défaut de déclarations européennes de services sur le fondement de l'article 1788 A du code général des impôts.  
 3.  Par ailleurs, à la suite de la vérification de comptabilité de la SASU Clémentine, M. A B, unique associé et gérant de cette société, a fait l'objet d'un contrôle sur pièces à l'issue duquel l'administration a entendu tirer les conséquences, au niveau de M. B, de la procédure de rectification de la SASU Clémentine au cours de laquelle l'administration a regardé les remboursements de frais comptabilisés par la société et non engagés dans l'intérêt social comme des revenus distribués par la société au profit de son gérant. En conséquence, l'administration a assujetti M. B à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu au titre des années 2014 à 2016 en suivant la procédure de redressement contradictoire.  
 Sur les conclusions de la SASU Clémentine :  
 4. Il résulte des mentions de la proposition de rectification que la SASU Clémentine a comptabilisé des remboursement de frais de petit matériel engagés par M. B, son gérant, pour un montant de 79,14 euros au titre de l'exercice 2014, de 125 euros au titre de l'exercice 2015 et de 299,08 euros au titre de l'exercice 2016, ainsi que des frais de réception pour des frais engagés par M. B pour un montant de 245,41 euros au titre de l'exercice 2014, de 190,90 euros au titre de l'exercice 2015 et de 90 euros au titre de l'exercice 2016. La SASU Clémentine a également comptabilisé des frais de cadeaux à ses clients faits par M. B pour un montant de 88 euros au titre de l'exercice 2014 et de 205,54 euros au titre de l'exercice 2015 et a déduit la taxe sur la valeur ajoutée relative à ces frais. Enfin, la SASU Clémentine a comptabilisé et remboursé à M. B des frais de déplacement, des frais de péage et de parking, des frais d'hôtel, de restaurant et de boissons, ainsi que des indemnités kilométriques, remboursés, pour un montant de 44 944,27 euros au titre de l'exercice 2014, de 32 980,81 euros au titre de l'exercice 2015 et de 24 769,55 euros au titre de l'exercice 2016. En dernier lieu, la SASU Clémentine a comptabilisé des frais de maintenance concernant des frais engagés par M. B pour un montant de 32 euros au titre de l'exercice 2014, de 210 euros au titre de l'exercice 2015 et de 248,33 euros au titre de l'exercice 2016, ainsi que des frais de loyer de bureau, remboursés à M. B, pour un montant de 7 380 euros au titre de chacun des exercices 2015 et 2016, des frais de location de véhicule remboursés à M. B pour un montant de 137,80 euros au titre de l'exercice 2015 et des frais d'entretien de bureau remboursés à M. B pour un montant de 90,96 euros au titre de l'exercice 2015. La taxe sur la valeur ajoutée afférente à des dépenses a été déduite par la société. L'administration a refusé d'admettre ces charges en déduction de l'assiette de l'impôt sur les sociétés et a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces charges au motif que la société n'avait pas apporté la preuve de l'utilité sociale de ces charges remboursées à son gérant. 
 En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :  
 5. Aux termes de l'article 39 de ce code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature () / 5. Sont également déductibles les dépenses suivantes : / a. Les rémunérations directes et indirectes, y compris les remboursements de frais versés aux personnes les mieux rémunérées ; / b. Les frais de voyage et de déplacements exposés par ces personnes ; / c. Les dépenses et charges afférentes aux véhicules et autres biens dont elles peuvent disposer en dehors des locaux professionnels ; / d. Les dépenses et charges de toute nature afférentes aux immeubles qui ne sont pas affectés à l'exploitation ; / e. Les cadeaux de toute nature, à l'exception des objets de faible valeur conçus spécialement pour la publicité ; / f. Les frais de réception, y compris les frais de restaurant et de spectacles. / () Les dépenses ci-dessus énumérées peuvent également être réintégrées dans les bénéfices imposables dans la mesure où elles sont excessives et où la preuve n'a pas été apportée qu'elles ont été engagées dans l'intérêt direct de l'entreprise. () ". 
 6. Il appartient toujours au contribuable de justifier tant de la correcte imputation que de la réalité des écritures passées en comptabilité. Ainsi il appartient à la société requérante d'apporter la preuve que les sommes remboursées à son gérant ont été engagées par ce dernier dans l'intérêt de la société.  
 7. A cet égard, si la SASU Clémentine soutient que les frais remboursés à M. B ont été engagés dans l'intérêt de la société et produit, au soutien de ses allégations, un tableau annoté de ces dépenses, ce tableau n'est toutefois appuyé d'aucun justificatif. La seule circonstance que l'activité de commissionnaire exercée par la SASU Clémentine implique une forte mobilité non limitée à une zone géographique déterminée et des actions de fidélisation de la clientèle par des repas d'affaires pris dans le cadre de voyages professionnels ne saurait dispenser la société d'apporter des justificatifs des dépenses remboursées à son gérant. Par ailleurs, si la société requérante soutient que son dirigeant s'est fait voler dans son véhicule ses agendas professionnels et ses documents comptables et fiscaux le 28 décembre 2017, cette circonstance ne faisait pas obstacle à ce que son dirigeant les produisît au cours de la période de vérification de sa comptabilité, qui s'est déroulée du 6 avril au 5 juillet 2017, ce qu'il s'est abstenu de faire. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la déductibilité de ces dépenses de la base imposable à l'impôt sur les sociétés. 
 En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée :  
 8. Aux termes de l'article L. 193 du Livre des procédures fiscales : " Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition. " A ceux de l'article R. 193-1 du même Livre : " Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré. " Enfin, aux termes de l'article R. 194-1 du Livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. " 
 9. Les droits supplémentaires de taxe sur la valeur ajoutée rappelés au titre des exercices clos en 2015 et 2016 ont été établis en suivant la procédure de taxation d'office prévue au 3° de l'article L. 66 du Livre des procédures fiscales. Par ailleurs, si les rectifications établies au titre de l'année 2014 ont été établies selon la procédure de rectification contradictoire, la SASU Clémentine n'a toutefois pas formulé d'observations dans le délai de 30 jours suivant la proposition de rectification du 21 juillet 2017. Par suite, la SASU Clémentine supporte la charge de la preuve du caractère exagéré de l'imposition.  
 10. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. () ". Aux termes de l'article 205 de l'annexe II à ce code : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction. ". Selon l'article 206 de la même annexe : " () IV. - 1. Le coefficient d'admission d'un bien ou d'un service est égal à l'unité, sauf dans les cas décrits aux 2 à 4. / 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : / 1° Lorsque le bien ou le service est utilisé par l'assujetti à plus de 90 % à des fins étrangères à son entreprise ; / () 3° Lorsque le bien est cédé sans rémunération ou moyennant une rémunération très inférieure à son prix normal, notamment à titre de () cadeau, quelle que soit la qualité du bénéficiaire ou la forme de la distribution, sauf quand il s'agit de biens de très faible valeur. Un arrêté du ministre chargé du budget en fixe la valeur maximale ; () ".  
 11. S'agissant de la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée grevant ces mêmes dépenses, il résulte de ce qui a été dit au point n° 7 que la société n'apporte pas la preuve que ces remboursements de frais ont été engagés dans l'intérêt sociale. Par suite, elle n'apporte pas davantage la preuve que ces mêmes remboursements de frais présentent un lien direct et immédiat avec des opérations taxables engagées par la société requérante. Par suite, c'est également à bon droit que l'administration fiscale a remis en cause la déductibilité de la taxe sur la valeur ajoutée afférente à ces mêmes dépenses.  
 En ce qui concerne le profit sur le Trésor :  
 12. Pour demander la décharge de la rectification correspondant au profit sur le Trésor, la SASU Clémentine se borne à contester cette rectification par voie de conséquence. Toutefois, il résulte de ce qui précède que c'est à bon droit que l'administration fiscale a mis à sa charge les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par suite, ces rappels ont pu, eu égard à leur nature et en application du point précédent, donner lieu à la réintégration d'un profit sur le Trésor dans les bases d'imposition à l'impôt sur les sociétés de la SASU Clémentine. Ce moyen ne peut, dès lors, qu'être écarté. 
 En ce qui concerne le bénéfice de la doctrine :  
 13. En dernier lieu, d'une part, la SASU Clémentine ne peut utilement se prévaloir du paragraphe 10 de l'instruction administrative BOI-BNC-BASE-40-60-60 ainsi que du paragraphe 50 de l'instruction administrative BOI-BIC-CHG-10-20-20 dès lors qu'elle n'invoque pas le bénéfice de la garantie prévue par l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. Au demeurant, ces paragraphes de ces instructions ne comportent que de simples recommandations ne pouvant, à ce titre, être opposées à l'administration sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. D'autre part, à supposer que la SASU Clémentine se prévale, en application des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la réponse Lyautey publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale du 8 juillet 1954 p. 3295 n° 12029 ainsi que de la réponse publiée au Journal officiel du Sénat du 24 avril 1997 p. 1282 n° 18147, ces réponses ne constituent pas une interprétation de la loi fiscale mais de simples recommandations dont elle ne peut utilement revendiquer le bénéfice. 
 En ce qui concerne l'amende prévue à l'article 1788 A du code général des impôts : 
 14. Aux termes de l'article 1788 A du code général des impôts : " 1. Entraîne l'application d'une amende de 750 euros : / a. Le défaut de production dans les délais des déclarations prévues aux articles 289 B et 289 C. / L'amende est portée à 1 500 euros à défaut de production de la déclaration dans les trente jours d'une mise en demeure ; () ". 
 15. En l'espèce, il est constant que la SASU Clémentine n'a pas déposé les états récapitulatifs prévu au III de l'article 289 B du code général des impôts au titre de la période du 1er avril 2013 au 31 mars 2016. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale l'a mise en demeure, par un courrier du 16 mai 2017, notifié le 20 mai suivant, d'effectuer ces déclarations dans un délai de trente jours. Or, il est constant que la SASU Clémentine n'a pas effectué lesdites déclarations dans le délai qui lui était imparti. Dès lors, c'est à bon droit que l'administration fiscale a mis à sa charge l'amende prévue à l'article 1788 A du code général des impôts. Par ailleurs, si la société requérante demande la remise gracieuse de ces amendes au motif qu'elle a régularisé sa situation le 9 août 2017, il n'appartient toutefois pas au juge administratif de prononcer la remise gracieuse d'une imposition régulièrement établie. 
 Sur les conclusions de M. B :  
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 16. Aux termes de l'article R. 194-1 du Livre des procédures fiscales : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. " M. B s'est abstenu de formuler ses observations dans le délai prolongé de 60 jours suivant la réception des propositions de rectification en date des 21 juillet 2017 et 1er septembre 2017. Par suite, ce dernier supporte la charge de la preuve du caractère exagéré des impositions supplémentaires mises à sa charge.  
 En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôts sur le revenu :  
 17. Il ressort des mentions de la proposition de rectification que l'administration a regardés les sommes remboursées par la SASU Clémentine à M. B comme des revenus distribués et les a imposés entre les mains de ce dernier sur le fondement du 2° de l'article 109 du code général des impôts selon lequel : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : / () 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. () ". 
 18. En se bornant à soutenir que les dépenses ne correspondent pas à son train de vie, M. B n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, du caractère exagéré des impositions supplémentaires procédant de revenus distribués par la SASU Clémentine et imposés entre ses mains sur le fondement du 2° de l'article 109-1 du code général des impôts.  
 19. Il résulte de ce qui précède que la requête présentée par la SASU Clémentine et M. B est manifestement dépourvue de fondement. Dès lors, il y a lieu de la rejeter en toutes ses conclusions en application des dispositions du dernier alinéa de l'article R. 222-1 du code de justice administrative. 
 ORDONNE : 
 Article 1er : La requête de la SASU Clémentine et de M. B est rejetée.  
 Article 2 : La présente ordonnance sera notifiée à la SASU Clémentine, à M. A B et au ministre de l'économie, des finances et de la relance. 
 Copie en sera transmise à l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Fait à Douai le 28 avril 2022. 
 Le président-assesseur de la 4ème chambre, 
 Signé : Mathieu Sauveplane 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente ordonnance. 
 Pour expédition conforme 
 La greffière, 
 Nathalie Roméro 
 N°20DA01907