Cour de Cassation · comm — 16 mai 2018

COMM.

MY1



COUR DE CASSATION
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Audience publique du 16 mai 2018




Rejet non spécialement motivé


Mme RIFFAULT-SILK, conseiller doyen
faisant fonction de président



Décision n° 10253 F

Pourvoi n° X 17-16.464







R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E

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AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
_________________________


LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, a rendu la décision suivante :

Vu le pourvoi formé par Mme Marie-Christine X..., épouse Y..., domiciliée [...] ,

contre l'arrêt rendu le 5 janvier 2017 par la cour d'appel de Montpellier (1re chambre D), dans le litige l'opposant au comptable, responsable du pôle de recouvrement spécialisé des Pyrénées-Orientales, agissant sous l'autorité du directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Orientales et du directeur général des finances publiques, dont le siège est [...] ,

défendeur à la cassation ;

Vu la communication faite au procureur général ;

LA COUR, en l'audience publique du 20 mars 2018, où étaient présents : MmeRiffault-Silk, conseiller doyen faisant fonction de président, M.Gauthier, conseiller référendaire rapporteur, Mme Orsini, conseiller, M. Richard de la Tour, premier avocat général, Mme Labat, greffier de chambre ;

Vu les observations écrites de MeHaas, avocat de Mme Marie-Christine X..., de la SCP Foussard et Froger, avocat du comptable, responsable du pôle de recouvrement spécialisé des Pyrénées-Orientales ;

Sur le rapport de M. Gauthier, conseiller référendaire, l'avis de M. Richard de la Tour, premier avocat général, et après en avoir délibéré conformément à la loi ;

Vu l'article 1014 du code de procédure civile ;

Attendu que le moyen de cassation annexé, qui est invoqué à l'encontre de la décision attaquée, n'est manifestement pas de nature à entraîner la cassation ;

Qu'il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée ;

REJETTE le pourvoi ;

Condamne Mme Marie-Christine X... aux dépens ;

Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande ;

Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du seize mai deux mille dix-huit. MOYEN ANNEXE à la présente décision

Moyen produit par MeHaas, avocat aux Conseils, pour Mme Marie-Christine X....

Il est fait grief à l'arrêt attaqué D'AVOIR déclaré Mme X... solidairement responsable avec la société Alumir du paiement de la somme de 153 572 euros en droits et pénalités et D'AVOIR, en conséquence, condamnée Mme X... au paiement de cette somme au Trésor public ;

AUX MOTIFS QUE Mme X... a exercé les fonctions de gérante de droit de la société Alumir jusqu'au 1er janvier 2007, date à laquelle elle a cédé ses parts sociales ; que la société Alumir a fait l'objet d'une vérification de comptabilité en 2007, portant sur les exercices et années 2004 à 2006 laquelle a donné lieu à des rappels de TVA et des rehaussements d'impôt sur les sociétés pour un montant total de 173 132 euros en ce compris les intérêts de retard et les pénalités ; que la société Alumir a été déclarée en liquidation judiciaire le 3 septembre 2008, procédure qui a abouti à une clôture pour insuffisance d'actif le 27 mars 2013 ; que sur la prescription de l'action en recouvrement, Mme X... soutient que l'action de peut pas être engagée à son égard alors que le recouvrement de la créance fiscale à l'égard de l'entreprise elle-même est atteinte par la prescription ; qu'il convient à cet égard de relever que le jugement d'ouverture de la procédure de liquidation judiciaire prononcé à l'égard de la société Alumir a été publié au BODACC le 24 septembre 2008 et qu'ainsi le comptable public a respecté les délais de déclaration de ses créances, par une première déclaration du 3 octobre 2008 reçue par Me B... le 6 octobre 2008 puis par une seconde déclaration du 30 octobre 2008 reçue par Me B... le 3 novembre 2008 (date qui apparaissent clairement à l'examen des originaux produits à la demande de la cour), interrompant ainsi la prescription de l'action en recouvrement jusqu'à la clôture pour insuffisance d'actif du 27 mars 2013, publiée au BODACC le 18 avril 2013 ; que ces déclarations de créances ont été régulièrement effectuées par Mme C..., laquelle bénéficiait d'une délégation de signature, comprenant notamment la signature des bordereaux de déclaration des créances fiscales, accordée le 2 janvier 2006 par M. D..., receveur divisionnaire des impôts en charge du service des impôts des entreprises centralisateur de Perpignan-Agly et du pôle de recouvrement de Perpignan, la circonstance que ce dernier ait bénéficié par arrêté du juillet 2007 d'un avancement au grade de directeur divisionnaire étant sans conséquence alors que cet arrêté, produit par l'appelante, montre que cet avancement de grade n'a pas modifié les fonctions exercées ; que le moyen tendant à voir déclarer l'action engagée par l'administration fiscale prescrite ne peut par voie de conséquence qu'être écarté ; que sur le délai de mise en oeuvre de la responsabilité solidaire du dirigeant, Mme X... soutient que l'administration n'aurait pas engagé son action dans un délai satisfaisant ; que pour autant, l'examen de la chronologie fait apparaître que l'administration fiscale, qui a régulièrement déclaré sa créance, était empêchée en raison de la procédure collective ouverte le 3 septembre 2008 de procéder au recouvrement de celle-ci et qu'elle n'a pris connaissance de l'irrécouvrabilité de sa créance qu'à la réception du certificat émis à cette fin par le mandataire le 18 septembre 2012, la clôture n'intervenant que le 27 mars 2013 ; que le jugement de clôture pour insuffisance d'actif a été publié le 18 avril 2013 et l'autorisation d'engager une action contre Mme X... a été accordée par le directeur départemental des finances publiques le 27 juin 2014, soit à l'issue d'un délai d'un an et deux mois au cours duquel le directeur départemental a pris position sur le bien-fondé de la mise en oeuvre de la présente procédure ; que le 21 octobre 2014, le comptable des finances publiques chargé du recouvrement a été autorisé par le président du tribunal de grande instance de Perpignan à faire assigner Mme X... pour la voir déclarer solidairement responsable avec la société Alumir du paiement des sommes en cause en application de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; qu'il résulte du rappel de ces différentes dates que l'administration fiscale a mis en oeuvre la procédure prévue par l'article L. 267 du livre des procédures fiscales dans un délai satisfaisant dès lors que cette procédure a été engagée par la saisine du directeur départemental des finances publiques un an et deux mois après la publication du jugement de clôture, marquant définitivement l'irrécouvrabilité de sa créance puis, quatre mois plus tard, par l'autorisation d'assigner donnée par le président du tribunal de grande instance de Perpignan ; que sur la compétence du comptable poursuivant, Mme X... « s'interroge » sur la qualité de comptable chargé du recouvrement, au sens de l'article L. 252 du livre des procédures fiscales, du comptable public du pôle de recouvrement spécialisé des Pyrénées-Orientales ; qu'il apparaît cependant que le SIE de Perpignan-Agly, et plus précisément le pôle de recouvrement forcé, service dépendant du SIE, a régulièrement transféré la créance en cause au pôle de recouvrement spécialisé des Pyrénées-Orientales, service créé le 1er juillet 2010 conformément aux dispositions des articles 3 et 5 de l'arrêté du mai 2010 portant création de pôles de recouvrement spécialisé dans les services déconcentrés de la direction générale des finances publiques ; qu'il convient par voie de conséquence de retenir que le transfert des créances fiscales s'est effectué régulièrement ; que sur l'ignorance du redressement fiscal subi par la société Alumir, Mme X... fait valoir à cet égard qu'elle n'a jamais été convoquée pour s'expliquer sur les fautes fiscales relevées par l'administration fiscale alors même qu'elle n'était pas la bénéficiaire de ces fautes et qu'en réalité son salarié, M. E..., était le dirigeant de fait de la société ; qu'il convient cependant d'observer que la procédure de redressement a été conduite, conformément aux dispositions des articles L. 57 et L. 256 du livre des procédures fiscales, à l'égard du contribuable, la société Alumir représentée durant la procédure par son gérant de droit, l'administration fiscale faisant observer à juste titre qu'elle n'est pas autorisée à adresser à une personne autre que le contribuable ou le redevable légal les pièces de procédure se rapportant au contrôle fiscal et au recouvrement des créances nées de ce contrôle ; qu'à cet égard, il ne peut qu'être relevé que la procédure de redressement a bien été menée contradictoirement à l'égard du redevable, la société Alumir, et il ne saurait être exigé, pour les motifs exprimés ci-dessus, que la procédure fiscale ait été menée contradictoirement à l'égard des personnes susceptibles d'être mises en cause au titre des dispositions de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, lesquelles bénéficient d'un débat contradictoire à l'occasion de leur mise en cause devant le juge judiciaire ; qu'il n'est pas contesté que Mme X... exerçait bien les fonctions de gérante de droit de la société Alumir, dont elle était par ailleurs associée, durant la période prise en compte par le redressement fiscal et qu'elle était donc bien investie, conformément aux dispositions des articles L. 223-18 du code de commerce, des pouvoirs les plus étendus de direction et par voie de conséquence de la responsabilité énoncée par les dispositions de l'article L. 223-22 du même code ; que contrairement à ce qui peut être affirmé par l'appelante, le vérificateur n'a en aucun cas écarté l'implication de Mme X... dans la mise en place du système frauduleux, le vérificateur indiquant de manière explicite que Mme X..., parmi d'autres, a bénéficié des sommes soustraites à l'impôt, et il n'est pas davantage démontré qu'elle ait été écartée de ses fonctions, au bénéfice de M. E..., son subordonné ; qu'à cet égard, Mme X... ne procède que par affirmations et le premier juge a également relevé, à juste titre, qu'elle a perçu des rémunérations, votées en assemblée générale, correspondant à ses fonctions au sein de la société Alumir ; qu'enfin, la seule circonstance que l'ordonnance du 7 mars 2007 du juge des libertés et de la détention ait pu qualifier, au visa des pièces connues à cette date, M. E..., sans précision de date, de dirigeant de fait de la société n'exclut pas que la dirigeante de droit n'ait pas exercé effectivement ses pouvoirs alors même qu'il est démontré par les constatations du vérificateur que Mme X..., comme l'ensemble des salariés de la société (et notamment M. E...), a perçu des sommes occultes en espèces ; que, par ailleurs, elle ne pouvait ignorer les minorations de TVA alors qu'il n'est pas contesté qu'elles ont été transmises sous sa signature ; que Mme X..., qui ne justifie d'aucune délégation de ses pouvoirs de direction, ne saurait sérieusement prétendre en avoir été privée au visa de la seule attestation établie par un plombier chauffagiste dans le cadre d'un contentieux prud'homal ou encore en considération d'un simple billet rédigé par M. E... lui demandant de « prendre rendez-vous » ; qu'à aucun moment Mme X... ne soutient ne pas avoir rempli les obligations résultant de sa gérance, notamment les déclarations de nature fiscale, l'embauche des salariés ou encore la gestion du compte bancaire ; que Mme X..., gérante de droit, ne saurait dès lors prétendre être étrangère aux causes du redressement et les fautes susceptibles d'être imputées à des salariés de la société Alumir ne sont pas de nature à l'exonérer de la responsabilité légale des actes réalisés par la société et ses salariés ; que sur le recouvrement par l'administration fiscale, Mme X... soutient qu'il n'est pas démontré que les sommes dues au titre du contrôle fiscal n'ont pas été réglées de son fait ; qu'il n'est pas contestable que Mme X... exerçait, seule et conformément aux dispositions statutaires, les fonctions de gérante de droit de la société Alumir durant la période couverte par le contrôle fiscal ; qu'à ce titre Mme X... est susceptible de voir appliquer à sa personne les dispositions de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, indépendamment du degré d'implication de son salarié, M. E..., dans la mise en place du système frauduleux, dès lors qu'il n'est en rien démontré que Mme X... n'ait pas exercé effectivement les pouvoirs résultant des dispositions des articles L. 223-18 et suivants du code de commerce ; qu'en sa qualité, Mme X... ne saurait contester les rappels de TVA, les rehaussements en résultant et les rappels d'impôts se rapportant aux années 2004 à 2006, dont le détail figurant dans les documents de la procédure fiscale n'est au demeurant pas discuté, dès lors que les périodes en cause coïncident bien avec la période de gestion de Mme X..., dirigeante de droit jusqu'au 1er janvier 2007 ; que le premier juge a exactement relevé la gravité des faits en cause, répétés au cours de plusieurs exercices consécutifs, la rétention de TVA comme la minoration de l'impôt normalement dû, en raison de la minoration du chiffre d'affaires taxable, constituant des infractions d'une gravité certaine étant en outre observé que ces agissements ont conduit la société au dépôt de bilan, empêchant ainsi le recouvrement des taxes et des impôts normalement dus ; que la gravité du système frauduleux, résultant notamment de l'application d'un taux réduit de TVA à des travaux explicitement exclus de cette disposition, ce qui ne saurait résulter de simples erreurs s'agissant de professionnels, ou encore de dissimulations de recettes ou de ventes « hors comptabilité », appliqué de façon régulière et répétée au cours des années visées par le contrôle fiscal ne saurait être contesté ; que la responsabilité de Mme X..., gérante de droit, qui a effectivement encaissé les rémunérations correspondant à ses fonctions de direction, et qui n'a à aucun moment été empêchée d'exercer son mandat social, ne peut qu'être retenue au titre des dispositions de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ;
que Mme X..., qui ne justifie d'aucune délégation de ses pouvoirs de direction, ne saurait sérieusement prétendre en avoir été privée ; que les titres exécutoires résultant de la vérification de comptabilité ont été délivrés le 22 juillet 2008 et le 6 août 2008, moins de deux mois après la dernière réponse de l'administration aux observations de la société Alumir, conduisant ainsi à la déclaration de cessation des paiements laquelle a donné lieu à une décision immédiate de liquidation judiciaire par jugement du 3 septembre 2008 ; qu'il s'en déduit, alors que le mandataire judiciaire a délivré un certificat d'irrécouvrabilité, que l'administration fiscale, qui s'est trouvée dès le 3 septembre 2008 privée des moyens d'agir, justifie d'une impossibilité définitive de recouvrer les impositions et pénalités dues ; que Mme X... ne saurait sérieusement prétendre que l'impossibilité de recouvrement résulterait d'autres circonstances en se prévalant d'extraits du compte de résultat 2006 et du bilan de la société au 31 décembre 2007 alors que les documents, partiels, dont elle se prévaut ne peuvent être retenus comme probants ; qu'au demeurant, les ventes effectuées « hors comptabilité » sur de nombreuses années, telles que relevées par le contrôle fiscal pour les années 2004 à 2006, ont nécessairement conduit, en l'état de la notification du redressement fiscal, la société Alulmir à déclarer son état de cessation des paiements, circonstance qui ne peut qu'être imputée à Mme X... ; qu'elle ne peut pas davantage reprocher à l'administration fiscale de ne pas avoir mis en oeuvre toutes les mesures utiles pour s'assurer du recouvrement de la créance alors que, comme rappelé ci-dessus, la déclaration de cessation des paiements est intervenue moins de deux mois après délivrance des titres exécutoires et que la déclaration de créance a été régulièrement effectuée ; que Mme X..., redevable de l'impôt de solidarité sur la fortune correspondant à une valeur brute de patrimoine s'élevant à 1 724 369 euros, dispose d'un patrimoine permettant, au moment où l'action en recouvrement a été engagée, le règlement de la créance fiscale ; qu'il convient, par voie de conséquence, sauf à réduire à la somme de 153 572 euros le montant auquel Mme X... doit être condamnée après déduction d'un rappel de TVA d'un montant de 19 560 euros correspondant à la période comprise entre le 1er janvier 2007 et le 31 août 2007, au cours de laquelle Mme X... n'était plus gérante de droit, de confirmer l'ordonnance entreprise, prise en la forme des référés, en ce qu'elle a déclaré Mme X... solidairement responsable avec la société Alumir du paiement des impositions et pénalités dues par la société et a condamné Mme X... au paiement desdites impositions et pénalités ;

ET AUX MOTIFS REPUTES ADOPTES QUE l'article L. 267, alinéa 1er, du livre des procédures fiscales dispose que « Lorsqu'un dirigeant d'une société, d'une personne morale ou de tout autre groupement, est responsable des manoeuvres frauduleuses ou de l'inobservation grave et répétée des obligations fiscales qui ont rendu impossible le recouvrement des impositions et des pénalités dues par la société, la personne morale ou le groupement, ce dirigeant peut, s'iI n'est pas déjà tenu au paiement des dettes sociales en application d'une autre disposition, être déclaré solidairement responsable du paiement de ces impositions et pénalités par le président du tribunal de grande instance. A cette fin, le comptable public compétent assigne le dirigeant devant le président du tribunal de grande instance du lieu du siège social. Cette disposition est applicable à toute personne exerçant en droit ou en fait, directement ou indirectement, la direction effective de la société, de la personne morale ou du groupement. » ; que M. le comptable public du pôle de recouvrement spécialisé des Pyrénées-Orientales demande au tribunal de déclarer sur ce fondement Mme X... solidairement responsable avec la SARL Alumir du paiement de la somme de 173 123 euros ; que Mme X... argue tout d'abord de son ignorance du redressement fiscal subi par la société Alumir ; qu'elle indique à ce titre avoir découvert la procédure à la lecture de l'assignation puisqu'elle avait quitté l'entreprise plus d'un an auparavant ; que toutefois, aucun texte ne permet à l'administration d'adresser à une personne autre que le contribuable ou le redevable légal les pièces de procédure en matière de contrôle fiscal et de recouvrement des créances nées du contrôle, de sorte qu'elle ne pouvait légalement adresser les pièces des procédures de contrôle fiscal et de recouvrement à Mme X... qui n'était pas, à ce stade redevable des rehaussements d'impôts ; que de la même manière, l'administration n'était pas en mesure de convoquer Mme X... pour lui demander de s'expliquer sur ses agissements au cours de la période de sa gérance de droit de la SARL Alumir ; qu'en outre, il ressort des éléments versés au débat, et notamment de la proposition de rectification adressé le 18 décembre 2007, qu'un débat oral et contradictoire conforme aux règles légales propres à la matière et à la procédure fiscale a bien eu lieu tout au long de la procédure de contrôle diligentée à l'encontre de la SARL Alumir ; que par ailleurs, l'administration n'a en aucun cas écarté la responsabilité de Mme X... puisqu'il a été précisé de manière explicite que Mme X..., mais également d'autres personnes, étaient bénéficiaires des sommes non soumises à la TVA et non incluses dans les résultats soumis à l'impôt sur les sociétés ; que d'autre part, Mme X... indique que pour la période du contrôle, M. E... exerçait une gestion de fait de la société, ce qui entraînerait son irresponsabilité dans le cadre du présent litige ; qu'il est exact que lorsqu'il est assigné sur le fondement de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, un dirigeant de société peut s'exonérer de sa responsabilité personnelle en démontrant qu'il n'a pas exercé effectivement des pouvoirs ; que cependant Mme X... ne présente aucun élément probant permettant d'écarter sa qualité de dirigeante de droit de la SARL Alumir ; qu'en effet, les allégations de Mme X... ne permettent pas d'affirmer que M. E... pouvait être le véritable « maître de l'affaire » ; qu'au surplus, Mme X... recevait des rémunérations, votées en assemblée générale, correspondant à ses fonctions au sein de la SARL Alumir ; qu'en conséquence, il demeure constant que Mme X... était la gérante de droit de la SARL Alumir au cours de la période visée par le contrôle fiscal dont a fait l'objet cette société et qu'à ce titre, il lui revient d'endosser la responsabilité légale des actes réalisés pat la société et ses salariés ; que par ailleurs, Mme X... indique que l'administration n'a aucunement rapporté la preuve qu'elle serait responsable des manoeuvres frauduleuses ou de l'inobservation grave et répétée des obligations fiscales qui ont rendu impossible le recouvrement des impositions et des pénalités dues par la société ; que pourtant, les créances retenues par le pôle de recouvrement spécialisé à l'encontre de la SARL Alumir sont nées pendant la gestion de Mme X... ; que les constatations effectuées par le vérificateur démontrent le caractère de gravité des faits, répétés au cours de plusieurs exercices consécutifs ; qu'en outre, la rétention de TVA constitue, par elle-même une infraction suffisamment grave pour que la condition posée par l'article L. 267 du Livre des procédures fiscales soit avérée ; qu'ainsi, les agissements de Mme X..., qui ont conduit la SARL Alumir à la liquidation judiciaire, ont directement empêché le recouvrement des taxes et des impôts normalement dus ; qu'enfin, Mme X... fait valoir que l'administration n'a pas mis en oeuvre toutes les mesures utiles pour s'assurer du recouvrement de le créance ; que cependant, la mise en liquidation judiciaire de la société le 3 septembre 2008 a privé l'administration d'engager des poursuites ou de prendre les mesures conservatoires utiles à l'encontre de la SARL Alumir ; que la déclaration de créance auprès du mandataire judiciaire a valablement été effectuée le 3 octobre 2008 ; que la mise en recouvrement est intervenue moins de deux mois après la dernière réponse de l'administration aux observations de la SARL Alumir, de sorte que les allégations tendant à considérer l'administration comme indolente sont infondées ; qu'enfin, les conditions exigées par l'article L. 267 du livre des procédures fiscales sont réunies ; qu'il y a lieu de déclarer Mme X... responsable solidairement du paiement des impositions dues par la SARL Alumir ;

ALORS, 1°), QUE la prescription de l'action en recouvrement est interrompue par un acte de poursuite régulièrement accompli par le comptable public ; qu'un acte de poursuite effectué par une autorité incompétente, car dépourvue d'une délégation de signature entrée en vigueur, est un acte irrégulièrement accompli ; qu'en se bornant à relever l'existence d'une délégation de signature accordée par le responsable du service des impôts des entreprises centralisateur de Perpignan-Agly et du pôle de recouvrement de Perpignan à l'agent comptable signataire de la déclaration de créance du 3 octobre 2008 reçue par Me B... le 6 octobre suivant et de celle du 30 octobre 2008 reçue par Me B... le 3 novembre suivant, pour en déduire que ces déclarations avaient été régulièrement effectuées et avaient donc interrompu la prescription de l'action en recouvrement jusqu'à la clôture de la procédure collective relative à la société Alumir pour insuffisance d'actif du 27 mars 2013 publiée au BODACC le 18 avril 2013, sans vérifier que cette délégation de signature avait été publiée et donc qu'elle était entrée en vigueur, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard de l'article L. 274 du livre des procédures fiscales ;

ALORS, 2°), QUE la déclaration d'inconstitutionnalité de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales dans le cadre de la question prioritaire de constitutionnalité soulevé dans un mémoire distinct entraînera la perte de fondement juridique de l'arrêt attaqué ;

ALORS, 3°) et subsidiairement, QUE la responsabilité solidaire d'un dirigeant pour le paiement des impôts d'une société ne s'étend qu'aux seules personnes exerçant en droit ou en fait, directement ou indirectement, sa direction effective ; que pour retenir la responsabilité de Mme X..., la cour d'appel a constaté, d'une part, que la seule circonstance que l'ordonnance du 7 mars 2007 du juge des libertés et de la détention ait pu qualifier, au visa des pièces connues à cette date, M. E..., sans précision de date, de dirigeant de fait de la société n'excluait pas que la dirigeante de droit n'ait pas exercé effectivement ses pouvoirs alors même qu'il était démontré par les constatations du vérificateur que Mme X..., comme l'ensemble des salariés de la société et notamment M. E..., avait perçu des sommes occultes en espèces et que, par ailleurs, elle ne pouvait ignorer les minorations de TVA alors qu'il n'était pas contesté qu'elles ont été transmises sous sa signature et, d'autre part, qu'au titre de ses fonctions de seul gérant de droit de la société Alumir, Mme X... était susceptible de se voir appliquer les dispositions de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales, indépendamment du degré d'implication de son salarié M. E..., dans la mise en place du système frauduleux, dès lors qu'il n'[était] en rien démontré que Mme X... n'ait pas exercé effectivement les pouvoirs résultant des dispositions des articles L. 223-18 du code de commerce et qu'en sa qualité de gérant de droit, Mme X... ne saurait contester les rappels de TVA, les rehaussements en résultant et les rappels d'impôts se rapportant aux années 2004 à 2006, dès lors que les périodes en cause coïncidaient avec la période de gestion de Mme X..., dirigeante de droit jusqu'au 1er janvier 2007, et que la responsabilité de Mme X..., gérante de droit, qui avait effectivement encaissé les rémunérations correspondant à ses fonctions de direction, et qui n'avait à aucun moment été empêchée d'exercer son mandat social, ne pouvait qu'être retenue au titre des dispositions de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ; qu'en se déterminant par de tels motifs, impropres à caractériser d'une manière concrète la responsabilité personnelle de Mme X... pendant l'exercice de son mandat social dans l'inobservation grave et répétée des obligations fiscales incombant à la société, la cour d'appel n'a pas donné de base légale à sa décision au regard de l'article L. 267 du livre des procédures fiscales ;

ALORS, 4°) et subsidiairement, QU'un motif hypothétique équivaut à un défaut de motif ; qu'en retenant, pour caractériser l'implication concrète de Mme X... dans l'inobservation grave et répétée des obligations fiscales de la société, pendant l'exercice de son mandat social, que la présence d'un dirigeant de fait en la personne de M. E... n'excluait pas que la dirigeante de droit n'ait pas exercé effectivement ses pouvoirs, la cour d'appel, qui s'est prononcée par un motif hypothétique, a violé l'article 455 du code de procédure civile.