Cour de Cassation · comm — 11 mai 2017

COMM.
 
 MF
 
 
 
 COUR DE CASSATION
 ______________________
 
 
 Audience publique du 11 mai 2017
 
 
 
 
 Rejet non spécialement motivé
 
 
 Mme MOUILLARD, président
 
 
 
 Décision n° 10181 F
 
 Pourvoi n° E 15-26.951
 
 
 
 
 
 
 
 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E 
 
 _________________________
 
 AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
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 LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, a rendu la décision suivante :
 
 Vu le pourvoi formé par M. Christian X..., domicilié [...],
 
 contre l'arrêt rendu le 15 septembre 2015 par la cour d'appel de Chambéry (chambre civile, 1re section), dans le litige l'opposant au directeur général des finances publiques, domicilié [...],
 
 défendeur à la cassation ;
 
 Vu la communication faite au procureur général ;
 
 LA COUR, en l'audience publique du 14 mars 2017, où étaient présents : Mme Mouillard, président, M. Y..., conseiller référendaire rapporteur, Mme Riffault-Silk, conseiller doyen, Mme Z..., avocat général, M. Graveline, greffier de chambre ;
 
 Vu les observations écrites de la SCP Gatineau et Fattaccini, avocat de M. X..., de la SCP Thouin-Palat et Boucard, avocat du directeur général des finances publiques ;
 
 Sur le rapport de M. Y..., conseiller référendaire, l'avis de Mme Z..., avocat général, et après en avoir délibéré conformément à la loi ;
 
 Vu l'article 1014 du code de procédure civile ;
 
 Attendu que les moyens de cassation annexés, qui sont invoqués à l'encontre de la décision attaquée, ne sont manifestement pas de nature à entraîner la cassation ;
 
 Qu'il n'y a donc pas lieu de statuer par une décision spécialement motivée ;
 
 REJETTE le pourvoi ;
 
 Condamne M. X... aux dépens ;
 
 Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette sa demande et le condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme de 3 000 euros ; 
 
 Ainsi décidé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du onze mai deux mille dix-sept. MOYENS ANNEXES à la présente décision
 
 Moyens produits par la SCP Gatineau et Fattaccini, avocat aux Conseils, pour M. X....
 
 PREMIER MOYEN DE CASSATION
 
 IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt confirmatif attaqué d'AVOIR débouté M. Christian X... de l'intégralité de ses demandes, d'AVOIR déclaré fondée la décision de rejet de M. le Directeur des Finances Publiques en date du 11 décembre 2012 et, en conséquence, d'AVOIR dit que M. Christian X... était redevable de l'imposition mise à sa charge par avis de mise en recouvrement du 29 mai 2009, soit la somme totale de 325 392 euros ;
 
 AUX MOTIFS PROPRES QUE « M. X... est : - président de la SAS Financière HBC, société dont il détient 6154 titres soit 99 % du capital ; - président de la SAS Texen, société dont il détient 779 titres, soit 5 % du capital ; - gérant de la SNC Texen services, sociétés qui ont des liens entre elles : cf schéma ci-dessous [reproduit dans l'arrêt] ; (…) Son foyer fiscal est assujetti à l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF).dans leur version applicable en l'espèce, les trois premiers alinéas de l'article 885 O bis du code général des impôts étaient rédigés comme suit :- Les parts et actions de sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés, de plein droit ou sur option, sont également considérées comme des biens professionnels si leur propriétaire remplit les conditions suivantes : 1° Etre, soit gérant nommé conformément aux statuts d'une société à responsabilité limitée ou en commandite par actions, soit associé en nom d'une société de personnes, soit président, directeur général, président du conseil de surveillance ou membre du directoire d'une société par actions. Les fonctions énumérées ci-dessus doivent être effectivement exercées et donner lieu à une rémunération normale. Celle-ci doit représenter plus de la moitié des revenus à raison desquels l'intéressé est soumis à l'impôt sur le revenu dans les catégories des traitements et salaires, bénéfices industriels et commerciaux, bénéfices agricoles, bénéfices non commerciaux, revenus des gérants et associés mentionnés à l'article 62. 2° Posséder 25 % au moins des droits financiers et des droits de vote attachés aux titres émis par la société, directement ou par l'intermédiaire de son conjoint ou de leurs ascendants ou descendants ou de leurs frères et soeurs. Les titres détenus dans les mêmes conditions dans une société possédant une participation dans la société dans laquelle le redevable exerce ses fonctions sont pris en compte dans la proportion de cette participation ; la valeur de ces titres qui sont la propriété personnelle du redevable est exonérée à concurrence de la valeur réelle de l'actif brut de la société qui correspond à la participation dans la société dans laquelle le redevable exerce ses fonctions. Les parts ou actions détenues par une même personne dans plusieurs sociétés sont présumées constituer un seul bien professionnel lorsque, compte tenu de l'importance des droits détenus et de la nature des fonctions exercées, chaque participation, prise isolément, satisfait aux conditions prévues pour avoir la qualité de biens professionnels et que les sociétés en cause ont effectivement des activités soit similaires, soit connexes et complémentaires. - Par dérogation aux dispositions du premier alinéa, la condition de possession de 25 % au moins du capital de la société n'est pas exigée des gérants et associés visés à l'article 62. - Sont également considérées comme des biens professionnels les parts ou actions détenues directement par le gérant nommé conformément aux statuts d'une société à responsabilité limitée ou en commandite par actions, le président, le directeur général, le président du conseil de surveillance ou le membre du directoire d'une société par actions, qui remplit les conditions prévues au 1° ci-dessus, lorsque leur valeur excède 50 % de la valeur brute des biens imposables, y compris les parts et actions précitées. Les conditions prescrites par le 1er alinéa en ses 1° et 2° sont cumulatives, sauf lorsque s'applique l'alinéa 2 dont seuls peuvent se prévaloir les gérants et associés visés à l'article 62 du code général des impôts, soit : - les gérants majoritaires des SARL n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personne ;- les gérants des sociétés en commandite par actions ; - les associés en nom des sociétés de personnes, les membres des sociétés en participation, les personnes physiques associés uniques des SARL, les associés des exploitations agricoles à responsabilité limitée, lorsque ces sociétés ou exploitations ont opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux. En l'espèce, M. X... ne peut pas invoquer, ce qu'il ne fait d'ailleurs pas, le bénéfice de la dérogation prescrite par l'alinéa 2 de l'article 885 O bis, puisqu'en sa qualité d'associé et de président des SAS Financière HBC et Texen, il n'entre pas dans la liste énoncée par l'article 62 du code général des impôts. - Sur les parts sociales de la SAS Texen : La condition de détention de 25 % du capital social de cette société n'est pas remplie. En effet, M. X... détient : - directement 5 % de ce capital ; - indirectement, par l'intermédiaire de la SAS Financière HBC, 9,9 % de ce capital, soit un total de seulement 14,9 %, étant observé que M. X... se réfère en vain à la notion de bien professionnel unique et argue des parts et actions qu'il détient dans les diverses sociétés de ce qu'il désigne comme le groupe Texen, dès lors qu'il est écrit dans la définition même de cette notion, que chaque participation prise isolément doit satisfaire aux conditions de l'article 885 O bis. D'autre part, la valeur des parts sociales détenues par M. X... dans la SAS Texen n'excède pas 50 % de la valeur brute de ses biens imposables, qui est respectivement, pour les années 2005, 2006 et 2007, de 10.073.101 euro, 9.440.980 euro et 9.662.917 : cf. le tableau établi en page 18 des conclusions de l'appelant. En conséquence, ces parts sociales ne peuvent être considérées comme des biens professionnels, ni au regard de l'alinéa 1, ni au regard de l'alinéa 3 de l'article 885 O bis du code général des impôts, ce même si la condition du 1° de l'alinéa 1 était remplie. - Sur les parts sociales de la SAS Financière HBC. La condition de détention d'au moins 25 % du capital de cette société par M. X... est indéniablement remplie. Bien qu'il ne perçoive aucune rémunération versée par cette société, il prétend remplir la condition prescrite par le 1° de l'alinéa 1 de l'article 885 O bis, car il perçoit de la SNC Texen services, créée en mai 2010, une rémunération globale au titre de l'ensemble de ses fonctions de président des sociétés Texen et Financière HBC et de gérant de la SNC Texen services. Les pièces qu'il produit aux débats établissent que : - la rémunération qu'il percevait de la société Texen, précédemment dénommée Ceica Gateau, lui est servie par la SNC Texen services, depuis la création de cette dernière, aux fins d'abriter l'ensemble des collaborateurs en charge de la direction, de l'administration et de la gestion du "groupe Texen", - il existe une convention d'assistance entre les sociétés Texen et Texen services, toutes deux membres du groupe PSB industries. Il pourrait, peut-être, être déduit de ces éléments que la rémunération servie par la SNC Texen services à M. X... l'a été tout à la fois au titre de ses fonctions de gérant de cette société et de président de la SAS Texen. En revanche, ces éléments ne démontrent nullement que la rémunération servie par la SNC Texen services à M. X... l'était également au titre de ses fonctions de président de la SAS Financière HBC, étant observé que : - aucune pièce relative à cette société n'a été communiquée ; - cette société est sans lien capitalistique direct avec la SNC Texen services ; - elle n'est pas la société mère de la SAS Texen, dont elle ne détient que 10 % du capital ; - dans la dernière pièce de son dossier intitulé 'Bilan consolidé du Groupe Texen pour l'année 2006", aucun des chiffres recensés ne concerne la SAS Financière HBC, qui ne fait donc pas partie du "groupe Texen" ; - dans le rejet de la dernière réclamation contentieuse de M. X..., émis le 11 décembre 2012, les services fiscaux avaient déjà relevé que son argumentation relative à la première condition prescrite par le premier alinéa de l'article 885 O bis se concentrait exclusivement sur la SAS Texen. Cette première condition n'étant pas remplie, les parts sociales détenues par M. X... dans la SAS Financière HBC ne peuvent pas être considérées comme des biens professionnels, y compris au regard du troisième alinéa de l'article 885 O bis » ;
 
 ET AUX MOTIFS ÉVENTUELLEMENT ADOPTÉS QU' « il appartient à Monsieur X..., qui soutient être rémunéré par la SNC TEXEN SERVICES pour l'ensemble de ses fonctions dans les trois sociétés TEXEN, FINANCIERE HBC et TEXEN SERVICES d'en apporter la preuve. Or, il produit un procès-verbal du conseil d'administration de la société CEICA GATEAU du 10 février 2000, qui fixait sa rémunération à 119 700 F brut par mois, outre un intéressement et des avantages en nature. Il verse également un procès-verbal de réunion d'assemblée générale ordinaire du 18 mai 2000 de la SNC TEXEN SERVICES qui fixe sa rémunération brute à 119 700 F par mois, outre un intéressement et des avantages en nature, à compter du 1er mai 2000. Il semblerait donc que la SNC TEXEN SERVICES ait pris le relais de la société CEICA GATEAU pour assumer la rémunération de Monsieur X.... A..., le procès-verbal du 18 mai 2000 mentionne expressément que cette rémunération est fixée au titre de ses fonctions de gérant de la société TEXEN, sans aucune mention relative à ses fonctions de Président dans les deux sociétés dont il détient les actions. Monsieur X... ajoute qu'il s'agit d'une question de pure forme qui ne saurait le priver de l'exonération prévue à l'article 885 A. A..., les dispositions de l'article 885 0 bis, qui définissent les biens professionnels, sont claires et il appartenait au demandeur de s'y conformer s'il entendait pouvoir bénéficier de l'exonération au titre de ces biens ; Dès lors qu'il n'est pas établi qu'il percevait au cours des années considérées une rémunération pour ses fonctions de Président des sociétés TEXEN et FINANCIERE HBC, et que les conditions posées par l'article 885 0 bis sont cumulatives, il n'y a pas lieu d'examiner si la valeur brute des actions détenues dans ces deux sociétés excède 50 % de la valeur brute de son patrimoine global » ;
 
 1. ALORS QUE sont considérées comme des biens professionnels qui ne sont pas compris dans les bases d'imposition à l'impôt de solidarité sur la fortune les parts et actions détenues par le président d'une société par actions lorsque leur valeur excède 50 % de la valeur brute des biens imposables, y compris les parts et actions précitées ; que, pour l'application de ce seuil de 50 %, la valeur des participations détenues par le redevable dans une société possédant une participation dans la société dans laquelle il exerce une fonction de direction est prise en compte ; qu'en l'espèce, en refusant au contraire à M. X... d'arguer des actions qu'il détenait dans la SAS Financière HBC, aux prétextes erronés que chaque participation prise isolément devait satisfaire aux conditions de l'article 885 O bis du code général des impôts et que la valeur des « parts sociales » détenues par M. X... dans la SAS Texen n'excédait pas 50 % de la valeur brute de ses biens imposables, après avoir constaté que ce dernier détenait 99 % du capital de la SAS Financière HBC qui détenait elle-même une participation dans la SAS Texen dont il était le président, la cour d'appel a violé l'article 885 O bis, alinéa 3 du code général des impôts dans sa rédaction applicable en la cause, ensemble l'instruction fiscale du 1er octobre 1999 ;
 
 2. ALORS QUE l'absence de rémunération dans une société où le redevable exerce une fonction visée au 1° de l'article 885 O bis du code général des impôts ne suffit pas à écarter la qualification de bien professionnel unique, dès lors que l'activité de cette société est soit similaire, soit connexe et complémentaire avec celle d'autres sociétés ; que ni la circonstance que la société qui verse cette rémunération soit sans lien capitalistique direct avec la société dirigée par le redevable au titre de laquelle ladite rémunération a été versée, ni le fait qu'une société dirigée par le redevable ne contrôle pas le capital de la société ayant versé cette rémunération ne suffisent à écarter la connexité et la complémentarité entre ces sociétés ; qu'en se fondant au contraire sur la circonstance que la SNC Texen Services, qui versait une rémunération à M. X..., était sans lien capitalistique direct avec la SAS Financière HBC dont M. X... était le président et que celle-ci n'était pas la société-mère de la SAS Texen, dont elle ne détenait que 10 % du capital, pour exclure toute exonération du redevable, la cour d'appel a violé l'article 885 O bis du code général des impôts dans sa rédaction applicable en la cause ;
 
 3. ALORS QUE le juge ne peut dénaturer les termes clairs et précis des écrits qui lui sont soumis ; que pour affirmer que la SAS Financière HBC, de laquelle M. X... ne percevait aucune rémunération, ne faisait pas partie du « groupe Texen », l'arrêt attaqué a énoncé qu'aucun des chiffres recensés dans la pièce intitulée « bilan consolidé du Groupe Texen pour l'année 2006 » ne la concernait ; qu'en statuant ainsi, quand il résultait des termes clairs et précis de cette pièce que celle-ci était intitulée « Bilan Sous-Groupe Texen », ce qui n'excluait pas que la SAS Financière HBC ait une activité connexe et complémentaire avec celle de la société Texen services qui lui versait sa rémunération, la cour d'appel a dénaturé cette pièce, en violation de l'interdiction faite au juge de dénaturer les écrits qui sont soumises ;
 
 4. ALORS QUE lorsqu'un redevable exerce des fonctions de direction dans plusieurs sociétés, dont il est également associé ou actionnaire et dont les activités sont soit similaires, soit connexes et complémentaires, l'ensemble des rémunérations qu'il perçoit de ces sociétés doit être pris en compte pour apprécier si elles représentent plus de la moitié de ses revenus professionnels, et si, par voie de conséquence, les titres qu'il détient dans ces sociétés constituent un bien professionnel unique exonéré de la base d'imposition de l'ISF, peu important l'absence de stipulation expresse d'une rémunération au titre de l'activité exercée dans l'une de ces sociétés ; qu'en affirmant, par motif propre, qu'il ne résultait pas de la convention d'assistance entre la SAS Texen et la SNC Texen services que la rémunération servie par cette dernière l'était également au titre de ses fonctions de président de la Financière HBC et, par motif éventuellement adopté des premiers juges, qu'il n'était pas établi que M. X... percevait une rémunération pour ses fonctions de Président de la société Financière HBC, dès lors que le procès-verbal de réunion de l'assemblée générale ordinaire du 18 mai 2000 de la SNC Texen services ne mentionnait pas expressément ses fonctions de Président dans la SAS Financière HBC, sans rechercher concrètement, comme elle y était invitée, si cette société exerçait une activité connexe et complémentaire de celle de la société Texen services, la cour d'appel a privé sa décision de base légale au regard de l'article 885 O bis du code général des impôts, dans sa rédaction applicable en la cause.
 
 SECOND MOYEN DE CASSATION
 
 IL EST FAIT GRIEF à l'arrêt confirmatif attaqué d'AVOIR débouté M. Christian X... de l'intégralité de ses demandes, d'AVOIR déclarée fondée la décision de rejet de M. le Directeur des Finances Publiques en date du 11 décembre 2012 et, en conséquence, d'AVOIR dit que M. Christian X... était redevable de l'imposition mise à sa charge par avis de mise en recouvrement du 29 mai 2009, soit la somme totale de 325 392 euros ;
 
 AUX MOTIFS QU' « en vertu de l'article R. 194-1 du livre des procédures fiscales, il appartient à M. X... de rapporter la preuve du caractère exagéré des valeurs déclarées pour les parts sociales litigieuses. M. X... insiste sur le fait que les valeurs déclarées ne l'ont pas été pour des biens passibles de l'ISF mais pour des biens figurant à la rubrique de ceux exonérés de cet impôt ; et il en tire la conséquence que les services fiscaux ne peuvent donc pas lui opposer ces valeurs pour fonder la rectification contestée. La cour s'étonne de cette argumentation dans la mesure où elle signifie que la valeur d'un bien serait nécessairement différente selon qu'il entre dans l'assiette d'un impôt ou qu'il est exonéré d'impôt, ce d'autant que l'appelant ne précise pas quels sont les critères objectifs qu'il conviendrait de prendre en compte ou d'écarter dans l'un ou l'autre des deux cas de figure pour procéder à l'évaluation du dit bien. La cour observe d'autre part que M. X... ne propose aucune autre valeur que celles qu'il a déclarées. Pour fonder sa position, il indique s'être référé à un plan de cession d'actions en date du 14 septembre 1993 conclu entre lui-même et le groupe PSB, en vertu duquel il a cédé les parts sociales de la SAS Texen le 3 juillet 2007 au prix de 3.154 €. Outre que ce plan ne peut pas influer sur la valeur des parts détenues par l'appelant dans la SAS Financière HBC, force est de constater qu'il n'est pas produit aux débats, ce qui prive la cour de la possibilité d'apprécier la pertinence de l'analyse qu'en fait M. X.... Elle peut seulement constater que selon les propres dires de l'appelant, la vente des 779 parts de la société Texen postérieurement au 1er janvier de la dernière année d'imposition litigieuse, a produit la somme de 2.456.966 €, valeur qui est très proche de celles qu'il a effectivement déclarées. Il ressort de tout de ce qui précède que M. X... est défaillant à établir que les valeurs qu'il a lui-même déclarées étaient exagérées et ne pouvaient pas être retenues par l'administration fiscale » ;
 
 1. ALORS QUE le juge ne peut dénaturer les termes du litige tel qu'ils résultent des conclusions écrites des parties ; que, pour établir que les valeurs déclarées au titre des actions de la SAS Texen étaient exagérées, M. X... soutenait dans ses conclusions récapitulatives (p. 22), pièces à l'appui, qu'il convenait d'évaluer la valeur totale des actions de cette société en retenant une formule additionnant les trois quarts de l'actif net de la société, soit 21 millions d'euros, et un quart de la valeur de rendement de ces titres, soit 27 millions, aboutissant ainsi à une valorisation de 22,5 millions d'euros, aux lieux et place des montants notifiés sur une base oscillant entre 51 et 55 millions d'euros, étant rappelé que M. X... était détenteur de 5 % des actions de la société (ibid., p. 3) ; qu'en affirmant dès lors que ce dernier ne rapportait pas la preuve du caractère exagéré des valeurs déclarées pour ces titres, au prétexte qu'il ne proposait aucune autre valeur que celles qu'il avait déclarées, la cour d'appel a dénaturé les termes du litige, en violation de l'article 4 du code de procédure civile ;
 
 2. ALORS QUE le défaut de réponse à conclusions équivaut au défaut de motifs ; que, pour établir que les valeurs déclarées au titre des actions de la SAS Texen étaient exagérées, M. X... soutenait dans ses conclusions récapitulatives (p. 22), pièces à l'appui, qu'il convenait d'évaluer la valeur totale des actions de cette société en retenant une formule additionnant les trois quarts de l'actif net de la société, soit 21 millions d'euros, et un quart de la valeur de rendement de ces titres, soit 27 millions, aboutissant ainsi à une valorisation de 22,5 millions d'euros, aux lieux et place des montants notifiés sur une base oscillant entre 51 et 55 millions d'euros ; que cette valorisation devait être encore être pondérée au regard notamment du caractère minoritaire des participations de M. X... dans le groupe Texen et aux clauses affectant leur cessibilité ; qu'en délaissant ce moyen déterminant, la cour d'appel a violé l'article 455 du code de procédure civile ;
 
 3. ALORS QUE la valeur de titres non cotés en bourse doit être appréciée en tenant compte de tous les éléments dont l'ensemble permet d'obtenir une évaluation aussi proche que possible de celle qu'aurait déterminée le jeu de l'offre et de la demande dans un marché réel à la date du fait générateur de l'impôt ; que pour affirmer qu'il n'était pas établi que les valeurs déclarées était exagérées, l'arrêt attaqué a énoncé que la vente des 779 « parts » de la société Texen postérieurement au 1er janvier de la dernière année d'imposition litigieuse avait produit une valeur très proche de celle que le redevable avait déclarée ; qu'en statuant ainsi, au vu d'un terme de comparaison postérieur à la date du fait générateur de l'impôt et, au demeurant, au regard d'une valeur qui était inférieure à celle déclarée, la cour d'appel a violé les articles 885 E et 885 S, alinéa 1er du code général des impôts, ensemble l'article R. * 194-1 du livre des procédures fiscales.