Cour de Cassation · comm — 5 juillet 2017

COMM.
 
 IK
 
 
 
 COUR DE CASSATION
 ______________________
 
 
 Audience publique du 5 juillet 2017
 
 
 
 
 Rejet
 
 
 Mme MOUILLARD, président
 
 
 
 Arrêt n° 1021 F-D
 
 Pourvoi n° P 16-12.956
 
 
 
 
 
 
 
 R É P U B L I Q U E F R A N Ç A I S E 
 
 _________________________
 
 AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS
 _________________________
 
 
 LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE COMMERCIALE, FINANCIÈRE ET ÉCONOMIQUE, a rendu l'arrêt suivant :
 
 Statuant sur le pourvoi formé par :
 
 1°/ M. Paul X...,
 
 2°/ Mme Martine Y..., épouse X...,
 
 tous deux domiciliés [...],
 
 contre l'arrêt rendu le 19 novembre 2015 par la cour d'appel de Colmar (2e chambre civile, section A), dans le litige les opposant au directeur général des finances publiques, domicilié [...],
 
 défendeur à la cassation ;
 
 Les demandeurs invoquent, à l'appui de leur pourvoi, le moyen unique de cassation annexé au présent arrêt ;
 
 Vu la communication faite au procureur général ;
 
 LA COUR, en l'audience publique du 23 mai 2017, où étaient présents : Mme Mouillard, président, M. Z..., conseiller référendaire rapporteur, Mme Riffault-Silk, conseiller doyen, M. Graveline, greffier de chambre ;
 
 Sur le rapport de M. Z..., conseiller référendaire, les observations de la SCP Baraduc, Duhamel et Rameix, avocat de M. et Mme X..., de la SCP Thouin-Palat et Boucard, avocat du directeur général des finances publiques, l'avis de M. A..., avocat général, et après en avoir délibéré conformément à la loi ;
 
 Sur le moyen unique :
 
 Attendu, selon l'arrêt attaqué (Colmar, 19 novembre 2015), que, le 17 février 2009, l'administration fiscale a notifié à M. et Mme X... une proposition de rectification remettant en cause les conditions de plafonnement, prévues par l'article 885 V bis du code général des impôts, de l'impôt de solidarité sur la fortune (ISF) dû au titre de l'année 2008 ; que M. X... a révélé en juillet 2010 des manquements déclaratifs affectant, notamment, les bases d'impositions de l'année 2008 ; que, considérant que ces nouveaux éléments conduisaient à exclure M. et Mme X... du dispositif de plafonnement de l'ISF pour cette même année, l'administration fiscale leur a notifié une seconde proposition de rectification le 8 décembre 2011 ; qu'après avis de mise en recouvrement (AMR) et rejet de leurs contestations, M. et Mme X... ont assigné le directeur régional des finances publiques de Strasbourg en annulation de l'AMR et décharge du surplus d'imposition réclamé ;
 
 Attendu que M. et Mme X... font grief à l'arrêt de rejeter leurs demandes alors, selon le moyen, qu'une proposition de rectification, compte tenu des rehaussements proposés par le vérificateur, peut constituer le support d'une prise de position formelle de l'administration fiscale au sens de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ; qu'il y a appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte quand l'administration tire les conséquences juridiques d'une situation donnée ; que, dans ces conditions, en notifiant un rehaussement au titre du calcul du plafonnement prévu par l'article 885 V bis du code général des impôts en matière d'impôt de solidarité sur la fortune, l'administration prend une position formelle sur les modalités de calcul du plafonnement et son montant au sens de ce texte, de sorte qu'en refusant de considérer qu'après un rehaussement le 17 février 2009 consécutif à une rectification des modalités de calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune, ladite administration ne pouvait plus notifier un nouveau rehaussement à ce titre le 8 décembre 2011, les juges d'appel ont violé l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales ;
 
 Mais attendu que l'arrêt constate que la proposition de rectification du 17 février 2009 concernait exclusivement le calcul du plafonnement de l'ISF, sans modification des bases d'imposition déclarées par M. et Mme X... ; qu'il relève que la proposition de rectification du 8 décembre 2011 reposait sur la révélation, postérieure à la première proposition de rectification, de manquements déclaratifs ayant conduit l'administration fiscale à réexaminer le droit à plafonnement de M. et Mme X... ; qu'il en déduit que le différend ne portait ni sur l'interprétation d'un texte qui aurait été admise par l'administration fiscale ni sur l'appréciation de la situation de fait du contribuable au regard du texte fiscal mais sur les conséquences à tirer, quant au calcul de l'impôt et à la détermination de son plafonnement, de la modification des bases d'imposition, sur lesquelles l'administration n'avait pas pris position ; que de ces constatations et appréciations, la cour d'appel a pu déduire que M. et Mme X... ne pouvaient revendiquer les garanties prévues par les articles L. 80 A et L. 80 B du livre des procédures fiscales et remettre en cause le redressement de 2011 ; que le moyen n'est pas fondé ;
 
 PAR CES MOTIFS :
 
 REJETTE le pourvoi ;
 
 Condamne M. et Mme X... aux dépens ;
 
 Vu l'article 700 du code de procédure civile, rejette leur demande et les condamne à payer au directeur général des finances publiques la somme globale de 3 000 euros ;
 
 Ainsi fait et jugé par la Cour de cassation, chambre commerciale, financière et économique, et prononcé par le président en son audience publique du cinq juillet deux mille dix-sept. MOYEN ANNEXE au présent arrêt
 
 Moyen produit par la SCP Baraduc, Duhamel et Rameix, avocat aux Conseils, pour M. et Mme X...
 
 Il est fait grief à l'arrêt confirmatif attaqué d'avoir débouté les époux X... de leurs demandes tendant à la décharge des rappels d'impôt de solidarité sur la fortune et intérêts y afférents mis à leur charge au titre de l'année 2008 ;
 
 AUX MOTIFS PROPRES QU'aux termes de l'article L.80 A du LPF, il ne sera procédé à aucun rehaussement d'imposition antérieure si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration ; que l'article L.80 B du même code précise que ladite garantie est applicable notamment lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard du texte fiscal ; qu'en l'espèce, il résulte des éléments objectifs du dossier, en premier lieu, que le 11 juin 2008, les époux X... ont déclaré divers éléments pour le calcul de l'ISF (annexe n°2 de la SCP Cahn & Associés) ; qu'en second lieu, l'administration a proposé diverses rectifications concernant exclusivement le calcul du plafonnement de l'impôt, sans modification des bases d'imposition (annexe n°1 de Me B...) ; qu'en troisième lieu, suite aux observations des contribuables le 23 février 2009, l'administration a maintenu sa position entraînant un rappel de droit le 26 février 2009 (annexe n°3 de Me B...) ; qu'en quatrième lieu, le 21 juillet 2010, M. X... a signalé divers manquements dans ses déclarations antérieures, au titre notamment de l'année 2008, et a procédé à un règlement de régularisation (annexe n°1 de la SCP Cahn & Associés) ; qu'en dernier lieu, le 8 décembre 2011, l'administration a notifié son intention de tirer les conséquences du calcul du plafonnement, d'une part à la suite des opérations de vente et de liquidation du patrimoine d'une SCI Le Pinier, dont M. X... était l'un des associés, avec répartition des bénéfices au 4 octobre 2007, d'autre part, au titre du résultat perçu par l'intéressé dans le cadre d'un GFA ; qu'il s'en déduit, conformément à ce qu'a parfaitement apprécié le tribunal et contrairement à ce que soutiennent les époux X..., que les garanties invoquées ne sont nullement opposables à l'administration et ne sauraient conduire à remettre en cause le redressement de 2011 et les actes dérivés ; qu'en effet, d'une part, il apparaît parfaitement clair que le redressement de 2009 a consisté, non pas à réviser le montant de l'impôt à partir d'une discussion sur l'étendue des bases déclarées, mais à rectifier la simple mise en oeuvre du mécanisme du plafonnement de l'impôt ; que le second redressement provient de la révélation postérieure d'un certain nombre de faits non déclarés par les contribuables à l'époque et demeurés occultes pour l'administration, dès lors que la plus-value enregistrée au titre de la réalisation du patrimoine de la SCI Le Pinier, dont ont bénéficié les époux X... en 2007, n'était imposable à l'IR, en fonction de la durée de détention de l'immeuble ; qu'enfin, il s'ensuit que le différend ne porte nullement, par référence aux textes précités, sur l'interprétation d'un texte fiscal par le contribuable, dont l'administration aurait formellement admis dans un premier temps la pertinence, pas plus que sur l'appréciation de la situation de fait du contribuable au regard du texte fiscal, que d'ailleurs les époux X... ne discutent nullement, mais uniquement sur les conséquences fiscales à tirer, quant au calcul de l'impôt et à la détermination de son plafonnement, de la révélation de la modification des bases d'imposition, initialement fixées conformément à la démarche déclarative du contribuable, et dont l'administration n'a jamais indiqué, formellement ou non d'ailleurs, qu'elle les validait ou les prenait pour argent comptant, suite à un contrôle de sa part dès 2009 ; que raisonner autrement, en acceptant l'interprétation des textes du LPF selon ce que proposent les appelants, reviendrait en réalité, peu ou prou, à empêcher, après un premier redressement, tout nouveau redressement fondé sur des éléments imposables non déclarés par le contribuable, ce qui n'est nullement l'esprit ou la lettre des textes ;
 
 ET AUX MOTIFS ADOPTES que la proposition de rectification du 17 février 2009, se fondant sur les déclarations de Monsieur et Madame X... indiquant un montant de 192 734 € au titre des revenus de l'ISF dû avant plafonnement et un montant de 139 266 € au titre des revenus et produits de l'année 2007, a calculé le plafonnement de l'ISF 2008 en tenant compte de la réduction prévue par l'article 885 V du Code général des impôts ; que le 8 décembre 2011, la brigade de contrôle de fiscalité immobilière a adressé à Monsieur et Madame X... une nouvelle proposition de rectification de l'ISF 2008 en intégrant au montant des revenus et produits de l'année 2007 la quote-part de plus-value immobilière réalisée par la SCI LE PINIER ainsi que la quote-part du résultat du GFA KOEPFEL ET BUCHWALD ; que l'ISF dû avant plafonnement a été porté à 236 819 € et les revenus et produits 2007 ont été portés à 462 220 € ; qu'en conséquence le calcul de l'imposition a été réexaminé, le contribuable ne remplissant plus les conditions pour bénéficier du dispositif du plafonnement de l'ISF pour l'année 2008 ; que l'administration a établi l'imposition en reportant les montants déclarés par les époux X..., il ne saurait être considéré que ces éléments ont été validés et que l'administration a admis d'exclure des revenus ceux provenant des opérations effectuées par les sociétés dès lors qu'il n'a été procédé à aucune vérification des montants déclarés ; que l'absence de rectification des montants déclarés suite au contrôle du 17 février 2009 ne constitue pas une prise de position formelle au sens de l'article L.80 B du livre des procédures fiscales ; que l'appréciation de la situation de fait du contribuable ne peut être regardée comme une interprétation d'un texte fiscal dès lors que le calcul du plafonnement a été appliqué conformément aux dispositions de l'article 885 V du code général des impôts, en fonction des revenus et des impositions, sans interprétation nouvelle ; que dans ces conditions, Monsieur et Madame X... seront déboutés de leur demande et la déclaration de rejet de la réclamation du 12 décembre 2012 sera confirmée ;
 
 ALORS QU' une proposition de rectification, compte tenu des rehaussements proposés par le vérificateur, peut constituer le support d'une prise de position formelle de l'administration fiscale au sens de l'article L.80 B du Livre des procédures fiscales ; qu'il y a appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte quand l'administration tire les conséquences juridiques d'une situation donnée ; que, dans ces conditions, en notifiant un rehaussement au titre du calcul du plafonnement prévu par l'article 885 V bis du CGI en matière d'impôt de solidarité sur la fortune, l'administration prend une position formelle sur les modalités de calcul du plafonnement et son montant au sens de ce texte, de sorte qu'en refusant de considérer qu'après un rehaussement le 17 février 2009 consécutif à une rectification des modalités de calcul du plafonnement de l'impôt de solidarité sur la fortune, ladite administration ne pouvait plus notifier un nouveau rehaussement à ce titre le 8 décembre 2011, les juges d'appel ont violé l'article L.80 B du Livre des procédures fiscales.