TA75 · 1re Section - 3e Chambre — 5 novembre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
Par une requête, enregistrée le 25 septembre 2023, la société par actions simplifiée Mme A... D..., représentée par Me Morell, demande au tribunal : 
 
1°) la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, et des pénalités correspondantes, auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, et des pénalités correspondantes, qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018 ; 
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat les entiers dépens ainsi qu’une somme de 5 000 euros en application de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Elle soutient que : 
- la proposition de rectification est insuffisamment motivée, sans que puisse être lui être opposée la circonstance qu’elle a contesté les rectifications notifiées ; 
- la société à responsabilité limitée WMW, société holding du groupe, rend à ses filiales à la fois des prestations de services techniques et des prestations d’animation, ce qui justifie la conclusion d’un contrat d’assistance et de services et un contrat de gouvernance ;  
- dès lors qu’elle a apporté les pièces justificatives de la réalité et de l’exécution des prestations, il appartient à l’administration d’apporter la preuve de ce qu’elles feraient doublon avec d’autres prestations ; 
- la nécessité des prestations de gouvernance, qui sont justifiées par la convention qui les définit et les factures émises, procède de la taille et de l’organisation particulière du groupe et ces prestations se distinguent des fonctions assurées par son gérant ;  
- les prestations de gouvernance correspondent à la conduite « fonctionnelle » décrite dans la réponse ministérielle B... n° 17351 RM JO Sénat 1er décembre 2016, page 5192 ; 
- les charges liées à ces prestations sont donc justifiées de même que la taxe sur la valeur ajoutée déduite ;  
- l’administration a réintégré au résultat imposable des exercice clos en 2017 et 2018 les sommes de 40 000 euros et 50 000 euros alors qu’elles correspondent à des prestations de services techniques dont la déductibilité n’a pas été remise en cause par l’administration dans la proposition de rectification ; 
- la société WMW ne lui a facturé aucune prestation de gouvernance au titre de l’exercice 2018 ; 
- la commission des impôt directs et des taxes sur le chiffre d’affaires a, dans un avis du 29 novembre 2016, relatif à une autre filiale du groupe, la société Mme A... C... proposé l’abandon d’un chef de rectification similaire.  
 
Par un mémoire en défense, enregistré le 26 mars 2024, l’administrateur de l’Etat en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que les moyens soulevés par la société Mme A... D... ne sont pas fondés. 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Calladine, 
- et les conclusions de M. Lenoir, rapporteur public. 
 
 
Considérant ce qui suit :  
 
La société par actions simplifiée (SAS) Mme A... D..., qui exploite un bar-restaurant et débit de boissons, dont le capital est intégralement détenu par la société à responsabilité limitée (SARL) WMW, a fait l’objet d’une vérification de comptabilité au terme de laquelle et par deux propositions de rectification des 17 décembre 2019 et 26 mai 2021, l’administration a, selon la procédure de rectification contradictoire, remis en cause la déduction de ses résultats de certaines charges facturées par la société WMW, holding du groupe, ainsi que le droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée correspondant. La société Mme A... D... demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d’impôt sur les sociétés, et des pénalités correspondantes, auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2016, 2017 et 2018 ainsi que des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, et des pénalités correspondantes, qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2016 au 31 décembre 2018. 
 
 
Sur la régularité de la procédure d’imposition :  
 
Aux termes du premier alinéa de l’article L. 57 du livre des procédures fiscales : « L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. » Aux termes de l’article R. 57-1 du même livre : « La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. » Il résulte des dispositions des articles L. 57 et R. 57-1 du livre des procédures fiscales que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l’impôt concerné, de l’année d’imposition et de la base d’imposition et énoncer les motifs sur lesquels l’administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, la régularité d’une proposition de rectification ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs. 
 
La proposition de rectification du 17 décembre 2019 relative au contrôle de l’exercice clos en 2016 et la proposition de rectification 26 mai 2021 portant sur les exercices clos en 2017 et 2018, qui ont été adressées à la société Mme A... D... mentionnent les impôts concernés, les années d’imposition, le montant des rectifications opérées et leur fondement juridique. Elles énoncent également, s’agissant de la réintégration des charges liées à des prestations fournies par la société WMW, que les stipulations du contrat de gouvernance conclu le 1er janvier 2016 ne définissent aucune prestation différente de celles qui sont énumérées au contrat d'assistance et de services conclu le 1er janvier 2015 avec la même société et dont la liste est reprise dans la proposition de rectification. Il est dès lors précisé que le contrat de gouvernance fait double emploi avec le contrat d'assistance et de services. Ces motifs sont suffisamment précis pour permettre à la société de formuler des observations, ce qu’elle a d’ailleurs fait à la suite de la notification des deux propositions de rectification. Le moyen tiré de l’insuffisance de motivation des propositions de rectification, s’agissant de ce chef de rectification, doit donc être écarté. 
 
 
Sur le bien-fondé des impositions :  
 
En ce qui concerne l’impôt sur les sociétés : 
 
Aux termes de l’article 39 du code général des impôts : « 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature (…). » 
 
Si, en vertu des règles gouvernant l’attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d’établir les faits qu’elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu’une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu’à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l’application des dispositions précitées du 1 de l’article 39 du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu’il entend déduire du bénéfice net défini à l’article 38 du même code que de la correction de leur inscription en comptabilité, c’est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l’existence et la valeur de la contrepartie qu’il en a retirée. Dans l’hypothèse où le contribuable s’acquitte de cette obligation, il incombe ensuite à l’administration fiscale, si elle s’y croit fondée, d’apporter la preuve que la charge en cause n’est pas déductible par nature, qu’elle est dépourvue de contrepartie, qu’elle a une contrepartie dépourvue d’intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 
 
Si la société Mme A... D... a fourni au service vérificateur copie du contrat d'assistance et de services et du contrat de gouvernance conclus avec la société WMW respectivement le 1er janvier 2015 et le 1er janvier 2016 ainsi que les factures émises par cette société mère, le service vérificateur a estimé que les deux contrats rémunéraient une même mission. Il ressort des propositions de rectification des 17 décembre 2019 et 26 mai 2021 que le service a procédé à une comparaison entre, d’une part, les prestations définies au contrat d'assistance et de services, qui portent sur des missions de conseil et d’assistance dans les domaines financier et comptable, commercial de la technique de la cuisine et du personnel, et, d’autre part, l’objet du contrat de gouvernance, qui stipule que « la SARL WMW s'engage à fournir à diriger et manager la société Mme A... D... » et dont il n’est pas contesté qu’il ne contient aucune description précise des prestations concernées. La société requérante soutient néanmoins dans ses écritures que le contrat de gouvernance concerne des missions liées à la stratégie d’ensemble du groupe, compte tenu de sa taille, et vise à l’harmonisation des pratiques de gestion dans les domaines de la finance, de la comptabilité, du recrutement, de la politique commerciale et du marketing et des investissements. Toutefois, ces domaines d’intervention correspondent aux prestations énumérées au contrat d'assistance et de services. Si la société requérante verse à l’instance une liste, néanmoins succincte, des prestations techniques réalisées au cours de chacun des trois exercices vérifiés, dans les domaines des achats, de la gestion du personnel, de la trésorerie, de la comptabilité, de l’assistance informatique et des relations avec les entreprises de livraison de repas, elle ne fournit pas de justificatifs des prestations qui aurait été effectivement réalisées en exécution du contrat de gouvernance pour chacun de ces trois exercices. Elle évoque, dans ses écritures, des prestations de coordination d’ensemble mais qui ne diffèrent pas de celles énumérées dans le contrat d'assistance et de services et dans les listes de « prestations techniques ». La circonstance, qui n’est établie par aucune pièce, qu’un commissaire aux comptes aurait « ratifié » les deux conventions et certifié les comptes sociaux ne permet pas de justifier l’existence de deux ensembles distincts de prestations. Enfin, la société requérante ne peut utilement se prévaloir de l’avis émis le 29 novembre 2016 par la commission des impôt directs et des taxes sur le chiffre d’affaires appelée à examiner le désaccord entre l’administration et la SAS C..., quand bien même elle appartient au même groupe, dès lors que l’avis rendu concerne la situation d’un autre contribuable. Dans ces conditions, l’administration apporte la preuve que le contrat d'assistance et de services et le contrat de gouvernance rémunèrent une même prestation et que la charge liée à la double facturation de cette unique prestation est dépourvue de contrepartie. 
 
Si la société requérante invoque, sur le fondement de l’article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la réponse du ministère de l'économie et des finances à la question de de M. B... publiée le 1er décembre 2016 dans le Journal officiel du Sénat, page 5192, cette réponse relative à la définition des sociétés holding animatrices pour le bénéfice régimes de faveur en matière de fiscalité patrimoniale, ne comporte aucune interprétation d’un texte fiscal fondant les impositions contestées.  
 
 
S’agissant de l’exercice clos en 2016 : 
 
Il ressort de la proposition de rectification du 17 décembre 2019 que l’administration a réintégré au résultat imposable à l’impôt sur les sociétés de la société Mme A... D... au titre de l’exercice clos en 2016 les charges déduites par cette société au titre des prestations de gouvernance assurées par la société WMW au motif qu’elles sont déjà rémunérées au titre des prestations d’assistance et de services. D’une part, il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que l’administration apporte la preuve que les factures émises en exécution de ces deux contrats rémunèrent une même prestation. D’autre part, la société requérante ne produit aucun élément de nature à justifier la valeur des prestations services par la société WMW, évaluées à 40 000 euros hors taxes dans le cadre du contrat prestations d’assistance et de services et à 60 000 euros hors taxes dans le cadre du contrat de gouvernance. L’administration était donc fondée à réintégrer au résultat imposable à l’impôt sur les sociétés de l’exercice clos en 2016 les charges de gouvernance. 
 
S’agissant des exercices clos en 2017 et 2018 :  
 
Il ressort de la proposition de rectification du 26 mai 2021 que l’administration a réintégré au résultat imposable à l’impôt sur les sociétés de la société Mme A... D... au titre des exercices clos en 2017 et 2018 les charges déduites par cette société au titre des prestations d’assistance et de services assurées par la société WMW, à hauteur de 40 000 euros hors taxes et 50 000 euros hors taxes au titre respectivement des exercices clos en 2017 et 2018, au motif qu’elles sont déjà rémunérées comme prestations de gouvernance. Il résulte de l’instruction que la société Mme A... D... avait effectivement versé à la société WMW au cours de l’exercice clos en 2017 une somme totale de 70 000 euros hors taxes pour des missions de gouvernance strictement équivalentes à celles rémunérées à hauteur de 40 000 euros hors taxes à titre de prestations d’assistance et de services et qui ne correspondent ainsi à aucune prestation réellement exécutée, l’administration était fondée à réintégrer au résultat imposable à l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2017 la somme de 40 000 euros hors taxes relative à des prestations ayant déjà donné lieu à rémunération à la société WMW à hauteur de 70 000 euros hors taxes. En revanche, aucune double rémunération des mêmes services n’a été identifiée par l’administration au cours de l’exercice clos en 2018. Il s’ensuit que l’administration a fait une inexacte application du 1 de l’article 39 du code général des impôts en réintégrant au résultat imposable à l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2018 la somme de 50 000 euros.  
 
 
En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 
 
En vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts et de l'article 230 de l'annexe II à ce code, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services. Dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance. Si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération. 
 
Il résulte de ce qui a été dit précédemment qu’au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2016, puis de la période du 1er janvier au 31 décembre 2017 la société WMW a facturé à la société Mme A... D... la rémunération, d’une part, de prestations de gouvernance et, d’autre part, de prestations d’assistance et de services alors que ces prestations ne peuvent être distinguées. Dès lors, et par application des principes rappelés au point précédent, l’administration était fondée à refuser la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur les factures correspondant aux prestations déjà payées à la société WMW. 
 
En revanche, il suit de ce qui a été dit au point 9. du présent jugement que les prestations d’assistance et de services que la société Mme A... D... a payées à la société WMW étaient déductibles de son résultat imposable à l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2018, de sorte que la société Mme A... D... était en droit de déduire, de la taxe sur la valeur ajoutée dont elle était redevable à raison de ses propres opérations, la taxe, à hauteur de 10 000 euros, dont ces prestations d’assistance et de conseil ont été grevées.  
 
Il résulte de tout ce qui précède que la société Mme A... D... est seulement fondée à demander la décharge, en droits et pénalités, de la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l’exercice clos en 2018 correspondant à la réduction de la base de cet impôt d’une somme de 50 000 euros ainsi que la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2018 à concurrence, en principal, d’une somme de 10 000 euros et des pénalités correspondantes. 
 
 
Sur les frais liés au litige :  
 
Il y a lieu, dans les circonstances de l’espèce, de mettre à la charge de l’Etat la somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par la société Mme A... D... et non compris dans les dépens. 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
 
D E C I D E : 
 
 
 
 
 
 
 
 
Article 1er : La base de l’impôt sur les sociétés au titre de l’exercice clos en 2018 est réduite d’une somme de 50 000 euros. 
 
Article 2 : La société Mme A... D... est déchargée de la cotisation supplémentaire d’impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l’exercice clos en 2018, ainsi que des pénalités correspondantes, à raison de la réduction de la base d’imposition définie à l’article 1er. 
 
Article 3 : La société Mme A... D... est déchargée des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier au 31 décembre 2018 à concurrence d’une somme, en principal, de 10 000 euros et des pénalités correspondantes.  
 
Article 4 : l’Etat versera à la société Mme A... D... une somme de 1 500 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Article 5 : Le surplus des conclusions de la requête de la société Mme A... D... est rejeté.  
 
Article 6 : Le présent jugement sera notifié à la SAS Mme A... D... et à l’administrateur de l’Etat en charge de la direction spécialisée de contrôle fiscal Ile-de-France. 
 
 
Délibéré après l'audience du 15 octobre 2025 à laquelle siégeaient : 
 
Mme Topin, présidente, 
Mme Dousset, première conseillère, 
Mme Calladine, première conseillère. 
 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 novembre 2025. 
 
 
La rapporteure, 
Signé  
A. CALLADINE 
 
La présidente, 
Signé  
E. TOPIN 
 
La greffière, 
 
 
Signé  
 
L. CLOMBE 
 
La République mande et ordonne à la ministre de l'action et des comptes publics en ce qui la concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l’exécution de la présente décision.