TA13 · 6ème Chambre — 16 octobre 2025

Vu la procédure suivante : 
 
 
Par une requête et un mémoire enregistrés le 22 mai 2023 et le 10 janvier 2025, M. A... B..., représenté par Me Ribière, demande au tribunal : 
 
1°) de prononcer la restitution des cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales dont il s’est acquitté à hauteur de 108 541 euros au titre des années 2013 à 2020, ainsi que les intérêts de retard et leur capitalisation ;  
 
2°) de mettre à la charge de l’Etat la somme de 3 000 euros au titre de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Il soutient que : 
- il pouvait bénéficier des dispositions du I de l’article 44 quindecies du code général des impôts tendant à l’exonération d’impôt les revenus nés des entreprises créées ou reprises dans des zones de revitalisation rurale, jusqu’au terme du 59e mois suivant celui de leur reprise, ainsi que l’a jugé la cour administrative d’appel de Marseille dans son arrêt n° 20MA00002 du 13 octobre 2022 au titre de l’année 2014 ; 
- sa réclamation n’est pas tardive, dès lors que cet arrêt constitue l’évènement qui motive la réclamation ; 
- le refus contesté méconnait son droit au respect de ses biens garanti par l’article 6 et l’article 1er du premier protocole de la convention européenne de sauvegarde des droits de l’homme et des libertés fondamentales ; 
- le 2e alinéa du b) du II de l’article 33 quindecies du code général des impôts permet, dans sa version applicable du 1er janvier 2016 au 30 décembre 2017, l’application du dispositif d’exonération pour les entreprises en bénéficiant précédemment, malgré le dépassement du nombre de salariés, pour trois exercices au total. 
 
 
Par un mémoire en défense enregistré le 23 novembre 2023, la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône conclut au rejet de la requête. 
 
Elle fait valoir que : 
- la requête est irrecevable concernant les années 2013 à 2020, car sans objet pour l’année 2013, tardive pour l’année 2014 s’agissant d’une contestation de son imposition initiale, tardives pour les années 2015 à 2019, et sans objet pour l’année 2020 dès lors que la décision du 17 mars 2023 a dégrevé la somme de 4 538 euros au titre de ses revenus de cette année ; 
- son activité n’est pas éligible au dispositif prévu par l’article 44 quindecies du code général des impôts, dès lors que la société civile professionnelle de laquelle il est associé emploie plus de onze salariés. 
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de Mme Niquet,  
- les conclusions de Mme Charpy, rapporteure publique, 
- et les observations de Me Ribière pour M. B....  
 
 
Une note en délibéré, présentée pour M. B..., a été enregistrée le 25 septembre 2025 et n’a pas été communiquée. 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. M. B... exerce en qualité de notaire à Saint-André-les-Alpes (04) depuis l’acquisition, le 27 mars 2013, de 50% des parts sociales de la SCP Riffaud-Vastine-Decleff. Il a fait l’objet d’une procédure de rectification contradictoire en 2016 au titre de l’impôt sur le revenu de l’année 2014. Contestant l’appréciation de l’administration fiscale, M. B... a porté, devant le tribunal administratif et la cour administrative de Marseille, le litige tendant à la reconnaissance du bénéfice de l’exonération d’impôt sur le revenu pendant cinquante-neuf mois, pour les entreprises créées ou reprises en zone de revitalisation rurale, sur le fondement de l’article 44 quindecies du code général des impôts. Par un arrêt n° 20MA00002 du 13 octobre 2022, la cour administrative d’appel de Marseille a déchargé M. B..., en droits et pénalités, des cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2014. Après réclamation préalable du 27 janvier 2023, M. B... demande au tribunal la restitution des cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales dont il s’est acquitté au titre des années 2013 à 2020 à hauteur de 108 541 euros. 
 
 
Sur la recevabilité des réclamations : 
 
2. D’une part, aux termes de l’article L. 190 du livre des procédures fiscales : « Les réclamations relatives aux impôts, contributions, droits, taxes, redevances, soultes et pénalités de toute nature, établis ou recouvrés par les agents de l'administration, relèvent de la juridiction contentieuse lorsqu'elles tendent à obtenir soit la réparation d'erreurs commises dans l'assiette ou le calcul des impositions, soit le bénéfice d'un droit résultant d'une disposition législative ou réglementaire (…) ». Et aux termes de l’article R. 196-1 du même livre : « Pour être recevables, les réclamations relatives aux impôts autres que les impôts directs locaux et les taxes annexes à ces impôts, doivent être présentées à l'administration au plus tard le 31 décembre de la deuxième année suivant celle, selon le cas : / a) De la mise en recouvrement du rôle ou de la notification d'un avis de mise en recouvrement ; / b) Du versement de l'impôt contesté lorsque cet impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou à la notification d'un avis de mise en recouvrement ; / c) De la réalisation de l'événement qui motive la réclamation. Ne constitue pas un tel événement une décision juridictionnelle ou un avis mentionné aux troisième et cinquième alinéas de l'article L. 190. / Toutefois, dans les cas suivants, les réclamations doivent être présentées au plus tard le 31 décembre de l'année suivant celle, selon le cas : / a) De la réception par le contribuable d'un nouvel avis d'imposition réparant les erreurs d'expédition que contenait celui adressé précédemment ; / b) Au cours de laquelle les retenues à la source et les prélèvements ont été opérés s'il s'agit de contestations relatives à l'application de ces retenues ; / c) Au cours de laquelle le contribuable a eu connaissance certaine de cotisations d'impôts directs établies à tort ou faisant double emploi ». Seuls doivent être regardés comme constituant le point de départ du délai prévu au b précité les événements qui ont une incidence directe sur le principe même de l’imposition, son régime ou son mode de calcul. 
 
3. D’autre part, aux termes de l’article 44 quindecies du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : « I. ― Dans les zones de revitalisation rurale mentionnées à l'article 1465 A, les entreprises qui sont créées ou reprises entre le 1er janvier 2011 et le 31 décembre 2015, soumises de plein droit ou sur option à un régime réel d'imposition de leurs résultats et qui exercent une activité industrielle, commerciale, artisanale au sens de l'article 34 ou professionnelle au sens du 1 de l'article 92, sont exonérées d'impôt sur le revenu ou d'impôt sur les sociétés à raison des bénéfices réalisés, à l'exclusion des plus-values constatées lors de la réévaluation des éléments d'actif, jusqu'au terme du cinquante-neuvième mois suivant celui de leur création ou de leur reprise et déclarés selon les modalités prévues à l'article 53 A. / Les bénéfices ne sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés que pour le quart, la moitié ou les trois quarts de leur montant selon qu'ils sont réalisés respectivement au cours de la première, de la deuxième ou de la troisième période de douze mois suivant cette période d'exonération. / II. ― Pour bénéficier de l'exonération mentionnée au I, l'entreprise doit répondre aux conditions suivantes : / a) Le siège social de l'entreprise ainsi que l'ensemble de son activité et de ses moyens d'exploitation sont implantés dans les zones mentionnées au I. Lorsqu'une entreprise exerce une activité non sédentaire, réalisée en partie en dehors des zones précitées, la condition d'implantation est réputée satisfaite dès lors qu'elle réalise au plus 25 % de son chiffre d'affaires en dehors de ces zones. Au-delà de 25 %, les bénéfices réalisés sont soumis à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun en proportion du chiffre d'affaires réalisé en dehors des zones déjà citées. Cette condition de chiffre d'affaires s'apprécie exercice par exercice ; / b) L'entreprise emploie moins de dix (onze pour la période du 1er janvier 2016 au 30 décembre 2020) salariés bénéficiant d'un contrat de travail à durée indéterminée ou d'une durée d'au moins six mois à la date de clôture du premier exercice et au cours de chaque exercice de la période d'application du présent article ; si l'effectif varie en cours d'exercice, il est calculé compte tenu de la durée de présence des salariés en cause pendant l'exercice ; / c) L'entreprise n'exerce pas une activité bancaire, financière, d'assurances, de gestion ou de location d'immeubles, de pêche maritime ; / d) Le capital de l'entreprise créée ou reprise n'est pas détenu, directement ou indirectement, pour plus de 50 % par d'autres sociétés ; / e) L'entreprise n'est pas créée dans le cadre d'une extension d'activités préexistantes. L'existence d'un contrat, quelle qu'en soit la dénomination, ayant pour objet d'organiser un partenariat caractérise l'extension d'une activité préexistante lorsque l'entreprise créée ou reprenant l'activité bénéficie de l'assistance de ce partenaire, notamment en matière d'utilisation d'une enseigne, d'un nom commercial, d'une marque ou d'un savoir-faire, de conditions d'approvisionnement, de modalités de gestion administrative, contentieuse, commerciale ou technique, dans des conditions telles que cette entreprise est placée dans une situation de dépendance (…) ». 
 
4. En premier lieu, s’agissant de l’année 2013, il n’est pas contesté qu’au titre de cette année, M. B... n’a déclaré que des traitements et salaires, et ne pouvait ainsi pas prétendre au bénéfice des dispositions précitées de l’article 44 quindecies du code général des impôts. Au demeurant et en tout état de cause, alors que l’impôt 2014 au titre des revenus 2013 a été mis en recouvrement le 31 juillet 2014, l’intéressé disposait d’un délai courant jusqu’au 31 décembre 2016 pour effectuer une réclamation, de sorte que la réclamation du 27 janvier 2023 est tardive. 
 
5. En deuxième lieu, s’agissant de l’année 2014, par un arrêt du 13 octobre 2022, la cour administrative d’appel de Marseille a déchargé M. B... des cotisations d’impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2014, et le service, en exécution de cet arrêt portant sur la somme de 36 891 euros, a, par une décision du 21 décembre 2022, accordé ce dégrèvement correspondant à 32 024 euros en droits et 4 867 euros en pénalités. Si M. B... demande désormais le dégrèvement de la somme de 19 983 euros correspondant au montant de son imposition primitive pour cette année 2014, il résulte de l’instruction que ce montant, qui a été mis en recouvrement le 31 juillet 2015, n’a été contesté que dans la réclamation du 27 janvier 2023, postérieurement au 31 décembre 2017, date d’expiration du délai de réclamation. Par suite, comme le soutient l’administration défenderesse, la réclamation portant sur l’année 2014 est tardive. La requête, en tant qu’elle porte sur cette année, est donc irrecevable. 
 
6. En troisième lieu, s’agissant de la période courant de 2015 à 2019, il résulte de l’instruction que les impositions relatives aux revenus des années 2015, 2016, 2017, 2018 et 2019 ont été mises en recouvrement respectivement les 31 juillet 2016, 31 juillet 2017, 31 juillet 2018, 9 juillet 2019 et 31 juillet 2020. Les réclamations au titre de ces années devaient ainsi être portées devant l’administration fiscale avant les 31 décembre respectivement des années 2018, 2019, 2020, 2021 et 2022. 
 
7. M. B... fait valoir que l’arrêt de la cour administrative d’appel de Marseille du 13 octobre 2022 a constitué l’évènement, au sens des dispositions précitées du livre des procédures fiscales, qui justifie sa réclamation pour l’ensemble des années en cause, et qu’ainsi, la réclamation formée le 27 janvier 2023 n’est pas tardive. Toutefois, compte tenu du principe d’annualité de l’impôt, une décision juridictionnelle ne saurait constituer un évènement ouvrant un nouveau délai de réclamation lorsqu’elle porte sur une période différente, à l’exception du cas où le principe même d’un assujettissement est automatiquement remis en cause par la décision de justice indépendamment de toute appréciation annuelle des faits ou de leur qualification juridique. En l’espèce, l’arrêt du 13 octobre 2022, par lequel la cour administrative d’appel de Marseille s’est prononcée sur le droit à exonération d’impôt sur le revenu au titre de l’installation en zone de revitalisation rurale de M. B... pour l’année 2014, règle un litige concernant cette seule année d’imposition 2014 au regard du dispositif de l’article 44 quindecies précité, lequel prévoit des critères annuels d’éligibilité incluant, notamment, le seuil de dix ou onze salariés en fonction des années. Cet arrêt du 13 octobre 2022 n’a pas modifié la situation du contribuable qui disposait de la maîtrise de la contestation, matérialisée par la possibilité de porter une réclamation, sur le fondement du a de l’article R. 196-1 du livre des procédures fiscales, pour chacune des années en litige, comme il l’a d’ailleurs fait pour l’année 2014. Ainsi, l’intervention de l’arrêt susmentionné de la cour administrative d’appel de Marseille est sans influence sur le bien-fondé des impositions contestées, dans leur principe comme dans leur montant. Par suite, comme le soutient l’administration défenderesse la réclamation portant sur ces années 2015, 2016, 2017, 2018 et 2019, établie le 27 janvier 2023, est tardive. La requête, en tant qu’elle porte sur ces années, est donc irrecevable. 
 
8. En quatrième et dernier lieu, s’agissant de l’année 2020, il résulte de l’instruction que par décision du 17 mars 2023, antérieurement à l’introduction de la requête, la directrice départementale des finances publiques des Alpes-de-Haute-Provence a accordé un dégrèvement de 4 538 euros correspondant au quart de l’impôt sur le revenu établi au titre de l’année 2020, en application de l’article 44 quindecies du code général des impôts. M. B... ne contestant pas le montant ainsi dégrevé, et ne réclamant pas davantage que la prise en compte de cet article, ses conclusions sont sans objet dès l’introduction de la requête et donc irrecevables.  
 
9. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions aux fins de restitution présentées par M. B... doivent être rejetées. 
 
 
Sur les frais liés au litige : 
 
10. Les dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu’il soit fait droit aux conclusions de la requérante tendant à leur application et dirigées contre l’Etat, qui n’est pas partie perdante. 
 
 
 
 
 
 
 
 
D E C I D E : 
 
 
 
 
 
 
Article 1er : La requête de M. B... est rejetée.  
 
 
 
 
 
Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A... B... et à la directrice régionale des finances publiques de Provence-Alpes-Côte d’Azur et du département des Bouches-du-Rhône. 
 
 
Délibéré après l'audience du 25 septembre 2025, à laquelle siégeaient : 
 
M. Brossier, président, 
Mme Niquet, première conseillère, 
Mme Pouliquen, conseillère, 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 octobre 2025. 
 
 
La rapporteure, 
Signé 
A. Niquet 
Le président, 
Signé 
J.B. Brossier 
 
 
 
 
Le greffier, 
 
 
Signé 
 
 
P. Giraud 
 
 
La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
Pour expédition conforme, 
Pour la greffière en chef, 
Le greffier.