TA14 · 2ème chambre — 12 février 2025

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 24 mars 2023 et le 21 mars 2024, M. A B, représenté par la SELARL Tomyris, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti au titre des années 2018, 2019, et 2020 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État une somme de 2 500 euros au titre de l'article  
 L. 761 - 1 du code de justice administrative. 
 M. B soutient que : 
 - la procédure d'imposition est irrégulière faute pour l'administration fiscale d'avoir motivé la réponse aux observations du contribuable adressées suite à la proposition de rectification des impositions portant sur son activité déclarée d'auto-entrepreneur pour la période du 1er avril 2020 au 31 décembre 2020 ; 
 - les ventes de pièces détachées qu'il a réalisées sont indépendantes de toute activité professionnelle ; elles relèvent de son activité de collectionneur et représentent des ventes occasionnelles de biens provenant de sa collection personnelle et ne sont, dès lors, pas imposables ; 
 - son activité ne peut être qualifiée d'occulte au sens de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales dès lors que, pendant la période du 1er mars 2017 au 31 mars 2020, il a agi en simple collectionneur revendant occasionnellement des pièces qui n'avaient pas été acquises pour être revendues ; 
 - si la location d'emplacements de garage a effectivement généré des revenus, ces derniers sont des revenus fonciers ; 
 - les majorations de 80% et 10% auxquelles il a été assujetti ne sont pas justifiées.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 4 août 2023, la directrice du contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête.  
 Elle fait valoir que les moyens exposés dans la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales, 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Pillais, première conseillère ; 
 - et les conclusions de M. Blondel, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B a déclaré, à compter du 1er avril 2020, une activité d'auto-entrepreneur de restauration et d'entretien de véhicules de collection. Du 6 septembre 2021 au 13 décembre 2021, il a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble de ses déclarations fiscales ou opérations susceptibles d'être examinées sur la période du 1er mars 2017 au 31 décembre 2020, au terme de laquelle une proposition de rectification lui a été adressée le 13 décembre 2021. L'administration fiscale a, par courrier du 1er février 2022, répondu à ses observations, puis a mis en recouvrement, le 30 avril 2022, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu pour les années 2018, 2019 et 2020, assortis d'intérêts de retard et de majorations. Il a contesté son assujettissement à ces impositions par réclamation du 26 juillet 2022, rejetée par l'administration fiscale le 23 janvier 2023. Par la présente requête, il demande la décharge en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu ainsi mises à sa charge.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. / Sur demande du contribuable reçue par l'administration avant l'expiration du délai mentionné à l'article L. 11, ce délai est prorogé de trente jours. / () / Lorsque l'administration rejette les observations du contribuable sa réponse doit également être motivée ". L'exigence de motivation qui s'impose à l'administration dans ses relations avec le contribuable vérifié en application du dernier alinéa de cet article s'apprécie au regard de l'argumentation de celui-ci. En tout état de cause, l'administration n'est tenue de motiver sa réponse aux observations du contribuable que sur les éléments relatifs au bien-fondé des impositions qui lui ont été notifiées. Ainsi, lorsque le contribuable vérifié ne présente pas d'observations concernant un rehaussement ou que ses observations ne permettent pas d'en critiquer utilement le bien-fondé, dès lors qu'elles se bornent à contester la régularité de la procédure d'imposition, l'absence de réponse de l'administration sur ce point ne le prive pas de la garantie instaurée par l'article L. 57 du livre des procédures fiscales. 
 3. Il est constant que les cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles a été assujetti M. B au titre de la période allant du 1er avril 2020 au 31 décembre 2020 ont fait l'objet d'une procédure de rectification contradictoire. La proposition de rectification adressée au contribuable indique que le chiffre d'affaires qu'il a déclaré doit être porté à 22 311 euros, pour prendre en compte l'ensemble des opérations, mentionnées dans ses comptes bancaires, de vente de véhicules restaurés, de pièces, ainsi que les prestations annexes de location d'emplacements de garage. Si le requérant a formulé, le 17 janvier 2022, des observations en réponse à la proposition de rectification, celles-ci portent sur la qualification d'activité occulte retenue par les services fiscaux pour la période du 1er mars 2017 au 31 mars 2020, et ne contestent le chiffre d'affaires imposable notifié par l'administration pour la période du 1er avril 2020 au 31 décembre 2020 que par référence à cette qualification, qui n'a pas retenue au titre de cette seconde période. Dans ces conditions, il ne peut être regardé comme ayant formulé par son courrier du 17 janvier 2022, en ce qui concerne la période du 1er avril 2020 au 31 décembre 2020, des observations au sens de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales, ce courrier ne contenant aucune critique utile du bien-fondé des suppléments d'imposition en cause. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté.  
 Sur le bien-fondé des impositions contestées :  
 En ce qui concerne la qualification d'activité occulte :  
 4. Aux termes de l'article 34 du code général des impôts : " Sont considérés comme bénéfices industriels et commerciaux, pour l'application de l'impôt sur le revenu, les bénéfices réalisés par des personnes physiques et provenant de l'exercice d'une profession commerciale, industrielle ou artisanale. () ".  
 5. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, dans sa version applicable aux années d'imposition en litige : " () L'activité occulte est réputée exercée lorsque le contribuable n'a pas déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire et soit n'a pas fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, soit s'est livré à une activité illicite. () ". Il résulte de ces dispositions que, dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration fiscale doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ses obligations déclaratives. 
 6. M. B affirme avoir exercé, au cours des années d'imposition en litige, une activité de collectionneur de voitures anciennes en cédant des véhicules de sa collection sur des sites internet d'échanges d'objet entre particuliers. Il indique également avoir accumulé de nombreuses pièces détachées pour son usage personnel, dans un hangar qui appartient à son patrimoine personnel, pour maintenir en l'état ses véhicules et les restaurer, et fait valoir qu'il a cédé certains véhicules de sa collection ou des pièces détachées anciennes afin d'obtenir des liquidités et de se délester d'objets dont il n'avait plus l'utilité. Il précise qu'il s'est inscrit à compter du 1er avril 2020 en qualité de micro-entrepreneur dès lors qu'il a commencé, à cette date, à effectuer des travaux de restauration sur des véhicules appartenant à des tiers, sur leur demande. L'administration a estimé qu'il avait exercé, sur l'ensemble de la période, une activité de vente de véhicules et pièces détachées à titre professionnel, dont les revenus relèvent de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.  
 7.  D'une part, il résulte de l'instruction, et notamment des éléments recueillis lors de l'exercice par l'administration de son droit de communication auprès des établissements bancaires, que M. B a perçu, du 1er janvier 2018 au 31 mars 2020, plusieurs virements bancaires dont l'intitulé mentionnait la restauration ou la réparation de véhicules de collection et non, contrairement aux informations qu'il a communiquées lors du contrôle, la seule vente de véhicules anciens à restaurer qui auraient pu provenir d'une collection personnelle. Le service a également constaté que l'existence d'un facturier comprenant, au titre de l'année 2018, quatre factures, au titre de l'année 2019, une facture, ainsi que trois factures et un devis au titre de l'année 2020, et que si toutes les factures émises n'ont pas donné lieu à des virements bancaires, des versements d'espèces réguliers ont été constatés sur les comptes bancaires du requérant, sans qu'il ait établi, devant l'administration ou au cours de la présente instance, l'origine précise de ces sommes. Il résulte en outre de l'instruction que, contrairement aux affirmations du requérant, il a régulièrement procédé, au cours des années en litige, à l'achat de pièces automobiles permettant la réparation de véhicules, de sorte que les pièces proposées aux clients pour la restauration ou la réparation de leur véhicule pouvaient ne pas toutes provenir de son patrimoine personnel. Enfin, le nombre et la fréquence des ventes que le requérant qualifie d'occasionnelles ne suffisent pas à établir qu'il agissait comme un simple particulier collectionneur dès lors que ceux-ci s'expliquent par la nature des biens revendus. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration fiscale a retenu que M. B a exercé, au cours des années en litige, une activité professionnelle dont les revenus relevaient, en application des dispositions de l'article 34 précité du code général des impôts, de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.  
 8. D'autre part, M. B soutient que les sommes qu'il a perçues au titre des locations d'emplacement dans un garage pour les véhicules de ses clients doivent être regardées comme des revenus fonciers. Toutefois, le requérant n'apporte aucun élément justifiant de la seule existence de contrats de location, sans lien avec l'activité de réparation et de restauration de véhicules anciens qu'il exerçait. Les rémunérations perçues par le requérant à raison de la location d'emplacement pour des voitures de collection, intitulées pour certaines " frais de gardiennage ", doivent dès lors être regardées comme des prestations accessoires à l'activité principale d'entretien et de maintenance de ces véhicules. Par suite, M. B n'est pas fondé à soutenir que ces sommes ne peuvent être imposées dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. 
 9. Il est, par ailleurs, constant que M. B n'a, avant le 31 mars 2020, jamais déposé aucune déclaration fiscale au titre de cette activité et ne l'a pas fait connaître à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce. En conséquence, l'administration était fondée à retenir l'existence d'une activité occulte de vente de véhicules et de pièces détachées exercée par M. B au titre des années 2018 et 2019 ainsi que pour la période allant du  
 1er janvier 2020 au 31 mars 2020.  
 Sur les pénalités : 
 10. En premier lieu,  aux termes du I de l'article 1758 A du code général des impôts : " Le retard ou le défaut de souscription des déclarations qui doivent être déposées en vue de l'établissement de l'impôt sur le revenu ainsi que les inexactitudes ou les omissions relevées dans ces déclarations, qui ont pour effet de minorer l'impôt dû par le contribuable ou de majorer une créance à son profit, donnent lieu au versement d'une majoration égale à 10 % des droits mis à la charge du contribuable ou de la créance indue.() ". Il résulte de ces dispositions que toute inexactitude ou omission dans une déclaration peut générer l'application de la pénalité de 10 % sur les droits supplémentaires d'impôt sur le revenu. 
 11. Il résulte de l'instruction qu'en application du I de l'article 1758 du code général des impôts, le service a appliqué une majoration de 10 % pour défaut de déclaration au titre de la période du 1er avril 2020 au 31 décembre 2020. Ainsi, qu'il a été énoncé précédemment, les impositions litigieuses auxquelles M. B a été assujetti ont été régulièrement établies et sont justifiées. En outre, il est constant que sa déclaration d'impôt sur le revenu a été minorée à raison des insuffisances de bénéfices taxables mentionnées. Dès lors, le requérant n'est pas fondé à soutenir qu'il doit être déchargé des pénalités qui lui ont ainsi été appliquées.  
 12. En second lieu, aux termes de l'article 1728 du code général des impôts : " 1. Le défaut de production dans les délais prescrits d'une déclaration ou d'un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt entraîne l'application, sur le montant des droits mis à la charge du contribuable ou résultant de la déclaration ou de l'acte déposé tardivement, d'une majoration de : () c. 80 % en cas de découverte d'une activité occulte ().". Dans le cas où un contribuable n'a ni déposé dans le délai légal les déclarations qu'il était tenu de souscrire, ni fait connaître son activité à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce, l'administration doit être réputée apporter la preuve, qui lui incombe, de l'exercice occulte de l'activité professionnelle si le contribuable n'est pas lui-même en mesure d'établir qu'il a commis une erreur justifiant qu'il ne se soit acquitté d'aucune de ces obligations déclaratives. 
 13. En l'espèce, la majoration de 80 % prévue au c du I de l'article 1728 du code général des impôts précité n'a été mise en œuvre par l'administration fiscale qu'en ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les revenus auxquelles M. B a été assujetti au titre des années 2018 et 2019. Ainsi qu'il a été dit aux points 7 à 9, M. B ne renverse pas la présomption d'activité occulte du fait de son défaut d'inscription à un centre de formalités des entreprises ou au greffe du tribunal de commerce et en l'absence de dépôt dans le délai légal des déclarations qu'il était tenu de souscrire. Par suite, il n'est pas fondé à contester la majoration de 80 % prévue par les dispositions de l'article 1728 du code général des impôts appliquée par l'administration fiscale au titre des années 2018 et 2019. 
 Sur les frais liés à l'instance : 
 14. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que l'Etat, qui n'a pas la qualité de partie perdante, verse à M. B une somme que celui-ci réclame au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et la directrice du contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 21 janvier 2025, à laquelle siégeaient : 
 Mme Rouland-Boyer présidente, 
 Mme Pillais, première conseillère, 
 M. Pringault, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 12 février 2025 
 La rapporteure, 
 Signé 
 M. PILLAIS 
 La présidente, 
 Signé 
 H. ROULAND-BOYERLe greffier, 
 Signé 
 J. LOUNIS 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
 D. Dubost