TA75 · 2e Section - 1re Chambre — 26 mars 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 14 juin 2022, la société Marss, représentée par Me Couhautlt et Me Dupoux, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2015 et 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure d'imposition est entachée d'irrégularité en ce que la proposition de rectification est insuffisamment motivée, en méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales ; 
 - cette procédure est également irrégulière en ce que les documents obtenus par l'administration dans le cadre de l'exercice de droit de communication et utilisés pour la reconstitution de son chiffre d'affaires ne lui ont pas été communiqués, en méconnaissance du principe du contradictoire et du devoir de loyauté de l'administration ; 
 - la reconstitution de chiffre d'affaires a été opérée par l'administration à partir de données de consommation d'eau qui ne correspondent pas au matériel qu'elle utilise et ne sont donc pas pertinentes.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 9 décembre 2022, le directeur régional des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens invoqués par la société Marss ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance du 3 janvier 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 5 février 2024.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la Constitution ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Laforêt,  
 - et les conclusions de M. Halard, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Marss, qui exploite sept laveries automatiques, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur les exercices clos en 2014, 2015 et 2016 pour l'impôt sur les sociétés et sur la période du 1er janvier 2014 au 31 décembre 2016 pour la taxe sur la valeur ajoutée (TVA). A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a rejeté la comptabilité de cette société et a opéré une reconstitution de son chiffre d'affaires pour les années 2015 et 2016. Une proposition de rectification datée du 11 juillet 2018 a été notifiée à la société. Par la présente requête, la société Marss demande au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des rappels de TVA auxquels elle a été ainsi assujettie et pour lesquels l'administration a refusé de lui accorder un dégrèvement le 4 avril 2022. 
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Il résulte de ces dispositions que, pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. 
 3. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 11 juillet 2018 fait état de ce que l'administration a adressé un droit de communication aux sociétés Miele et Super Lav afin d'obtenir les caractéristiques techniques des appareils utilisés par la société Marss et de procéder à la reconstitution de son chiffre d'affaires à partir de la consommation d'eau de chacune de ses exploitations, les annexes de ce document précisant, pour chaque établissement exploités par la SARL Marss, le nombre et le modèle des lave-linge en fonction, ainsi que leur capacité et leur consommation en litres d'eau par kilogramme de linge. Il s'ensuit que la société Marss a bien été mise en mesure de comprendre le mode de calcul retenu par le vérificateur et chacun des éléments qui le compose et a ainsi été mise à même de pouvoir discuter utilement des éléments sur lesquels l'administration s'est fondée. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 4. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales : " L'administration est tenue d'informer le contribuable de la teneur et de l'origine des renseignements et documents obtenus de tiers sur lesquels elle s'est fondée pour établir l'imposition faisant l'objet de la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou de la notification prévue à l'article L. 76. Elle communique, avant la mise en recouvrement, une copie des documents susmentionnés au contribuable qui en fait la demande ". 
 5. Il résulte de ces dispositions qu'il incombe à l'administration, quelle que soit la procédure d'imposition mise en œuvre, et au plus tard avant la mise en recouvrement, d'informer le contribuable dont elle envisage soit de rehausser, soit d'arrêter d'office les bases d'imposition, de l'origine et de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès de tiers, qu'elle a utilisés pour fonder les impositions, avec une précision suffisante pour mettre à même l'intéressé d'y avoir accès avant la mise en recouvrement des impositions qui en procèdent. Lorsque le contribuable lui en fait la demande, l'administration est, en principe, tenue de lui communiquer, alors même qu'il en aurait eu connaissance, les renseignements, documents ou copies de documents obtenus auprès de tiers qui lui sont opposés, afin de lui permettre d'en vérifier l'authenticité ou d'en discuter la teneur ou la portée. Il en va autrement s'agissant des documents et renseignements qui, à la date de la demande de communication, sont directement et effectivement accessibles au contribuable dans les mêmes conditions qu'à l'administration. Dans cette dernière hypothèse, si le contribuable établit qu'il ne peut avoir effectivement accès aux mêmes documents et renseignements que ceux que détient l'administration, celle-ci est tenue de les lui communiquer. 
 6. Il résulte de ce qui a été dit au point 3 que, dès réception de la proposition de rectification, la société Marss avait connaissance de la teneur des documents et renseignements obtenus auprès des sociétés Miele et Super Lav. Il est par ailleurs constant que l'administration lui a communiqué ces documents le 10 juillet 2019, soit avant la mise en recouvrement des impositions litigieuses, après qu'elle en a fait la demande, le 15 juin 2019. Il s'ensuit que les moyens tirés de la méconnaissance des dispositions de l'article L. 76 B du livre des procédures fiscales, du principe du contradictoire et du devoir de loyauté de l'administration doivent être écartés. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la charge de la preuve : 
 7. Aux termes de l'article L. 192 du livre des procédures fiscales : " () la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou la rectification est soumis au juge () ". 
 8. Il résulte de l'instruction que l'administration a regardé la comptabilité de la société Marss comme irrégulière et non probante, ce que cette société ne conteste pas. Les impositions ayant été établies conformément à l'avis émis par la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires le 29 mai 2019, il appartient donc à la société Marss d'établir le caractère exagéré des impositions litigieuses. 
 En ce qui concerne la méthode de reconstitution retenue par l'administration fiscale : 
 9. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a procédé à une reconstitution des recettes de la société en procédant par type d'activité, à savoir l'activité de lavage du linge, celle de séchage et celle de vente de lessive et adoucissant. En l'espèce, la société requérante critique seulement la reconstitution des recettes de l'activité de lavage du linge. Pour procéder à cette reconstitution, le vérificateur a divisé le prix facturé au client pour l'utilisation d'une machine par la capacité exprimée en kilogrammes de la machine afin d'obtenir un coût par kilogramme de linge. Il a ensuite calculé, à partir de la consommation d'eau indiquée par les constructeurs des différents modèles de machines, la consommation d'eau par kilogramme de linge lavé. Il a ainsi pu déterminer la quantité en kilogrammes de linge lavé à partir de la consommation d'eau des établissements exploités et a pu appliquer à ce chiffre le coût au kilogramme de linge préalablement défini pour reconstituer les recettes. Si la société requérante n'en conteste pas le principe, elle estime que les résultats obtenus par cette méthode sont exagérés dès lors que la consommation d'eau par kilogramme de linge des machines Miele et Primus qu'elle utilise est bien supérieure à celle retenue par le vérificateur. Selon elle, les machines Miele ne consommeraient pas 8 litres par kilogramme de linge, comme l'estime le vérificateur, mais 21 litres. S'agissant des machines Primus, la requérante soutient que les modèles FS qu'elle utilise seraient plus consommateurs d'eau que les modèles RS de la même marque, dont la consommation d'eau a été retenue par le vérificateur. Selon la société requérante, les machines FS 10 consomment 19,5 litres par kilogramme de linge au lieu des 8 litres retenus par le vérificateur et elle souligne qu'aucun constat de consommation d'eau des machines FS 16 n'a été réalisé. Toutefois, l'administration produit deux tableaux permettant la comparaison des consommations d'eau par les machines Primus de la série RS et par celles de la série FS dont il résulte que les machines FS 10 sont au contraire plus consommatrices d'eau que les machines RS 10. En outre, si la SARL Marss produit un constat d'huissier, réalisé le 13 décembre 2018 à l'aide de compteurs individuels placés sur les machines Miele et Primus F10 qu'elle utilise, ce constat a été opéré hors la présence d'un représentant de l'administration, à l'aide de compteurs individuels placés par la société requérante avant l'arrivée de l'huissier. En outre, comme le souligne l'administration en défense, le choix du cycle de lavage, comportant une première phase de prélavage, peut également avoir eu une incidence sur la consommation d'eau. Par suite, ce constat est dépourvu de caractère probant. Enfin, l'administration fait valoir que les hypothèses de consommation d'eau par kilogramme de linge avancées par la société requérante ne sont pas réalistes dans la mesure où une reconstitution de chiffre d'affaires réalisées à partir de celles-ci aboutirait à un résultat inférieur aux recettes initialement déclarées par cette société. Il s'ensuit que la société Marss n'apporte pas la preuve, qui lui incombe, du caractère exagéré des impositions en litige. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que la société Marss n'est pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des rappels de TVA auxquels elle a été assujettie.  
 Sur les frais liés à l'instance : 
 11. En vertu des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, le tribunal ne peut pas faire bénéficier la partie tenue aux dépens ou la partie perdante du paiement par l'autre partie des frais qu'elle a exposés à l'occasion du litige soumis au juge. Les conclusions présentées à ce titre par la société Marss doivent dès lors être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société Marss est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Marss et à la Direction régionale des finances publiques d'Ile-de-France et de Paris. 
 Délibéré après l'audience du 12 mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Evgénas, présidente, 
 Mme Laforêt, première conseillère, 
 Mme Marchand, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 26 mars 2024. 
 La rapporteure, 
 L. LAFORÊT 
 La présidente, 
 J. EVGENAS        
 La greffière, 
 M-C. POCHOT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.  
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