TA75 · 1re Section - 3e Chambre — 20 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 8 juin 2022 et le 20 janvier 2023, M. A C, représenté par Me Laporte, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales et de la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2017 ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 M. C soutient que : 
 -la procédure est irrégulière dès lors que l'administration aurait dû appliquer l'article L. 64 du livre des procédures fiscales et non l'article L. 55 du même livre ; 
 -il a effectivement exercé l'activité d'ostéopathe et la cession de clientèle n'est pas fictive ; 
 -la société A.M. D n'a pas eu l'intention de lui accorder une libéralité et il n'a lui-même pas souhaité recevoir une libéralité ; par suite, l'administration ne pouvait faire application du c. de l'article 111 du code général des impôts. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 5 décembre 2022 et le 2 février 2023, le directeur de la direction nationale des vérifications de situations fiscales conclut au rejet de de la requête. Il soutient qu'aucun moyen de la requête n'est fondé. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 -le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 -le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 -le rapport de Mme Dousset, 
 -et les conclusions de M. Guiader, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. C a fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur ses revenus de l'année 2017. L'administration fiscale a également diligenté une vérification de comptabilité de la société A.M. D dont M. C a été nommé cogérant le 29 mars 2018 et dont son compagnon et époux, depuis le 14 février 2019, M. B, est également cogérant et actionnaire majoritaire. Par une proposition de rectification du 31 mai 2021, le service a notifié à M. C des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux et la contribution exceptionnelle sur les hauts revenus au titre de l'année vérifiée correspondant aux sommes qu'il a regardées comme des revenus distribués à l'intéressé par la société A.M. D. M. C demande la décharge, en droits, intérêts et pénalités, de ces impositions. 
 Sur la régularité de la procédure : 
 2. Aux termes de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales : " Afin d'en restituer le véritable caractère, l'administration est en droit d'écarter, comme ne lui étant pas opposables, les actes constitutifs d'un abus de droit, soit que ces actes ont un caractère fictif, soit que, recherchant le bénéfice d'une application littérale des textes ou de décisions à l'encontre des objectifs poursuivis par leurs auteurs, ils n'ont pu être inspirés par aucun autre motif que celui d'éluder ou d'atténuer les charges fiscales que l'intéressé, si ces actes n'avaient pas été passés ou réalisés, aurait normalement supportées eu égard à sa situation ou à ses activités réelles. / En cas de désaccord sur les rectifications notifiées sur le fondement du présent article, le litige est soumis, à la demande du contribuable, à l'avis du comité de l'abus de droit fiscal. L'administration peut également soumettre le litige à l'avis du comité. / Si l'administration ne s'est pas conformée à l'avis du comité, elle doit apporter la preuve du bien-fondé de la rectification. () ". L'administration n'est pas tenue de mettre en œuvre la procédure mentionnée à l'article L. 64 du livre des procédures fiscales lorsqu'elle procède à des rectifications fondées sur une qualification des actes ou des faits, différente de celle donnée par le contribuable, sans dénoncer ces actes comme fictifs ni invoquer un montage destiné à éluder l'impôt.  
 3. Il résulte de l'instruction que, pour procéder aux rectifications en litige, l'administration a estimé que l'inscription au compte courant d'associé ouvert au nom de M. C dans les comptes de la société A.M. D d'une somme correspondant à la cession d'un fonds de commerce ne comportait aucune contrepartie réelle pour la société et que la somme en cause constituait un avantage occulte taxable entre les mains de M. C sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts. Dans ces conditions, contrairement à ce que soutient M. C, l'administration, qui pouvait envisager de fonder les redressements litigieux sur un tel motif, ne peut être regardée comme ayant invoqué implicitement mais nécessairement les dispositions de l'article L. 64 du livre des procédures fiscales relatives à l'abus de droit. Dès lors, le moyen tiré de ce que M. C aurait été privé des garanties se rapportant à la mise en œuvre de cet article doit être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 4. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués : () c. les rémunérations et avantages occultes ; () ". 
 5. Il résulte de l'instruction qu'à l'issue de la vérification de comptabilité de la société A.M. D, le service a constaté qu'apparaissait au crédit du compte courant d'associé de M. C un montant total de 256 500 euros provenant de la cession à la société, par un acte signé par l'intéressé le 29 décembre 2017 et par la société le 7 février 2018, d'un fonds libéral correspondant à l'exercice de l'activité D dans un local situé 24 avenue de Tourville, Paris 7ème, et de matériel industriel et a estimé, compte tenu des éléments dont elle disposait, qu'aucun fonds n'avait en réalité été cédé et que la somme figurant sur son compte courant d'associé, qui n'avait pas de contrepartie réelle pour la société, constituait des revenus distribués taxables entre les mains de M. C sur le fondement du c. de l'article 111 du code général des impôts.  
 6. Pour démontrer l'absence de transfert d'un fonds de commerce par M. C à la société A.M. D, l'administration souligne que, lors des opérations de contrôle, la société n'a pas apporté de justificatifs correspondant à cette opération, qu'elle n'a notamment pas indiqué selon quelle méthode le fonds avait été valorisé et qu'aucun fichier clients n'avait été produit, malgré ses demandes en ce sens. Elle souligne également que, lors de l'exercice de son droit de communication auprès de l'autorité judiciaire, elle a pu prendre connaissance de différentes pièces recueillies dans le cadre de la mise en examen de M. C pour des chefs d'abus frauduleux de l'ignorance ou de la faiblesse d'une personne vulnérable pour la conduire à un acte ou à une abstention, de blanchiment et d'escroquerie, pour des faits commis depuis l'année 2012 jusqu'au 19 juin 2018, desquelles il ressortait notamment que M. C avait arrêté d'exercer son activité d'ostéopathe au cours de l'année 2016 et qu'il travaillait au sein du restaurant la Verrière situé 24 avenue de Tourville à Paris, dans les même locaux que le cabinet D de M. B, dont il gérait également les biens en viager, et que c'est M. B qui, ainsi qu'il l'a indiqué lui-même au cours de conversations téléphoniques qui ont été enregistrées par les services de police, versait de l'argent à M. C pour constituer artificiellement un chiffre d'affaires, payait ses charges sociales et régularisait ses impôts pour cette activité fictive, lui permettant ainsi, comme l'indique l'administration sans être contredite, de dissimuler une partie des revenus issus de sa propre activité de soins et de les blanchir. En outre, l'administration indique que le rapport de transmission partielle de procédure au commissaire divisionnaire chargé de l'affaire précisait que l'ensemble des investigations mettait en évidence que M. C n'exerçait pas voire très peu son activité d'ostéopathe et que pour la majeure partie des clients de M. B interrogés, M. C était un ostéopathe en formation mais n'exerçait plus cette activité professionnelle, qui était difficilement compatible avec son activité de restauration.  
 7. M. C soutient qu'il n'a jamais cessé d'exercer l'activité d'ostéopathe et souligne qu'il a déclaré un chiffre d'affaires de 215 198 euros pour l'année 2015, de 276 321 euros pour l'année 2016 et de 293 410 euros pour l'année 2017 et que la moyenne des trois années s'élève à 235 479 euros, somme très proche du montant du fonds de commerce cédé, soit 250 000 euros. Toutefois, ainsi qu'il a été dit, il ressort des pièces de procédure que le chiffre d'affaires déclaré par M. C était fictif puisqu'en réalité constitué par des versements de M. B. En outre, si M. C soutient qu'il dispose d'environ 300 patients qui lui sont propres et dresse une liste de ces derniers et s'il produit les attestations qu'il a établies pour ses patients en vue d'obtenir un remboursement des soins par leur mutuelle, ces attestations ne concernent que les mois de janvier à août 2014. Le requérant ne produit aucune pièce permettant d'établir qu'il aurait continué à exercer sa profession après août 2014 et qu'il aurait conservé cette patientèle jusqu'à la date de la cession du fonds litigieux alors qu'il avait déplacé son activité de Versailles au 24 avenue de Tourville à Paris en avril 2017. Enfin, si M. C se réfère à des déclarations de personnes auditionnées dans le cadre de la procédure judiciaire qui confirmeraient qu'il continuait à exercer son activité d'ostéopathe, il ne produit pas ces déclarations. En outre, à supposer qu'il ait effectivement continué à exercer de manière occasionnelle cette activité, il n'établit pas l'avoir fait auprès d'une patientèle qui lui aurait été propre et non auprès de celle de M. B, dont, ainsi qu'il a été dit, le cabinet D se situait également dans ces locaux du 24 avenue de Tourville à Paris. Dans ces conditions, M. C n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale a estimé que les sommes inscrites à son compte courant d'associé au titre de la vente d'un fonds de commerce et du matériel industriel associé, constituaient des revenus distribués taxables entre ses mains sur le fondement du c de l'article 111 du code général des impôts. 
 8. Il résulte de ce qui précède que les conclusions à fin de décharge de M. C doivent être rejetées ainsi que, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E 
 Article 1er : La requête de M. C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. A C et au directeur national des vérifications de situations fiscales. 
 Délibéré après l'audience du 6 novembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Rohmer, président, 
 Mme Dousset, première conseillère,  
 M. Lenoir, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 novembre 2024. 
 La rapporteure, 
 A. DOUSSET 
 Le président, 
 B. ROHMER 
 La greffière, 
 S. CAILLIEU-HELAIEM 
 La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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