TA75 · 1re Section - 2e Chambre — 19 novembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 19 avril 2022, et un mémoire, enregistré le 29 juillet 2024, M. B A, représenté par Me Lopez du cabinet Avodia, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2010 à 2013 ainsi que des pénalités correspondantes ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 3 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - en faisant application du délai de prescription décennal, l'administration fiscale a méconnu sa garantie contre les changements de doctrine en violation de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ;   
 - l'administration fiscale ne rapporte pas la preuve qui lui incombe de son intention délibérée d'éluder l'impôt. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 5 octobre 2022, l'administrateur des finances publiques représentant la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Île-de-France conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 Par une ordonnance du 1er août 2024, la clôture de l'instruction a été fixée au 30 août 2024 à 12 heures. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts ;  
 - le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Amadori, 
 - les conclusions de M. Charzat, rapporteur public,  
 - et les observations de Me Lopez, représentant M. A. 
 Une note en délibéré a été présentée par M. A, qui a été enregistrée le 15 novembre 2024. 
 Considérant ce qui suit : 
 1.  M. A a fait l'objet d'un contrôle sur pièces à la suite duquel, par une proposition de rectification du 17 juillet 2020 dont la position a été modifiée par une réponse aux observations du contribuable du 8 mars 2021, la brigade patrimoniale de la direction de contrôle fiscal d'Île-de-France a, d'une part, réintégré dans ses revenus imposables à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales des revenus d'un compte d'épargne ouvert auprès d'une banque au Luxembourg et intégré, d'autre part, dans ses revenus pris en compte au titre du calcul du taux effectif d'imposition, des revenus tirés de son activité professionnelle exercée au Mali entre 2010 et 2012 et au Burkina-Faso en 2012 et 2013. Les suppléments d'imposition en résultant, assortis de pénalités de 40 % pour manquement délibéré appliquées sur le fondement des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts, ont été mis en recouvrement le 31 juillet 2021. Le contribuable a présenté, le 3 septembre 2021, une réclamation qui a fait l'objet d'une décision d'acceptation partielle du 15 février 2022. M. A demande au tribunal de le décharger des impositions supplémentaires auxquelles il est resté assujetti, ainsi que des pénalités correspondantes, pour un montant total de 30 502 euros. 
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 En ce qui concerne l'application de la loi :  
 2. Aux termes du premier alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. ". Toutefois, le quatrième alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction issue de l'article 58 de la loi du 28 décembre 2011 de finances rectificative pour 2011, laquelle s'applique aux délais de reprise venant à expiration postérieurement au 31 décembre 2011 : " Pour l'impôt sur le revenu et l'impôt sur les sociétés, le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due. / () Le droit de reprise de l'administration s'exerce jusqu'à la fin de la dixième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due, lorsque les obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A, 1649 AA et 1649 AB du même code n'ont pas été respectées. Toutefois, en cas de non-respect de l'obligation déclarative prévue à l'article 1649 A, cette extension de délai ne s'applique pas lorsque le contribuable apporte la preuve que le total des soldes créditeurs de ses comptes à l'étranger est inférieur à 50 000 euros au 31 décembre de l'année au titre de laquelle la déclaration devait être faite. Le droit de reprise de l'administration concerne les seuls revenus ou bénéfices afférents aux obligations déclaratives qui n'ont pas été respectées ". Aux termes du deuxième alinéa de l'article 1649 A du code général des impôts : " Les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France, sont tenues de déclarer, en même temps que leur déclaration de revenus ou de résultats, les références des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger () ". 
 3. En l'espèce, il est constant que M. A s'est soustrait, au cours des années 2010 à 2013 au titre desquelles les impositions en litige lui ont été réclamées, à ses obligations fiscales résultant des dispositions de l'article 1649 A du code général des impôts. L'administration fiscale était donc fondée, en application des dispositions précitées, à se prévaloir, sur le terrain de la loi, du délai de prescription décennal, lequel n'était pas expiré le jour de la notification de la proposition de rectification du 17 juillet 2020, qui est intervenue au plus tard à la date du 20 juillet 2020 à laquelle le contribuable a sollicité une prorogation du délai imparti pour répondre à cette proposition de rectification. Il résulte de ce qui précède que, sur le terrain de l'application de la loi fiscale, le moyen tiré par M. A de ce que la prescription lui serait acquise doit être écarté. 
 En ce qui concerne l'application de la doctrine administrative :  
 4. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. " Le paragraphe n° 100 des commentaires administratifs publiés le 12 septembre 2012 sous le n° BOI-CF-PGR-10-50 énonce qu'" afin de permettre à l'administration de lutter plus efficacement contre la fraude réalisée par le biais d'États ou territoires avec lesquels la France n'échange pas de renseignements de nature bancaire, les dispositions de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales prolongent de trois à dix ans le délai de reprise en matière d'impôt sur le revenu et d'impôt sur les sociétés (5ème alinéa de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales) lorsque les obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A et 1649 AA du code général des impôts n'ont pas été respectées et concernent un Etat ou un territoire qui n'a pas conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales permettant l'accès aux renseignements bancaires ". Selon le paragraphe 110 des mêmes commentaires, " pour que le délai de reprise de dix ans puisse être mis en œuvre, la loi prévoit deux conditions cumulatives : une des obligations déclaratives prévues aux articles 123 bis, 209 B, 1649 A et 1649 AA du code général des impôts n'a pas été respectée et cette obligation concerne un État ou territoire n'ayant pas conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales permettant l'accès aux renseignements bancaires ". Aux termes du paragraphe n° 150 des mêmes commentaires : " () L'extension du délai de reprise ne s'applique qu'aux contribuables qui n'ont pas déclaré un compte bancaire, un contrat d'assurance-vie ou une entité bénéficiant d'un régime fiscal privilégié détenu dans un Etat ou territoire qui n'a pas conclu avec la France une convention d'assistance administrative en vue de lutter contre la fraude et l'évasion fiscales permettant l'accès aux renseignements bancaires ". 
 5. Il résulte de ces énonciations de la doctrine administrative, qu'il n'y a pas lieu d'interpréter et qui n'ont été rapportées que le 15 septembre 2015, soit postérieurement au fait générateur des impositions en litige, qu'en raison de l'existence d'une convention d'assistance administrative conclue entre le Luxembourg et la France, les impositions en litige n'étaient pas soumises au délai spécial de reprise de dix ans. M. A est, dès lors, fondé à soutenir qu'en appliquant le délai de reprise spécial de dix ans pour procéder aux rectifications de ses revenus imposables à l'impôt sur le revenu et aux prélèvements sociaux au titre des années 2010 à 2013, l'administration fiscale a méconnu sa garantie contre les changements de doctrine. Ces impositions étaient, dès lors, assujetties au délai de prescription de droit commun de trois ans. Or, il résulte de l'instruction qu'à la date de la notification de la proposition de rectification du 17 juillet 2020, qui est intervenue au plus tard à la date du 20 juillet 2020, à laquelle le contribuable a sollicité une prorogation du délai imparti pour répondre à cette proposition de rectification, la prescription d'assiette était acquise à M. A. 
 6. Il résulte de ce qui précède et sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête, que M. A doit être déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2010 à 2013, ainsi que des pénalités correspondantes.  
 Sur les frais liés à l'instance :  
 7. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. A et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E: 
 Article 1er : M. A est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels il a été assujetti au titre des années 2010 à 2013 ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Article 2 : L'Etat versa à M. A une somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à M. B A et à l'administrateur des finances publiques représentant la direction spécialisée de contrôle fiscal d'Île-de-France. 
 Délibéré après l'audience du 5 novembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Le Roux, présidente, 
 M. Amadori, premier conseiller, 
 Mme Alidière, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 novembre 2024. 
  Le rapporteur, 
 A. AMADORI 
 La présidente, 
 M.-O. LE ROUXLa greffière, 
 V. FLUET 
 La République mande et ordonne au ministre auprès du Premier ministre, chargé du budget et des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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