TA69 · 6ème chambre — 19 décembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et deux mémoire complémentaires enregistrés respectivement le 17 août 2022, le 20 septembre 2023 et le 1er décembre 2023, M. et Mme C et A B, représentés par Me Ceyhan demande au tribunal : 
 1°) la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative 
 Ils soutiennent que : 
 - le service ne rapporte pas la preuve de l'appréhension des revenus distribués ; 
 - la demande de substitution de base légale sollicitée en défense doit être écartée dès lors qu'elle les prive d'une garantie en inversant la charge de la preuve ; 
 - aucune sanction ne peut être appliquée en l'absence d'intention d'éluder l'impôt ;  
 - ils abandonnent les moyens soulevés initialement tirés de l'absence de débat oral et contradictoire et de l'absence de motivation de la proposition de rectification. 
 Par deux mémoire en défense enregistrés le 17 novembre 2022 et le 28 novembre 2023, le directeur régional des finances publiques de la région Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient qu'il sollicite la substitution de la base légale des rectifications en litige par les dispositions du 109-1 1° du code général des impôts et que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Delahaye, premier conseiller ; 
 - les conclusions de M. François Bodin-Hullin, rapporteur public ; 
 - les observations de Me Ceyhan pour M. et Mme B. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A la suite de la vérification de comptabilité de la SAS ELIF ANA, qui a pour activité principale la restauration rapide et dont M. C B est gérant et unique associé, à l'issue de laquelle des minorations de recettes ont été mises en évidence, celles-ci ont été regardées par le service vérificateur, par une proposition de rectification du 29 août 2018, comme des revenus distribués au bénéfice de M. B dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers sur le fondement de l'article 109-1 2° du code général des impôts. Les impositions consécutives à ces rectifications ont été mises en recouvrement le 30 avril 2019. A la suite du rejet de leur réclamation préalable, M. et Mme B demandent au tribunal la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la base légale : 
 2. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices. / () ".  
 3. Il résulte de l'instruction que, suite à la vérification de comptabilité de la SAS ELIF ANA dans le cadre de laquelle il a procédé à sa reconstitution de recettes, le service a regardé les minorations de recettes constatées comme des revenus distribués à hauteur de 104 936 euros au titre de l'année 2015 et de 61 267 euros au titre de l'année 2016  au bénéfice de M. B et les a imposés dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au regard de sa qualité de maitre de l'affaire en se fondant à tort sur les dispositions précitées du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. 
 4. Toutefois, le directeur régional des finances publiques de la région Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône, qui est en droit à tout moment de la procédure contentieuse, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, de substituer une base légale à celle qui a été primitivement invoquée, dès lors que cette substitution peut être faite sans priver le contribuable des garanties qui lui sont reconnues en matière de procédure d'imposition, demande à juste titre que cette somme soit imposée sur le fondement du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. Il y a lieu de faire droit à cette demande de substitution de base légale, qui, contrairement à ce qu'ils font valoir, ne privent M. et Mme B, d'aucune garantie de procédure. 
 En ce qui concerne l'appréhension des revenus distribués : 
 5. Il est constant que M. B était au cours de la période en litige le gérant et l'unique associé de la SAS ELIF ANA. Dans ces conditions, M. B, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, était en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres. Par suite, c'est à bon droit, qu'il a été regardé par le service comme étant le seul maître de l'affaire et, à ce titre, comme étant l'unique bénéficiaire des distributions en litige. 
 Sur les pénalités : 
 6. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". Pour établir l'existence d'un manquement délibéré du contribuable, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet de ses déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 
 7. Pour justifier de l'application de la pénalité pour manquement délibéré aux rehaussements en litige, l'administration s'est fondée sur le fait que M. B, en sa qualité de gérant et unique associé de l'EURL ELIF ANA, ne pouvait ignorer s'être délibérément soustrait à l'impôt en n'enregistrant pas dans la comptabilité de sa société l'intégralité des opérations mises en évidence en 2015 et 2016 révélant une discordance significative des recettes constituées par rapport à celles déclarées. Au vu de ces éléments, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, dont elle a la charge, que M. B a sciemment tenté d'éluder tout ou partie des impositions dont il est redevable, sans que l'intéressé ne puisse utilement se prévaloir à ce titre de la responsabilité de son expert-comptable. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède, que M. et Mme B ne sont pas fondés à solliciter la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2015 et 2016 ; 
 Sur les frais liés à l'instance : 
 9. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas partie perdante dans la présente instance, le versement d'une somme au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme C et A B et au directeur régional des finances publiques de la région Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône. 
 Délibéré après l'audience le 5 décembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Segado, président, 
 M. Delahaye, premier conseiller, 
 Mme Bardad, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 19 décembre 2023. 
 Le rapporteur, 
 L. DelahayeLe président, 
 J. Segado 
 La greffière, 
 N. Renoud-Genty 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie et des finances, et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Une greffière,