TA34 · 2ème chambre — 16 octobre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 22 avril 2022, et les 10 mars et                15 mai 2023, M. A B, représenté par Me Divisia, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2019, en droits et pénalités ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification n'est pas motivée, en méconnaissance de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales et de la doctrine référencée BOI-CF-IOR-10-40 n°80 du                   4 octobre 2017 ;  
 - le service ne rapporte pas la preuve des loyers considérés comme anormalement bas au moyen de termes de comparaison de biens intrinsèquement similaires ;  
 - seuls les loyers effectivement perçus et déclarés au cours d'une année sont imposables au titre de cette année ;  
 - l'administration ne démontre pas que le montant des loyers rectifiés ont été effectivement acquittés. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 20 mai 2022 et 3 mai 2023, le directeur départemental des finances publiques de l'Hérault conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Viallet, rapporteure ; 
 - les conclusions de Mme Villemejeanne, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Divisia, représentant M. B. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. M. B a fait l'objet d'un contrôle sur pièces portant sur ses revenus des années 2018 et 2019, à l'issue duquel le service l'a assujetti à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2019 dont il demande la décharge. 
 Sur les conclusions à fin de décharge : 
 En ce qui concerne la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation. () ". Aux termes de l'article R. 57-1 du même livre : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. () ". Il résulte de ces dispositions que pour être régulière, une proposition de rectification doit comporter la désignation de l'impôt concerné, de l'année d'imposition et de la base d'imposition et énoncer les motifs sur lesquels l'administration entend se fonder pour justifier les rectifications envisagées, de façon à permettre au contribuable de formuler utilement ses observations. En revanche, la régularité d'une proposition de rectification ne dépend pas du bien-fondé de ses motifs.  
 3. Il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 17 juin 2021 mentionne les règles de droit applicables, la nature et le montant de l'impôt concerné, les années d'imposition ainsi que les motifs de fait qui fondent les rectifications envisagées.  
 4. S'agissant du bien située au 9 bis rue Casimir Péret à Béziers, le service a également indiqué avoir effectué le rehaussement de loyer par référence au montant du loyer inscrit sur le bail après avoir noté un écart entre les montants inscrits sur le bail et les revenus déclarés, de sorte que la proposition de rectification doit être regardée comme suffisamment motivée.  
 5. S'agissant du bien situé 26 rue Honoré Muratet à Agde, le service a explicitement exposé les motifs le conduisant à minorer les recettes initialement déclarées par le contribuable à hauteur des loyers d'un des deux appartements, loué meublé, dont les revenus relevaient de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux non professionnels et non des revenus fonciers, de sorte que la proposition de rectification doit être regardée comme suffisamment motivée.  
 6. En revanche, pour déterminer la valeur locative des biens situés 24 avenue du Pont Vieux et 20 rue Mairans à Béziers, pour lesquels M. B n'a déclaré aucun loyer, le service s'est référé au site " seloger.com " relevant un loyer moyen de 9 euros par mètre carré et s'est également appuyé sur les informations provenant de l'agence départementale d'information sur le logement de l'Hérault retenant 7 euros le mètre carré pour les logements conventionnés par l'ANAH en zone B2 dont relève Béziers, et de l'agence nationale pour la cohésion des territoires retenant 9 euros par mètre carré. Cette motivation, qui ne comporte pas la désignation ni la description précise des biens retenus comme termes de comparaison, pas plus que la date à laquelle les baux de location ont été contractés, est de nature à priver le contribuable de la possibilité de formuler ses observations de manière entièrement utile et n'est, par suite, pas conforme aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales.  
 7. Par suite, il y a lieu, sans qu'il soit besoin de se prononcer sur les autres moyens de la requête relatifs aux biens situés 24 avenue du Pont Vieux et 20 rue Mairans à Béziers, de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles M. B a été assujetti en conséquence de la remise en cause des loyers anormalement bas portant sur ces deux immeubles. 
 8. En second lieu, M. B ne peut utilement invoquer la doctrine référencée BOI-CF-IOR-10-40 n°80 du 4 octobre 2017, dès lors que cette instruction, relative à la procédure d'imposition, n'entre pas dans le champ d'application de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales. 
 En ce qui concerne le bien-fondé de l'imposition : 
 9. En premier lieu, aux termes de l'article R. 57-1 du livre des procédures fiscales : " La proposition de rectification prévue par l'article L. 57 fait connaître au contribuable la nature et les motifs de la rectification envisagée. L'administration invite, en même temps, le contribuable à faire parvenir son acceptation ou ses observations dans un délai de trente jours à compter de la réception de la proposition, prorogé, le cas échéant, dans les conditions prévues au deuxième alinéa de cet article. ". Il résulte de ces dispositions que l'expression du désaccord du contribuable sur les redressements qui lui sont notifiés doit être formulée par écrit dans le délai précité.  
 10. Aux termes de l'article R. 194-1 du même livre : " Lorsque, ayant donné son accord à la rectification ou s'étant abstenu de répondre dans le délai légal à la proposition de rectification, le contribuable présente cependant une réclamation faisant suite à une procédure contradictoire de rectification, il peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition, en démontrant son caractère exagéré. Il en est de même lorsqu'une imposition a été établie d'après les bases indiquées dans la déclaration souscrite par un contribuable (). ". 
 11. Il résulte de l'instruction et il n'est pas contesté que M. B a reçu le             23 juin 2021 la proposition de rectification du 17 juin 2021, et a formulé ses observations par courrier du 28 juillet 2021 reçu par le service le 2 août 2021. Le contribuable s'étant abstenu de répondre dans le délai légal de trente jours, il supporte la charge de la preuve du caractère exagéré de l'imposition.   
 12. En second lieu, aux termes de l'article 14 du code général des impôts : " Sous réserve des dispositions de l'article 15, sont compris dans la catégorie des revenus fonciers, lorsqu'ils ne sont pas inclus dans les bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale ou artisanale, d'une exploitation agricole ou d'une profession non commerciale : 1° Les revenus des propriétés bâties, telles que maisons () "  Aux termes de l'article 28 de ce code : " Le revenu net foncier est égal à la différence entre le montant du revenu brut et le total des charges de la propriété. ". Aux termes de l'article 29 du même code : " Sous réserve des dispositions des articles 33 ter et 33 quater, le revenu brut des immeubles ou parties d'immeubles donnés en location, est constitué par le montant des recettes brutes perçues par le propriétaire, augmenté du montant des dépenses incombant normalement à ce dernier et mises par les conventions à la charge des locataires. () Il n'est pas tenu compte des sommes versées par les locataires au titre des charges leur incombant () ".  
 13. Il résulte de l'instruction que M. B a acquis le 28 février 2017, puis cédé le 25 mars 2019 un immeuble situé au 9 bis rue Casimir Péret à Béziers, comprenant quatre appartements loués. Les conditions des baux en cours, résumées dans les actes d'acquisition et de cession, font état de loyers s'élevant à 7 470 euros au titre de la période de janvier à mars 2019, alors que M. B n'a déclaré que 2 780 euros. M. B, en se bornant à faire valoir que le service ne démontre pas que les loyers rectifiés ont été effectivement acquittés, ne fait valoir aucune circonstance indépendante de sa volonté l'ayant contraint à renoncer à une partie des loyers. Dans ces conditions, il ne rapporte pas la preuve qui lui incombe de l'exagération des impositions mises à sa charge. Par suite, c'est à bon droit que l'administration, considérant que l'abandon partiel de ces loyers était constitutif d'une libéralité au bénéfice des preneurs, a réintégré le montant des loyers non perçus pour la détermination du revenu brut foncier de M. B au titre de l'année 2019. 
 14. S'agissant de l'immeuble dont il est propriétaire à Agde, 26 rue Honoré Muratet, il résulte de l'instruction que le service n'a procédé à aucun rehaussement dans la catégorie des revenus fonciers pour cet immeuble au titre de l'année 2019. En effet, le service a minoré les recettes initialement déclarées par le contribuable à hauteur des loyers d'un des deux appartements, loué meublé, dont les revenus relevaient de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux non professionnels et non des revenus fonciers. Par suite, le requérant n'est pas fondé à soutenir que l'imposition mise à sa charge serait exagérée. 
 15. Il résulte de tout ce qui précède que le requérant est seulement fondé à demander à être déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu auxquelles il a été assujetti en conséquence de la remise en cause des loyers anormalement bas des logements situés 24 avenue du Pont Vieux et 20 rue Mairans à Béziers, et que le surplus de ses conclusions doit être rejeté. 
 Sur les frais liés au litige : 
 16. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 000 euros à verser à M. B au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : M. B est déchargé des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles il a été assujetti au titre de l'année 2019 en conséquence de la remise en cause des loyers anormalement bas des logements situés 24 avenue du Pont Vieux et 20 rue Mairans à Béziers. 
 Article 2 : L'Etat versera à M. B une somme de 1 000 euros au titre de l'article            L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques de l'Hérault. 
 Délibéré après l'audience du 2 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Rabaté, président, 
 Mme Pater, première conseillère, 
 Mme Viallet, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 16 octobre 2023. 
 La rapporteure, 
 ML. VialletLe président, 
 V. Rabaté 
 Le greffier, 
 S. Sangaré 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Montpellier, le 24 octobre 2023. 
 Le greffier, 
 S. Sangaré 
 fb