TA69 · 4ème chambre — 7 novembre 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 2 mars 2022, la société anonyme sportive professionnelle (SASP) AS Saint-Etienne, représentée par Me Messeca et Me Boisselier, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et contribution sociale sur l'impôt sur les sociétés, des rappels de retenues à la source, de l'amende pour défaut d'autoliquidation de la taxe sur la valeur ajoutée et de l'amende pour défaut de déclaration d'échange de services auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2015, 2016, 2017 et 2018 pour un montant de 1 160 768 euros. 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - les dotations d'amortissements exceptionnels qu'elle a comptabilisées sont conformes aux règles comptables ; les joueurs concernés ont été prêtés pour cause de rendement sportif ; leur perte de valeur était irréversible ; la dotation était une décision de gestion validée par les commissaires aux comptes du club ; la constatation de cette dépréciation est une obligation réglementaire établie par la commission de contrôle des clubs professionnels dite DNCG, organe de contrôle financier des clubs mis en place par la ligue de football professionnelle (LFP) ; 
 - les rappels de retenue à la source ne pouvaient être pratiqués sur le fondement des dispositions de l'article 182 B du code général des impôts dès lors qu'elles concernent des rappels de salaires versés en 2015 à d'anciens salariés ;  
 - la méconnaissance du mécanisme d'autoliquidation de la  taxe sur la valeur ajoutée n'a pas lésé le Trésor dès lors qu'aucune somme n'était due ; l'erreur d'autoliquidation provient du fait que l'exigibilité de la taxe sur la valeur ajoutée a lieu lors de la réalisation et non lors de l'encaissement, le paiement des indemnités de transfert par les clubs acquéreurs pouvant s'étaler sur plusieurs saisons ; elle a spontanément rectifié ses erreurs d'autoliquidation et peut prétendre à la remise totale des sanctions, en vertu de la doctrine BOI-CF-INF-20-20 n°100 ; 
 - l'administration fiscale n'a subi aucun préjudice financier du fait du défaut de déclaration d'échanges et services puisque les prestations n'étaient pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée en France.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 3 mai 2022, l'administrateur général des finances publiques en charge du contrôle fiscal Centre-Est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Rizzato, première conseillère, 
 - et les conclusions de Mme Tocut, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SASP AS de Saint-Etienne, qui exerce une activité de gestion de club de football professionnel et qui gère à ce titre l'association sportive de Saint-Etienne, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2018. Ce contrôle a donné lieu à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 30 juin 2016 et 30 juin 2017, à un rappel de retenue à la source et à des amendes sur le fondement des 1 et 4 de l'article 1788 A du code général des impôts. A la suite du rejet de sa réclamation préalable le 4 août 2021, la SASP AS de Saint-Etienne demande au tribunal la décharge des impositions mises en recouvrement le 15 juillet 2021, soit les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos les 30 juin 2016 et 30 juin 2017, les retenues à la source sur les salaires versées à d'anciens joueurs au titre de l'année 2015 et les amendes mises à sa charge, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur l'impôt sur les sociétés : 
 2. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1 - Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : () 2° Sauf s'ils sont pratiqués par une copropriété de navires, une copropriété de cheval de course ou d'étalon, les amortissements réellement effectués par l'entreprise, dans la limite de ceux qui sont généralement admis d'après les usages de chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation et compte tenu des dispositions de l'article 39 A, sous réserve des dispositions de l'article 39 B. / Les décrets en Conseil d'Etat prévus à l'article 273 fixent les conséquences des déductions prévues à l'article 271 sur la comptabilisation et l'amortissement des biens ; () ". Il résulte de ces dispositions que les amortissements qu'une entreprise est en droit de pratiquer chaque année à raison d'une immobilisation sont ceux qui, pour cette immobilisation, résultent des usages constatés dans la profession à laquelle appartient l'entreprise. Par usages, il y a lieu d'entendre, sous le contrôle du juge de l'impôt, les pratiques qui, en raison notamment de leur ancienneté, de leur fréquence ou de leur généralité, sont regardées comme normales, dans chaque nature d'industrie, de commerce ou d'exploitation, pour le bien à amortir, à la date d'acquisition de celui-ci par l'entreprise. 
 3. Après avoir constaté que la SASP AS Saint-Etienne avait comptabilisé, à la clôture des exercices clos les 30 juin 2016 et 30 juin 2017, des amortissements exceptionnels d'un montant respectif de 2 193 750 euros et 1 515 000 euros qu'elle justifie par la perte de valeur de certains de ses joueurs mutés temporairement dans un autre club sportif, l'administration fiscale a procédé à une remise en cause de ces amortissements au motif que la société n'avait fourni aucune justification sur la réalité et le caractère définitif de la dépréciation de la valeur de ses joueurs.  
 4. Alors qu'il résulte de l'instruction que les joueurs concernés par les amortissements en litige ne faisaient l'objet, à la date de clôture des exercices, que d'une mutation temporaire et alors que la société requérante se borne à évoquer la perte de rendement sportif des joueurs concernés, la société requérante n'établit ni la réalité ni le caractère définitif de la dépréciation de leur valeur.   
 5. A supposer que la société requérante entende se prévaloir d'un usage dans la profession, en faisant valoir que la " comptabilisation d'un amortissement exceptionnel est une obligation réglementaire imposée par la DNCG, organisme chargé du contrôle financier des clubs de football pro en France ", elle ne produit, en tout état de cause, aucun élément à l'appui de ses déclarations.  
 6. Par suite, la société requérante ne rapporte pas la preuve qui lui incombe du bien-fondé des amortissements qu'elle a inscrits en comptabilité. Elle n'est ainsi pas fondée à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices clos le 30 juin 2016 et le 30 juin 2017, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur les retenues à la source : 
 7. Aux termes des dispositions de l'article 182 B du code général des impôts dans sa version applicable au litige : " I. - Donnent lieu à l'application d'une retenue à la source lorsqu'ils sont payés par un débiteur qui exerce une activité en France à des personnes ou des sociétés, relevant de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés, qui n'ont pas dans ce pays d'installation professionnelle permanente : () d. Les sommes, y compris les salaires, correspondant à des prestations sportives fournies ou utilisées en France, nonobstant les dispositions de l'article 182 A ; / II. - Le taux de la retenue est fixé à 33 1/3 %. / Il est ramené à 15 % pour les rémunérations visées au d du I. / La retenue s'impute sur le montant de l'impôt sur le revenu établi dans les conditions prévues à l'article 197 A. ". Ces dispositions visent à imposer des personnes physiques ou morales à l'égard desquelles l'administration fiscale ne dispose pas de moyens de contrôle dès lors qu'elles ne résident pas sur le territoire national. 
 8. Il résulte de l'instruction que les retenues à la source en litige correspondent à des prestations sportives accomplies en France par des joueurs qui ne résidaient plus sur le territoire national en 2015, date à laquelle les sommes en litiges qui sont toutes rattachables à l'exécution du contrat de travail des joueurs concernés ont été versées. Ainsi, il résulte de l'instruction que, d'une part la somme de 33 821 euros versée à M. C correspond à une somme complémentaire versée au joueur aux fins d'ajuster son salaire net de cotisations sociales et d'impôt sur les revenus par rapport à la somme qui avait été négociée entre le joueur et le club lors de son recrutement. D'autre part, la somme de 562 196 euros versée à M. A correspond à une condamnation prononcée par la cour d'appel de Lyon le 7 mai 2015, à la suite de l'annulation de la rupture du contrat de travail du joueur et par application des dispositions de l'article L. 1243-4 du code du travail et porte sur les salaires de celui-ci jusqu'à la fin de son contrat intervenu quatre mois plus tard.  Enfin, la somme de 26 601 euros versée à M. B correspond à une régularisation de ses congés payés.  
 9. Ces sommes relevant du d du 182 B pouvaient donner lieu à retenue à la source sans qu'y fasse obstacle la circonstance, au demeurant non établie, que les joueurs étaient, lorsque les prestations sportives ont été réalisées, résidents fiscaux en France.  
 10. Il résulte de ce qui précède que la SASP AS Saint-Etienne n'est pas fondée à demander la décharge des rappels de retenue à la source mis à sa charge. 
 Sur les pénalités :  
 11. Aux termes de l'article 1788 A du code général des impôts, dans sa version applicable au litige : " 4. Lorsqu'au titre d'une opération donnée le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est autorisé à la déduire, le défaut de mention de la taxe exigible sur la déclaration prévue au 1 de l'article 287, qui doit être déposée au titre de la période concernée, entraîne l'application d'une amende égale à 5 % de la somme déductible. / Toutefois, lorsque l'opération mentionnée au premier alinéa est une livraison à soi-même de biens prévue par l'article 257, le montant de l'amende est multiplié par le rapport entre les coûts ou les dépenses non grevés de taxe sur la valeur ajoutée figurant dans la base d'imposition de la livraison à soi-même telle qu'elle résulte de l'article 266 et la totalité de cette base d'imposition. ".  
 12. Il résulte de l'instruction que l'administration fiscale a relevé, au cours des opérations de contrôle, que la SASP SA Saint-Etienne n'avait déclaré, au titre des exercices vérifiés, qu'une partie de la taxe sur la valeur ajoutée en auto-liquidation sur des prestations réalisées avec des prestataires établis dans un autre Etat de l'Union européenne ou en dehors de l'Union européenne et lui a infligé l'amende de 5% prévue par les dispositions précitées du code général des impôts sur les manquements constatés. 
 13. En premier lieu, la SASP AS Saint-Etienne soutient que les montants de taxe sur la valeur ajoutée litigieux sont neutres fiscalement, toutefois cette amende vise à sanctionner un manquement déclaratif dans une situation alors même que les intérêts du Trésor ne sont pas lésés.   
 14. En deuxième lieu, si cette société se prévaut du paragraphe n° 100 de l'instruction publiée le 6 mai 2015 sous la référence BOI-CF-INF-20-20 selon lequel : " () Un redevable peut régulariser spontanément un défaut de déclaration d'opérations auto-liquidées sans que lui soit opposé le délai de forclusion du droit à déduction prévu par le I de l'article 208 de l'annexe II au CGI. () ", elle n'établit pas avoir déposé une déclaration rectificative. 
 15. Il s'ensuit que la requérante n'est pas fondée à contester la pénalité qui lui a été ainsi infligée sur ce fondement. 
 16. Aux termes des dispositions de l'article 1788 A du code général des impôts " 1. Entraîne l'application d'une amende de 750 € : / a. Le défaut de production dans les délais des déclarations prévues aux articles 289 B et 289 C. ".  
 17. Il est constant que la SASP AS Saint-Etienne a fourni des prestations intracommunautaires sans déposer dans les délais les états récapitulatifs prévus à l'article 289 B du code général des impôts. Elle se borne à indiquer que l'administration fiscale n'a subi aucun préjudice puisque les prestations n'étaient pas soumises à la taxe sur la valeur ajoutée en France. Toutefois l'amende prévue au 1 de l'article 1788 A du code général des impôts vise à sanctionner un manquement déclaratif alors même que les intérêts du Trésor ne sont pas lésés. Le moyen dont elle se prévaut est donc inopérant. 
 18. Il s'ensuit que la requérante n'est pas fondée à contester la pénalité qui lui a été ainsi infligée sur ce fondement. 
 19. Il résulte de tout ce qui précède que la SASP AS Saint-Etienne n'est pas fondée à demander la décharge des impositions litigieuses. 
 Sur les frais liés au litige : 
 20. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est partie perdante dans la présente instance, la somme que la SASP AS Saint-Etienne demande au titre de ses frais d'instance. 
 D E C I D E: 
 Article 1er : La requête de la SASP SA Saint-Etienne est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié la SASP SA Saint-Etienne et à l'administrateur général des finances publiques de la direction de contrôle fiscal Centre-Est.  
 Délibéré après l'audience du 24 octobre 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Clément, président, 
 Mme Tocut, première conseillère, 
 Mme Gros, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 7 novembre 2023. 
 La rapporteure, 
 C. Rizzato 
 Le président, 
 M. Clément 
 La greffière, 
 T. Andujar 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Un greffier,