TA30 · 3ème chambre — 22 mars 2024

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête et un mémoire enregistrés les 15 mars et 6 juillet 2022, la SARL JEA Développement, représentée par Me Serpentier, demande au tribunal : 
 - le dégrèvement des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos en 2017 et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auquel elle a été assujettie au titre des années 2014 et 2015 ; 
 - de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L.761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le service n'apporte aucun élément de nature à démontrer l'existence d'un écart significatif entre la valeur déclarée et la valeur vénale du bien immobilier cédé par la société ; aucune évaluation par le service des Domaines ne vient corroborer les éléments avancés par l'administration ; le service se contente d'un raisonnement par analogie déconnecté de toute valeur de marché, et se dispense de produire des termes de comparaison du bien litigieux, présentant des caractéristiques physiques similaires ou d'une méthode fondée sur la valeur de productivité résultant de la capitalisation des loyers perçus ; cette absence de démonstration fait obstacle à ce que l'acte anormal de gestion soit caractérisé ; 
 - elle produit une expertise immobilière dont il résulte une valeur vénale déterminée s'écartant de seulement 8% de la valeur déclarée ce qui est insuffisant pour constituer un écart de valeur significatif ; 
 - elle conteste en tout état de cause l'imposition de la somme de 233 233 euros, réintégrée dans son bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés de l'exercice 2017, comme constituant également un profit appréhendé par M. A et imposable à l'impôt sur le revenu en vertu de l'article 111 C du code général des impôts ; en effet, le bénéficiaire de la minoration du prix de cession par la SARL JEA Développement ne peut être que le cocontractant, c'est-à-dire le cessionnaire ; M. A ne peut être taxé sur un revenu correspondant à la différence entre le prix déclaré et le prix rectifié par le service car, selon la logique du service, cet écart a déjà effectivement été perçu par M. A lors de la vente de son bien à prix présumé majoré ; 
 - elle conteste par voie de conséquence l'application de la pénalité pour manquement délibéré. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 16 et 21 juin 2022, le directeur départemental des finances publiques du Gard conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que la requête est infondée dans les moyens qu'elle soulève. 
 II. Par une requête et un mémoire, enregistrés le 15 mars et le 6 juillet 2022 sous le numéro 2200771, M. D A et Mme B C, représentés par Me Serpentier, demandent au tribunal : 
 - d'annuler la décision en date du 28 février 2022 par laquelle la direction départementale des finances publiques du Gard a rejeté leur réclamation du 19 janvier 2022 dirigée contre une imposition en matière d'impôt sur le revenu mise en recouvrement le 31 décembre 2021 au titre de l'année 2017 d'un montant total de 227.185 euros ; 
 - de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires correspondantes ; 
 - de leur allouer la somme de 1 500 euros au titre de l'article L.761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - le service n'apporte aucun élément de nature à démontrer l'existence d'un écart significatif entre la valeur déclarée et la valeur vénale du bien immobilier cédé par la société ; aucune évaluation par le service des Domaines ne vient corroborer les éléments avancés par l'administration ; le service se contente d'un raisonnement par analogie déconnecté de toute valeur de marché, et se dispense de produire des termes de comparaison du bien litigieux, présentant des caractéristiques physiques similaires ou d'une méthode fondée sur la valeur de productivité résultant de la capitalisation des loyers perçus ; cette absence de démonstration fait obstacle à ce que l'acte anormal de gestion soit caractérisé ; 
 - ils produisent une expertise immobilière dont il résulte une valeur vénale déterminée s'écartant de seulement 8% de la valeur déclarée ce qui est insuffisant pour constituer un écart de valeur significatif ; 
 - ils contestent en tout état de cause l'imposition de la somme de 233 233 euros, réintégrée dans son bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés de l'exercice 2017, comme constituant également un profit appréhendé par M. A et imposable à l'impôt sur le revenu en vertu de l'article 111 C du code général des impôts ; en effet, le bénéficiaire de la minoration du prix de cession par la SARL JEA Développement ne peut être que le cocontractant, c'est-à-dire le cessionnaire ;  
 - M. A ne peut être taxé sur un revenu correspondant à la différence entre le prix déclaré et le prix rectifié par le service car cet écart a déjà effectivement été perçu lors de la vente de son bien à prix présumé majoré ; 
 - ils contestent par voie de conséquence l'application de la pénalité pour manquement délibéré. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 13 juin 2022, le directeur départemental des finances publiques du Gard conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par les requérants ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Philippe Parisien ; 
 - les conclusions de Mme Wendy Lellig, rapporteure publique ; 
 - et les observations de Me Serpentier pour la SARL JEA Développement et M. A et Mme C. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SARL JEA Développement a pour activité l'organisation d'événements, réceptions, mariages, séminaires ainsi que l'hébergement et la location de gîtes. Son capital social est détenu à 99 % par M. A, qui exerce également les fonctions de gérant. M. A et Mme C sont unis par un PACS et par suite soumis à une imposition commune à l'impôt sur le revenu. La société a fait l'objet en 2020 d'une vérification de comptabilité qui a porté en matière d'impôt sur les sociétés sur les exercices clos en 2017, 2018 et 2019, et en matière de taxe sur la valeur ajoutée sur la période comprise du 1er janvier 2017 au 30 juin 2020. A l'issue des opérations de contrôle, la vérificatrice a procédé à la réintégration, dans le résultat de l'exercice clos en 2017, d'une somme de 233 233 euros correspondant à une créance indûment abandonnée par la société et constitutive d'un acte anormal de gestion. Des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont également été effectués pour un montant total de 1 446 euros. A l'issue de la procédure un avis de mise en recouvrement a été émis le 15 novembre 2021. La réclamation contentieuse que la SARL JEA a présentée le 2 décembre 2021 pour obtenir la décharge de l'imposition a été suivie d'une décision de rejet le 31 janvier 2022. La SARL JEA Développement demande au tribunal la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée auquel elle a été assujettie au titre des année 2014 et 2015. 
 2. Le profit réintégré dans le bénéfice imposable de la société au titre de l'exercice clos en 2017 a par ailleurs été considéré par le service comme constituant, pour le même montant, une distribution de revenus imposable entre les mains de M. A à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, en vertu de l'article 111 C du code général des impôts, et aux contributions sociales. Une imposition supplémentaire a été mise en recouvrement le 31 décembre 2021 pour un montant total de 227 185 euros. La réclamation contentieuse présentée par M. A pour obtenir la décharge de cette imposition ayant été rejetée le 28 février 2022, M. A et Mme C demandent la décharge en droits et pénalités des cotisations correspondantes. 
 Sur la jonction : 
 3. Les requêtes n° 2200770, 2200771, présentées par la SARL JEA Développement et par M. A et Mme C, présentent à juger des questions semblables et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour statuer par un seul jugement. 
 Sur les conclusions tendant à la décharge : 
 4. En vertu des dispositions combinées des articles 38 et 209 du code général des impôts, le bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés est celui qui provient des opérations de toute nature faites par l'entreprise, à l'exception de celles qui, en raison de leur objet ou de leurs modalités, sont étrangères à une gestion normale. Constitue un acte anormal de gestion l'acte par lequel une entreprise décide de s'appauvrir à des fins étrangères à son intérêt. 
 5. Il résulte de ces dispositions que lorsqu'une société cède une immobilisation pour une valeur que les parties ont délibérément minorée par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, sans que cet écart de prix ne comporte de contrepartie, l'avantage ainsi octroyé doit être, en cas d'acquisition par une société à un prix que les parties ont délibérément majoré par rapport à la valeur vénale de l'objet de la transaction, ou, s'il s'agit d'une vente, délibérément minoré, sans que cet écart de prix comporte de contrepartie, requalifié comme un acte anormal de gestion, alors même que l'opération est portée en comptabilité et y est assortie de toutes les justifications concernant son objet et l'identité du cocontractant, dès lors que cette comptabilisation ne révèle pas, par elle-même, que l'opération en cause ne relève pas d'une gestion normale. La preuve d'un tel acte anormal de gestion doit être regardée comme apportée par l'administration lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien acquis, et, d'autre part, d'une intention, pour la société, d'octroyer, et, pour le cocontractant, de recevoir, une libéralité du fait des conditions de la cession. Cette intention est présumée lorsque les parties sont en relation d'intérêts.  
 6. La valeur vénale d'un immeuble doit être appréciée compte tenu de tous les éléments dont l'ensemble permet d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande à la date où la cession est intervenue. L'évaluation de cet immeuble doit être effectuée, par priorité, par référence au prix d'autres transactions intervenues dans des conditions équivalentes et portant sur des immeubles similaires. En l'absence de toute transaction ou de transaction équivalente, l'appréciation de la valeur vénale doit être faite en utilisant les méthodes d'évaluation qui permettent d'obtenir un chiffre aussi voisin que possible de celui qu'aurait entraîné le jeu normal de l'offre et de la demande à la date où l'acquisition est intervenue.  
 7. Il résulte de l'instruction que, par acte notarié du 6 novembre 2017, la société JEA, M. A et sa compagne, Mme C, ont conjointement vendu à la société La Financière Yvelin un ensemble immobilier constitué de trois lots distincts, cadastrés C 374 au lieu-dit " La Musette ", dont ils étaient tous les trois propriétaires à Saint-Laurent d'Aigouze dans le Gard, depuis le 11 avril 2012. Ce bien a été cédé dans son intégralité à un même acquéreur, pour un prix global de 1 200 000 euros. La SARL JEA Développement a ainsi cédé son lot, à savoir un bâtiment d'habitation composé de gîtes équipés, une salle de réception, parking, accès, et espaces verts ainsi que des près d'une surface totale de 11 ha 73 a et 97 ca au prix de 465 000 euros. Elle avait acquis ce bien le 11 avril 2012 pour un montant de 460 000 euros. M. A, gérant de la SARL JEA Développement, a pour sa part cédé un bâtiment à usage d'habitation et dépendances avec terrain attenant d'une superficie totale de 15 a au prix de 490 000 euros. Il avait acquis ce bien le 11 avril 2012 au prix de 155 000 euros. Enfin, Mme C a vendu une maison d'habitation jardin et dépendances d'une superficie de 78 a et 57 ca, au prix de 245 000 euros. Elle avait acquis ce bien le 11 avril 2012 au prix de 200.000 euros. 
 8. Le service a relevé que chacune des parties venderesses avait constaté un profit très différent de ces opérations de vente, ainsi qu'une disproportion significative dans la répartition respective des prix d'achat et de revente de ces différents biens. Il a ainsi constaté que la SARL JEA Développement a réalisé une plus-value brute de seulement 5 000 euros, alors même qu'elle avait supporté pendant la durée de possession de son bien la charge exclusive de la construction d'une piscine, d'une valeur de 34 000 euros. La société n'a donc en définitive tiré aucun profit de l'opération, et a même supporté une moins-value du fait de la construction de la piscine. Mme C, compagne de M. A, a constaté de son côté une plus-value de 5 000 euros. Enfin, M. A, gérant de la société et détenteur de 99 % de son capital social, a, quant à lui, constaté une plus-value immobilière d'un montant de 335 000 euros. Ayant déclaré être domicilié à l'adresse du bien vendu, il a d'ailleurs bénéficié à titre personnel de l'exonération d'impôt sur la plus-value prévue par l'article 150 U II du code général des impôts et des contributions sociales.  
 9. Considérant que M. A disposait des pouvoirs les plus étendus s'agissant de la gestion de l'entreprise, la vérificatrice en a tiré la conclusion que, en procédant de la sorte, c'est à dire en permettant la répartition du fruit de la vente à concurrence de 41,83 % à son profit, alors qu'il n'avait consenti un effort financier qu'à concurrence de 19,02 % du prix d'acquisition, le gérant de la SARL JEA Développement avait délibérément appauvri  l'entreprise au bénéfice de son dirigeant, alors qu'elle avait, au surplus, supporté seule les frais de construction d'une piscine. L'administration fiscale a ainsi remis en cause la répartition du profit constaté entre les trois vendeurs et, plus particulièrement, entre la société JEA Développement et M. A. Pour chiffrer la rectification à réintégrer dans le bénéfice imposable de l'exercice clos en 2017, année de la cession, la vérificatrice a recalculé la répartition du prix de vente en faisant application de l'effort financier consenti par chacun des acquéreurs à l'occasion de l'acquisition du bien, évalué en pourcentage, et corrigé pour la SARL JEA Développement du coût de la construction de la piscine. La somme en résultant a été regardée comme constituant un acte anormal de gestion, et plus particulièrement une renonciation à recettes, que la vérificatrice a réintégré dans le bénéfice de l'exercice de la cession. 
 10. Il ressort de ce qui a été dit au point 5 que la preuve d'un acte anormal de gestion, laquelle est supportée par l'administration, doit être regardée comme apportée lorsqu'est établie l'existence, d'une part, d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien vendu et, d'autre part, d'une intention, pour le vendeur d'octroyer, et, pour le bénéficiaire, de recevoir une libéralité du fait des conditions de la vente. Pour contester l'existence d'un écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien vendu, la SARL JEA Développement produit un rapport d'expertise immobilière établi le 10 février 2021, consistant à déterminer la valeur vénale de chacun des biens de l'ensemble immobilier en litige au 6 novembre 2017. Les conclusions de ce rapport d'expertise ne sont pas contestées par l'administration fiscale. 
 10. Ledit rapport précise que l'ensemble immobilier vendu par la SARL JEA Développement est composé de 4 gîtes, d'une salle commune et d'une petite lingerie. Le surplus est constitué de terres impropres au pâturage et à la culture. L'expert relève qu'excepté la construction de la piscine, les 4 gîtes n'ont subi aucune modification ni travaux entre leur acquisition en 2012 et leur revente en 2017, alors que leur état était moyen et qu'ils nécessitaient des travaux de rénovation, notamment des travaux d'isolation, électricité, plomberie, parquet, d'installation de climatisation et amélioration du système de chauffage pour améliorer leur confort rudimentaire. Il estime que leur état en 2017 était plus vétuste que celui constaté en 2012 en raison de l'absence d'intervention sur la durée écoulée. Pour estimer la valeur vénale de cet ensemble à vocation commerciale, l'expert a utilisé la méthode de capitalisation des revenus, laquelle consiste à déterminer la valeur d'un immeuble à partir de son revenu réel ou potentiel. Il en a déduit une valorisation des gîtes s'élevant à 380 000 euros, à laquelle il a ajouté la valeur résiduelle de la piscine pour un montant de 35 000 euros, soit un total de 415 000 euros. La valeur des terres attenantes a été fixée à la somme de 107 000 euros, en prenant pour référence un avis de valeur de la SAFER ainsi qu'une mutation comparable intervenue en 2016. L'expert à déduit du montant retenu les travaux nécessaires pour mettre en conformité l'installation d'assainissement individuel, chiffrée à la somme de 20 000 euros. La valeur vénale des terres a par conséquent été fixée à la somme de 87 000 euros. En conclusion, l'expert estime à la somme de 502 000 euros la valeur vénale de l'ensemble immobilier vendu par la SARL JEA Développement, soit une différence de 8 % avec le prix de vente constaté par l'acte notarié du 6 novembre 2017. S'agissant de la valeur totale de l'ensemble immobilier expertisé, l'expert l'estime à la somme de 1 200 000 euros, soit au même montant que celui constaté dans l'acte susmentionné. Il estime par ailleurs, sur la base d'une étude comparative de mutations similaires, la valeur de l'immeuble vendu par M. A à la somme de 449 000 euros, tenant compte des nombreux travaux de rénovation et d'addition de surface effectués par l'intéressé et la valeur de l'immeuble cédé par Mme C à la somme de 249 000 euros. A titre subsidiaire, l'expert a recherché la valeur vénale des différents éléments de l'ensemble immobilier en les affectant de coefficients de pondération en fonction de leur état et de leur usage, dont il ressort des résultats comparables à ceux précédemment obtenus. 
 11. Il résulte de ce qui précède, d'une part, qu'aucun écart significatif entre le prix convenu et la valeur vénale du bien vendu par la SARL JEA Développement ne peut être caractérisé et, d'autre part, que la valeur respective des biens vendus reflète leurs caractéristiques et leur état de rénovation. Dans ces conditions, alors même que chacune des parties venderesses a constaté un profit très différent des opérations de vente immobilières et qu'une disproportion significative dans la répartition respective des prix d'achat et de revente de ces différents biens a été constatée, le service n'apporte pas la preuve qui lui incombe que la SARL JEA Développement se serait délibérément appauvrie au bénéfice de son dirigeant M. A. La société requérante est par suite fondée à obtenir la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2017. 
 12. Aucun moyen n'étant articulé au soutien des conclusions en décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, ces dernières ne peuvent qu'être rejetées. 
 13. Il résulte de ce qui a été dit au point 11 que l'administration n'ayant pas apporté la preuve de l'acte anormal de gestion reproché à la SARL JEA Développement, aucun revenu distribué ne peut être imposé à ce titre. Par voie de conséquence, M. A et Mme C sont fondés à obtenir la décharge en droits et pénalités des cotisations supplémentaires qui leur ont été assignées à ce titre sur le fondement de l'article 111 C du code général des impôts, ainsi que des contributions sociales correspondantes. 
 Sur les frais liés au litige : 
 14. En application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, il y a lieu de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La SARL JEA Développement est déchargée en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre de l'exercice clos en 2017.  
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête de la SARL JEA Développement est rejeté.  
 Article 3 : M. A et Mme C sont déchargés en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2017 résultant de l'acte anormal de gestion imputé à la SARL JEA Développement.  
 Article 4 : Une somme globale de 2 000 euros est mise à la charge de l'Etat au profit de la SARL JEA Développement pour un montant de 1 200 euros et de M. A et Mme C pour un montant de 800 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 5 : Le présent jugement sera notifié à la SARL JEA Développement, à M. D A, à Mme B C et au directeur départemental des finances publiques du Gard. 
 Délibéré après l'audience du 8 mars 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Peretti, président, 
 M. Parisien, premier conseiller, 
 M. Baccati, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 22 mars 2024. 
 Le rapporteur, 
 P. PARISIEN        
 Le président, 
 P. PERETTI        
 Le greffier, 
 D. BERTHOD 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous huissiers à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
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 N°2200770