TA69 · 4ème chambre — 29 novembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés les 12 juillet 2021 et 6 octobre 2022, la société à responsabilité limitée Net, représentée par Me Masson et Me Tournier, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2013 au 30 juin 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 à 2015, ainsi que des pénalités correspondantes ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration a rejeté sa comptabilité, en dépit de l'avis défavorable de la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires, dès lors que les " libertés " prises dans l'enregistrement des produits perçus des sociétés Pam Holding et Optedis s'inspirent de la méthode de la présentation des honoraires rétrocédés sur la déclaration de résultat n° 2035 applicable aux professions libérales, que la charge " E " ainsi que les frais de déplacement et de voyage, à quelques rares exceptions près, ont été dûment justifiés et que la comptabilisation des prestations réalisées par la société Technique et Gestion, qui sont avérées et ont donné lieu à règlement, correspond à la stricte application des contrats la liant à la société CCIP et n'a pas lésé le Trésor ; 
 S'agissant des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés :  
 - les recettes afférentes aux prestations réalisées au profit des sociétés Pam Holding et Optedis ont été rétrocédées à la société Technique et Gestion ; l'administration n'est pas fondée à remettre en cause l'inscription en charges des frais de déplacement à hauteur de 253 euros au titre de l'exercice clos en 2013, 2 270 euros au titre de l'exercice clos en 2014 et 3 384 euros au titre de l'exercice clos en 2015, dès lors que ces frais ont été refacturés à la société RSM Rhône-Alpes qui les a réglés, après contrôle interne ; la charge " E ", dûment justifiée, doit également être admise en déduction ; il en va de même des prestations de la société Technique et Gestion, qui sont réelles, ont une contrepartie et ont été réglées ; les rappels de taxe sur la valeur ajoutée n'étant pas fondés, aucun profit sur le Trésor ne pourra être retenu ; 
 - les frais de déplacement, qui ne sont pas excessifs compte-tenu de la nature et de l'importance de l'exploitation, doivent être admis en déduction en application du paragraphe 50 de la documentation administrative référencée BOI-BIC-CHG-10-20-20 publiée le 19 mai 2014 énonce que la déduction de frais de voyage ; 
 S'agissant des rappels de taxe sur la valeur ajoutée :  
 - la taxe sur la valeur ajoutée acquittée par les sociétés Pam Holding et Optedis a été rétrocédée à la société Technique et Gestion ; les rappels de taxe sur la valeur ajoutée déductible concernant les frais de déplacement susmentionnés, la " charge E " et les prestations fournies par la société Technique et Gestion sont infondés, dès lors que la facture E a été présentée et que la réalité économique et le paiement des prestations réalisées par la société Technique et Gestion est établi. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 27 décembre 2021, le directeur régional des finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société Net ne sont pas fondés.   
 Par ordonnance du 16 septembre 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 7 octobre 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Gros, conseillère, 
 - les conclusions de Mme Lacroix, rapporteur public, 
 - les observations de Me Masson, représentant la société Net, et les observations de M. de Bustamante, gérant. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La société à responsabilité limitée (SARL) Net, qui a pour principal associé et gérant M. D de Bustamante, fournit des prestations d'expertise comptable et de commissariat aux comptes au sein du groupe composé de la société Holding CCIP, de la société CCI Participations et des sociétés détenues à plus de 95% par cette dernière (appelées filiales). Elle réalise également des prestations de conseil, acquisition, restructuration et refinancement. A la suite d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er janvier 2013 au 30 juin 2015, la société Net a été assujettie à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée pour la période du 1er janvier 2013 au 30 juin 2015 et à des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des années 2013 à 2015, assorties d'intérêts de retard et de majorations. Sa réclamation contentieuse ayant été rejetée, elle demande au tribunal d'en prononcer la réduction. 
 Sur les conclusions à fin de réduction : 
 En ce qui concerne le rejet de la comptabilité : 
 2. Il résulte de la proposition de rectification du 27 décembre 2016 que si l'administration a rejeté la comptabilité de la société Net au titre de la période vérifiée, compte tenu des anomalies constatées au cours du contrôle, elle a seulement, en matière d'impôt sur les sociétés, réintégré des produits non déclarés et remis en cause la déduction de charges des résultats imposables et, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, rehaussé le montant de la taxe collectée et refusé certaines déductions. Ainsi, en l'absence de reconstitution extracomptable du chiffre d'affaires de l'entreprise, les impositions en litige ne résultent pas du rejet de la comptabilité. Par suite, la société Net ne peut utilement contester le rejet de sa comptabilité par l'administration. 
 En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés : 
 S'agissant des produits non déclarés et réintégrés : 
 3. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts : " 1. () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises () ".  
 4. Il résulte de l'instruction que l'administration a intégré aux recettes réalisées par la société Net au titre de l'exercice clos en 2014 les honoraires d'un montant de 28 000 euros HT facturés à la société Pam Holding et à celles réalisées au titre l'exercice clos en 2015 les honoraires d'un montant de 12 000 euros HT facturés à la même société ainsi que les honoraires d'un montant total de 50 000 euros HT facturés à la société Optedis.  
 5. La société requérante conteste ce rehaussement, en faisant valoir que ces honoraires, qui correspondent à des prestations de conseil, acquisition, restructuration et refinancement, ont été rétrocédés à la société Technique et Gestion dans le cadre du contrat les liant. 
 6. Il résulte de l'instruction que par un contrat conclu le 30 janvier 2012, la société Net a chargé la société Technique et Gestion de lui présenter des clients à qui proposer ses prestations de conseil, acquisition, restructuration et refinancement. En contrepartie, ce contrat prévoyait, outre la facturation, par la société Technique et Gestion, d'une somme de 600 euros HT par mois, la rétrocession à son profit de la totalité des honoraires perçus par la société Net au titre de prestations non liées à la comptabilité et à l'audit effectuées au profit de sociétés lui ayant été présentées par la société Technique et Gestion. A ce titre, la société Technique et Gestion a facturé à la société Net la somme de 33 488 euros TTC au titre de l'exercice clos en 2014 ainsi que la somme totale de 74 400 euros TTC au titre de l'exercice clos en 2015, correspondant aux honoraires facturés par cette dernière aux sociétés Pam Holding et Optedis.  
 7. Toutefois, l'administration a considéré que les factures établies par la société Technique et Gestion portaient sur des prestations dépourvues de réalité. A cet égard, elle a relevé que depuis la signature le 30 janvier 2012 du contrat avec la société Net, la société Technique et Gestion n'avait comptabilisé aucun frais lié à la prospection de clientèle et qu'aucun élément matériel attestant d'une telle activité n'avait pu être produit, l'intervention de la société Technique et Gestion n'étant, notamment, pas mentionnée dans les contrats conclus par la société Net avec les sociétés Pam Holding et Optedis. Si la société Net argue, sur ce point, de ce que la société Optedis et la société Safari, qu'elle a accompagnées sur une opération de prise de participations, lui avaient été présentées par la société Technique et Gestion, ces allégations ne sont assorties d'aucune pièce. En outre, tout en maintenant que la rétrocession des honoraires ne provenant pas de missions de comptabilité et d'audit prévue au contrat constituait la contrepartie des prestations d'apporteur d'affaires réalisées par la société Technique et Gestion, dont, ainsi qu'il vient d'être dit, il n'a pu être justifié, la société Net indique qu'elle était tenue d'y procéder afin de ne pas méconnaître les règles déontologiques applicables aux experts-comptables ni les termes de la charte conclue par les associés de la société Holding CCIP, laquelle stipule que son chiffre d'affaires ne peut être composé que de produits facturés aux filiales du groupe. L'administration a, par ailleurs, relevé que les factures établies par la société Technique et Gestion n'avaient donné lieu qu'à l'émission de chèques d'un montant de 17 988 euros, la somme restante, soit 89 900 euros, ayant été inscrite au crédit du compte courant d'associé de M. de Bustamante et revêtant, ainsi, sauf preuve contraire, le caractère d'une distribution. La société Net prétend qu'une telle inscription vaudrait, en l'espèce, paiement, dès lors que M. de Bustamante détient une créance d'un montant de 240 000 euros sur M. A, gérant de la société Technique et Gestion, et que l'inscription de la somme de 89 900 euros au crédit de son compte courant d'associé a eu pour corollaire une inscription au débit de celui de M. A dans les livres de la société Technique et Gestion. Toutefois, et dès lors qu'ainsi que l'indique la société Net elle-même, aucun transfert de créance n'a eu lieu dans les formes prescrites par le code civil, l'inscription de la somme de 89 900 euros au crédit du compte courant d'associé de M. de Bustamante ne saurait tenir lieu de paiement des sommes dues à la société Technique et Gestion.  
 8. Dans ces conditions, et en tout état de cause, l'administration était fondée à réintégrer les produits mentionnés au point 4 dans les résultats de la société Net au titre des exercices clos en 2014 et 2015. 
 S'agissant des charges non admises : 
 9. Aux termes de l'article 39 du même code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire. () ". 
 10. En vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, applicables sauf loi contraire, s'il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits nécessaires au succès de sa prétention, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions du 1 de l'article 39 du code général des impôts selon lesquelles le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, de justifier tant du montant des créances de tiers, amortissements, provisions et charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. En ce qui concerne les charges, le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. En vertu de ces principes, lorsqu'une entreprise a déduit en charges une dépense réellement supportée, conformément à une facture régulière relative à un achat de prestations ou de biens dont la déductibilité par nature n'est pas contestée par l'administration, celle-ci peut demander à l'entreprise qu'elle lui fournisse tous éléments d'information en sa possession susceptibles de justifier la réalité et la valeur des prestations ou biens ainsi acquis. La seule circonstance que l'entreprise n'aurait pas suffisamment répondu à ces demandes d'explication ne saurait suffire à fonder en droit la réintégration de la dépense litigieuse, l'administration devant alors fournir devant le juge tous éléments de nature à étayer sa contestation du caractère déductible de la dépense. Le juge de l'impôt doit apprécier la valeur des explications qui lui sont respectivement fournies par le contribuable et par l'administration. 
 Quant aux frais de déplacement : 
 11. D'une part, la société Net n'établit pas le caractère professionnel des frais d'un montant de 253 euros au titre de l'exercice clos en 2013, 2 270 euros au titre de l'exercice clos en 2014 et 3 384 euros au titre de l'exercice clos en 2015 dont l'inscription en charges a été remise en cause, en se bornant à fournir des explications générales sur les activités de son gérant accompagnées de tableaux extracomptables dépourvus de précisions et d'une liste de clients dans le Morvan, tout en soulignant que la société RSM Rhône-Alpes, à qui ces frais ont été refacturés, a procédé à leur règlement à l'issue d'un contrôle interne. Dès lors, la société requérante n'est pas fondée à obtenir leur déduction de ses résultats des exercices clos en 2013, 2014 et 2015 sur le terrain de la loi fiscale. 
 12. D'autre part, selon le paragraphe n° 50 de la documentation administrative référencée BOI-BIC-CHG-10-20-20, " la déduction des frais de voyage, de réception et de représentation des chefs d'entreprise ne doit pas être refusée systématiquement pour le seul motif que le montant de ces frais n'est pas justifié par la production de documents formant preuve certaine lorsque les sommes comptabilisées au titre de ces frais correspondent effectivement à des dépenses d'ordre professionnel et ne sont pas excessives eu égard à l'importance de l'exploitation ainsi qu'à toutes autres circonstances propres à chaque cas particulier ". 
 13. La société Net n'est pas fondée à invoquer, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, les termes de la documentation administrative précitée, qui ne fait pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. 
 Quant à la " charge E " : 
 14. La société Net expose que la somme de 8 361,20 euros qu'elle a inscrit en charges au titre de l'exercice clos en 2013 correspond au paiement d'une dette de la société Socrep à l'égard de M. E B, qui comptent tous deux parmi les clients du réseau RSM Rhône-Alpes et produit, à l'appui de ses dires, un document qui aurait été établi par M. B le 15 mars 2013, ne présentant pas les caractéristiques d'une facture. Elle précise s'être acquittée de cette dette du fait des menaces exercées par M. B à l'encontre de son gérant, qui avait mis en relation les parties à cette transaction. Ce faisant, la société Net ne rapporte pas la preuve, qui lui incombe, de la nature de la charge qu'elle a comptabilisée, ni de l'existence et de la valeur de la contrepartie qu'elle en aurait retirée. 
 Quant aux prestations facturées par la société Technique et Gestion : 
 15. En premier lieu, il résulte de l'instruction que la société Net a inscrit en charges au titre de l'exercice clos en 2014 la somme totale de 23 000 euros HT correspondant à des prestations facturées par la société Technique et Gestion, distinctes de celles évoquées au point 6. La somme de 27 548 euros, correspondant au montant TTC des prestations, a été concomitamment inscrite au crédit du compte courant d'associé de M. de Bustamante. Eu égard à ce qui a été dit au point 7, et en l'absence de toute précision quant à leur objet spécifique, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du défaut de réalité des prestations facturées par la société Technique et Gestion et, partant, de l'absence de déductibilité des charges correspondantes. Dès lors, la société requérante n'est pas fondée à contester leur réintégration dans le résultat de l'exercice clos en 2014. 
 16. En second lieu, il résulte de l'instruction que le société Net a inscrit en charges au titre de l'exercice clos en 2015 la somme de 100 000 euros HT en exécution de l'avenant, signé le 1er septembre 2014, au contrat conclu le 30 janvier 2012 avec la société Technique et Gestion, stipulant qu'à compter du 1er janvier 2015 et pour une période de cinq années, la société Net ne serait plus tenue de procéder aux rétrocessions d'honoraires convenues, exception faite d'une rétrocession de 50 000 euros déjà prévue au quatrième trimestre 2015, et verserait, en lieu et place, à la société Technique et Gestion un montant forfaitaire de 100 000 euros HT tenant compte de cette ultime rétrocession. La société Net a, concomitamment à la comptabilisation de cette charge, procédé à l'inscription d'une somme de 120 000 euros, correspondant au montant TTC des prestations, au crédit du compte courant d'associé de M. de Bustamante. Eu égard à ce qui a été dit au point 7, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve du défaut de réalité des prestations facturées par la société Technique et Gestion et, partant, de l'absence de déductibilité des charges correspondantes. Dès lors, la société requérante n'est pas fondée à contester leur réintégration dans le résultat de l'exercice clos en 2015. 
 S'agissant de l'incidence des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 17. La société Net soutient que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée n'étant pas fondés, aucun profit sur le Trésor ne peut être constaté. Ainsi qu'il sera exposé aux points suivants, c'est à bon droit que l'administration a mis à la charge de la société requérante les rappels de taxe sur la valeur ajoutée en cause. Par suite, elle n'est pas fondée à soutenir que le service ne pouvait constater l'existence, à hauteur du montant de ces rappels, d'un profit sur le Trésor et le rapporter aux bénéfices imposables des exercices clos en 2013, 2014 et 2015. 
 En ce qui concerne les rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée collectée : 
 18. Aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " () 2. La taxe est exigible : / () c) Pour les prestations de services autres que celles visées au b bis, lors de l'encaissement des acomptes, du prix, de la rémunération ou, sur option du redevable, d'après les débits. () ". 
 19. Il résulte de l'instruction que l'administration a rehaussé le montant de taxe sur la valeur ajoutée collectée par la société Net au titre de la période du 1er juillet 2013 au 30 juin 2014 du montant de la taxe dont la société Pam Holding s'est acquittée le 30 septembre 2013 en règlement de la facture d'honoraires émise le 1er janvier 2013, qui n'avait pas été déclarée. De la même manière, elle a rehaussé le montant de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre de la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2015 du montant de la taxe dont la même société s'est acquittée le 16 septembre 2014 en règlement d'une facture d'honoraires du 1er janvier 2013 ainsi que de celle dont la société Optedis s'est acquittée les 14 et 15 avril 2015 en règlement de factures d'honoraires émises les 30 novembre et 31 décembre 2014, qui n'avaient pas davantage donné lieu à déclaration. 
 20. La société requérante conteste ce rehaussement, en faisant valoir que dans le cadre du contrat les liant, la société Technique et Gestion lui a ensuite facturé les mêmes montants de taxe sur la valeur ajoutée. 
 21. Toutefois, eu égard à ce qui a été dit aux points 6 et 7, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve que les factures établies par la société Technique et Gestion portaient sur des prestations dépourvues de réalité. Dans ces conditions, et en tout état de cause, elle était fondée à rehausser les montants de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre des périodes considérées dans la mesure indiquée au point 19. 
 S'agissant de la taxe sur la valeur ajoutée déductible : 
 22. Aux termes de l'article 271 du code général des impôts : " I. - 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / () 2. Le droit à déduction prend naissance lorsque la taxe déductible devient exigible chez le redevable. () II. - 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () 2. La déduction peut être opérée : a) Pour les livraisons de biens et les prestations de services, si les redevables sont en possession des factures ; () ". 
 Quant à la taxe mentionnée sur les factures de la société Technique et Gestion : 
 23. En vertu des dispositions combinées des articles 271, 272 et 283 du code général des impôts et de l'article 230 de l'annexe II à ce code, un contribuable n'est pas en droit de déduire de la taxe sur la valeur ajoutée dont il est redevable à raison de ses propres opérations la taxe mentionnée sur une facture établie à son nom par une personne qui ne lui a fourni aucun bien ou aucune prestation de services. Dans le cas où l'auteur de la facture était régulièrement inscrit au registre du commerce et des sociétés et assujetti à la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient à l'administration, si elle entend refuser à celui qui a reçu la facture le droit de déduire la taxe qui y était mentionnée, d'établir qu'il s'agissait d'une facture fictive ou d'une facture de complaisance. Si l'administration apporte des éléments suffisants permettant de penser que la facture ne correspond pas à une opération réelle, il appartient alors au contribuable d'apporter toutes justifications utiles sur la réalité de cette opération. 
 24. Il résulte de ce qui a été dit aux points 15 et 16, d'une part, que la réalité des prestations de services facturées par la société Technique et Gestion pour un montant total TTC de 27 548 euros au titre de l'exercice clos en 2014 et de 120 000 euros au titre de l'exercice clos en 2015 n'est pas établie et, d'autre part, que la taxe sur la valeur ajoutée afférente n'était pas exigible, à défaut de paiement. Dès lors, l'administration était fondée à remettre en cause, pour ces motifs, la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée mentionnée sur ces factures, soit la somme de 4 548 euros pour la période du 1er juillet 2013 au 30 juin 2014 et celle de 20 000 euros pour la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2015. 
 Quant à la taxe afférente aux frais de déplacement et à la " charge E " : 
 25. Il est constant que la société Net n'a présenté aucune facture s'agissant des frais de déplacement mentionnés au point 11. Le document produit s'agissant de la " charge E " ne comporte, quant à lui, pas les mentions requises par l'article 242 nonies A de l'annexe II au code général des impôts. Dès lors, la société Net ne pouvait procéder à aucune déduction à raison de ces dépenses.  
 26. Il résulte de tout ce qui précède que la société Net n'est pas fondée à demander la réduction des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été réclamés pour la période du 1er janvier 2013 au 30 juin 2015 et des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 à 2015, ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur les frais liés au litige : 
 27. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mis à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, le versement à la société Net d'une somme au titre de ses frais d'instance. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société Net est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée Net et au directeur régional des finances publiques d'Auvergne-Rhône-Alpes et du département du Rhône. 
 Délibéré après l'audience du 15 novembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Clément, président, 
 Mme Tocut, première conseillère, 
 Mme Gros, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 29 novembre 2022. 
 La rapporteure, 
 R. Gros 
 Le président, 
 M. C       La greffière, 
 T. Zaabouri 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Un greffier,