TA69 · 6ème chambre — 31 janvier 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés respectivement les 25 mai 2021 et 29 mai 2022, la société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Peintures Lyonnaises, représentée par Me Chabil, demande au tribunal dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée qui lui a été réclamé au titre de la période du 1er au 31 août 2018 : 
 2°) de prononcer la décharge de l'amende prévue par les dispositions de l'article 1788 A du code général des impôts qui lui a été infligée au titre de la période du 2 mai 2015 au 31 décembre 2017 et du 1er janvier au 31 août 2018 ; 
 3°) de prononcer la décharge de l'amende prévue par les dispositions de l'article 1737-I-1 du code général des impôts au titre de la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2017 ; 
 4°) de mettre une somme de 3 600 euros à la charge de l'Etat au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - c'est à tort que l'administration fiscale a estimé qu'elle ne pouvait procéder à la déduction de la taxe sur la valeur ajoutée figurant sur des factures de frais d'hôtel et de restauration portant sur des frais de restaurant dont la taxe est déductible ainsi que sur une facture de sous-traitant comptabilisée par erreur comme un achat de peinture ; 
 - en ce qui concerne le refus de remboursement de taxe sur la valeur ajoutée, l'administration retient des montants importants de remboursement de TVA en se prétendant créancière alors qu'elle n'est autorisée à compenser que les créances qui sont réciproquement certaines liquides et exigibles ; 
 - l'amende de 5% prévue par les dispositions de l'article 1788 A du code général des impôts n'est pas justifiée dès lors qu'elle est de bonne foi et a ainsi été amenée à changer d'expert-comptable en raison des erreurs commises par le précédent tenant au report à nouveau et à la mauvaise ventilation des fournisseurs dans le cadre de la taxe sur la valeur ajoutée auto-liquidée ; l'amende qui lui a été infligée est injustifiée car les montants de taxe sur la valeur ajoutée litigieux n'apparaissent qu'en comptabilité et sont neutres fiscalement et l'administration aurait dû lui accorder une remise gracieuse ; 
 - elle sollicite la décharge de l'amende d'un montant de 3 187 euros au titre d'un simple report à nouveau pour la période du 1er janvier 2018 au 31 août 2018 mais également des sommes de 2 373 euros et de 1 675 euros au titre de l'absence de ventilation pertinente des taxes sur la valeur ajoutée de 2015, 2016 et 2017 ; 
 - s'agissant des amendes pour des factures de complaisance visées par les dispositions de l'article 1737 du code général des impôts, le service vérificateur semble avoir opéré une confusion avec le sous-traitant A dès lors que les chèques obtenus par l'administration dans le cadre de l'exercice de son droit de communication ont été émis directement au bénéfice des prestataires auxquels ce sous-traitant a eu recours ; l'administration fiscale n'apporte pas la preuve du caractère fictif du contrat de sous-traitance qu'elle avait conclu avec A  et la circonstance qu'il a lui-même sous-traité la réalisation de certaines prestations en suffit pas à démontrer l'existence d'une facturation fictive ;  
 - la commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires s'est déclarée incompétente sans avoir pris le soin d'entendre les parties alors même que son conseil avait sollicité un report de la réunion. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 29 novembre 2021 et 14 juin 2022, l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal centre-est conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 La clôture de l'instruction, initialement fixée au 30 mai 2022, a été reportée au 29 juin 2022 par une ordonnance du 14 juin 2022. 
 Par lettres des 11 octobre, 19 octobre 2022 et 16 novembre 2022 des pièces complémentaires ont été demandées pour compléter l'instruction, puis communiquées à la partie adverse, en application de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Collomb, première conseillère,  
 - et les conclusions de Mme Sautier, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Peintures Lyonnaise, qui exerce une activité générale de travaux de plâtrerie, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 2 mai 2015 au 31 décembre 2017 pour l'ensemble de ses déclarations fiscales, prolongée du 1er janvier au 31 août 2018 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue de cette procédure, elle s'est vue notifier, par deux propositions de rectification datées du 19 décembre 2018, l'amende au taux de 5% prévue au 4 de l'article 1788 A du code général des impôts pour défaut d'auto-liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée au titre des exercices clos en 2016 et en 2017 ainsi que pour la période du 1er janvier au 31 août 2018, l'amende pour factures de complaisance prévue par le 1 du I de l'article 1737 du code général des impôts au titre des mêmes exercices vérifiés et un rappel de taxe sur la valeur ajoutée déductible au titre de la période du 1er janvier au 31 août 2018 entraînant, en conséquence, une réduction de son crédit de taxe sur la valeur ajoutée reportable. Ces redressements ont été maintenus malgré les observations de la contribuable. La commission départementale des impôts et des taxes sur le chiffre d'affaires, saisie par la société, s'est déclarée incompétente par un avis du 5 novembre 2020. Les impositions supplémentaires ont été mises en recouvrement le 31 octobre 2019 s'agissant des amendes liées à la période de janvier 2015 au 31 décembre 2017 pour un montant de 4 048 euros ainsi que pour la période de janvier à août 2018 pour un montant de 3 187 euros, et le 12 décembre 2020 s'agissant de l'amende prévue par les dispositions de l'article 1737-I-1 du code général des impôts pour un montant de 46 688 euros. A la suite du rejet de sa réclamation préalable le 7 juin 2021, la société Peintures Lyonnaises demande au tribunal, par la présente requête, de prononcer la décharge des sommes ainsi mises à sa charge.  
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Aux termes de l'article L. 59 A du livre des procédures fiscales : "Article L55  Article L56  Article L57  Article L57 A  Article L59  Article L59 A  Article L59 B  Article L59 C  Article L59 D  Article L60  Article L61  Article L61 B   I.- La commission des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires intervient lorsque le désaccord porte :  / 1° Sur le montant du résultat industriel et commercial, non commercial, agricole ou du chiffre d'affaires, déterminé selon un mode réel d'imposition ; / 2° Sur les conditions d'application des régimes d'exonération ou d'allégements fiscaux en faveur des entreprises nouvelles, à l'exception de la qualification des dépenses de recherche mentionnées au II de l'article 244 quater B du code général des impôts ;  / 3° Sur l'application du 1° du 1 de l'article 39 et du d de l'article 111 du même code relatifs aux rémunérations non déductibles pour la détermination du résultat des entreprises industrielles ou commerciales, ou du 5 de l'article 39 du même code relatif aux dépenses que ces mêmes entreprises doivent mentionner sur le relevé prévu à l'article 54 quater du même code ; / 4° Sur la valeur vénale des immeubles, des fonds de commerce, des parts d'intérêts, des actions ou des parts de sociétés immobilières servant de base à la taxe sur la valeur ajoutée, en application du 6° et du 1 du 7° de l'article 257 du même code. / () ".  
 3. La société Peintures Lyonnaises soutient que la commission départementale des impôts directs et taxes sur le chiffre d'affaires s'est déclarée incompétente " sans même avoir pris le soin d'entendre des parties " alors même que son conseil avait sollicité le report de cette réunion. Toutefois, d'une part, une telle irrégularité, à la supposer établie, portant sur un vice de procédure entachant l'avis rendu par la commission départementale n'affecterait pas la régularité de la procédure d'imposition suivie et elle ne serait pas, par suite, de nature à entraîner la décharge des impositions contestées. D'autre part, il résulte de l'instruction que le différend qui oppose la société Peintes Lyonnaise à l'administration, qui est relatif au droit à déduire de la taxe sur la valeur ajoutée ayant grevé des dépenses relatives à des notes d'hôtel et à une facture de sous-traitant, à des amendes visées par l'article 1788 A du code général des impôts sanctionnant le défaut d'auto-liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée ainsi qu'à des amendes pour factures de complaisance visées par les dispositions de l'article 1737-I-1° du code général des impôts, n'entre pas dans le champ de compétence de la commission tel que défini au I de l'article L. 59 A précité du livre des procédures fiscales. Au surplus, à supposer que le litige ait porté sur des questions de fait et que la commission se soit donc déclarée à tort incompétente, une telle erreur n'aurait d'effet que sur la dévolution de la charge de la preuve et resterait sans incidence sur la régularité de la procédure d'imposition. Le moyen doit, par suite, être écarté. 
 Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 4. D'une part, aux termes de l'article 271 du code général des impôts dans sa version alors en vigueur : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / (.) II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; / () 2. La déduction ne peut pas être opérée si les redevables ne sont pas en possession soit desdites factures, soit de la déclaration d'importation sur laquelle ils sont désignés comme destinataires réels. Pour les acquisitions intracommunautaires, la déduction ne peut être opérée que si les redevables ont fait figurer sur la déclaration mentionnée au d du 1 toutes les données nécessaires pour constater le montant de la taxe due au titre de ces acquisitions et détiennent des factures établies conformément à la réglementation communautaire. Toutefois, les redevables qui n'ont pas porté sur la déclaration mentionnée au d du 1 le montant de la taxe due au titre d'acquisitions intracommunautaires sont autorisés à opérer la déduction lorsque les conditions de fond sont remplies et sous réserve de l'application de l'amende prévue au 4 de l'article 1788 A. / () ".  
 5. D'autre part, aux termes des dispositions de l'article 205 de l'annexe II au code général des impôts : " La taxe sur la valeur ajoutée grevant un bien ou un service qu'un assujetti à cette taxe acquiert, importe ou se livre à lui-même est déductible à proportion de son coefficient de déduction " et aux termes des dispositions de l'article 206 de l'annexe II au code général des impôts : " I. - Le coefficient de déduction mentionné à l'article 205 est égal au produit des coefficients d'assujettissement, de taxation et d'admission. () IV. 2. Le coefficient d'admission est nul dans les cas suivants : () 2°) Lorsque le bien ou le service est relatif à la fourniture à titre gratuit du logement des dirigeants ou du personnel de l'entreprise, à l'exception de celui du personnel de gardiennage, de sécurité ou de surveillance sur les chantiers ou dans les locaux de l'entreprise ". 
 6. En premier lieu, il résulte de l'instruction que le service vérificateur a rejeté, au titre de l'année 2018, la taxe sur la valeur ajoutée déductible d'un montant de 1 783 euros figurant sur le compte " 445665 TVA déductible sur ABS " au motif que les dépenses concernées portent sur des nuitées d'hôtel sans restauration dont la déductibilité de la taxe n'est pas autorisée par les dispositions précitées du code général des impôts. Si la société requérante soutient que cette somme est par nature déductible au motif qu'elle correspond à des frais de restauration nécessaires à l'exercice de son activité, elle ne produit toutefois aucun élément de preuve à l'appui de cette allégation.  
 7. En second lieu, il résulte de l'instruction que l'administration a remis en cause le caractère déductible d'une somme de 750 euros comptabilisée en taxe sur la valeur ajoutée déductible en constatant, au vu particulièrement de la comptabilité de la société, que cette somme, qui ne concerne pas l'achat de peinture, correspond à une erreur de comptabilisation sur une facture du sous-traitant Ozcan Murat concernant le paiement d'un solde de 2 500 euros dont une copie a été jointe en annexe à la réponse aux observations du contribuable en date du 4 avril 2019 et qui ne génère pas de taxe sur la valeur ajoutée déductible. En se bornant à soutenir que le service vérificateur a rejeté à tort la déductibilité de cette somme comptabilisée en taxe sur la valeur ajoutée déductible alors que cette somme se rapporterait à l'achat de peinture, sans fournir d'élément à l'appui de ses allégations, la société ne remet pas en cause le bien-fondé de ce chef de rectification. 
 Sur l'application de l'amende de 5% prévue par les dispositions de l'article 1788 A du code général des impôts : 
 8. Aux termes de l'article 1788 A du code général des impôts : " 4. Lorsqu'au titre d'une opération donnée le redevable de la taxe sur la valeur ajoutée est autorisé à la déduire, le défaut de mention de la taxe exigible sur la déclaration prévue au 1 de l'article 287, qui doit être déposée au titre de la période concernée, entraîne l'application d'une amende égale à 5 % de la somme déductible. ". 
 9. Il résulte de l'instruction que la vérificatrice a relevé, au cours des opérations de contrôle, que la société Peintures Lyonnaises n'avait déclaré, au titre de l'ensemble des exercices vérifiés, qu'une partie de la taxe sur la valeur ajoutée en auto-liquidation sur les travaux dans le secteur du bâtiment réalisés par des entreprises sous-traitantes sur ses déclarations de chiffre d'affaires déposées et elle lui a infligé l'amende de 5% prévue par les dispositions précitées du code général des impôts sur les manquements constatés. 
 10. En premier lieu, en se bornant à soutenir qu'elle est de bonne foi dès lors qu'elle a pour objectif " de s'insérer harmonieusement dans un environnement fiscal et économique complexe " et que les erreurs relevées par l'administration fiscale en matière de report à nouveau et de " mauvaise ventilation des fournisseurs dans le cadre de la taxe sur la valeur ajoutée auto-liquidées " ont été commises par son précédent expert-comptable, la société requérante ne conteste pas sérieusement  l'amende de 5% qui lui a été ainsi infligée.  
 11. En deuxième lieu, si la société Peintures Lyonnaises soutient que les montants de taxe sur la valeur ajoutée litigieux n'apparaissent qu'en comptabilité et sont donc neutres fiscalement, toutefois cette amende vise à sanctionner un manquement déclaratif dans une situation alors même que les intérêts du Trésor ne sont pas lésés du fait que la taxe sur la valeur ajoutée déductible afférente à l'opération non déclarée est imputée sur la taxe rappelée dans le cadre de la procédure de vérification.  
 12. En dernier lieu, la circonstance invoquée par la société requérante tirée de ce qu'elle considère l'application de la pénalité litigieuse " comme une injustice ", si elle est susceptible d'être exposée à l'appui d'un recours gracieux auprès de l'administration fiscale, ne peut être utilement soulevé devant le juge de l'impôt. 
 13. Il s'ensuit que la requérante n'est pas fondée à contester la pénalité qui lui a été ainsi infligée sur ce fondement. 
 Sur l'application de l'amende prévue par les dispositions de l'article 1737-I-1 du code général des impôts : 
 14. Aux termes de l'article 1737 du code général des impôts : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; () ". 
 15. Il résulte de ces dispositions que l'administration peut mettre l'amende ainsi prévue à la charge de la personne qui a délivré la facture ou à la charge de la personne destinataire de la facture si elle établit que la personne concernée a soit travesti ou dissimulé l'identité, l'adresse ou les éléments d'identification de son client ou de son fournisseur, soit accepté l'utilisation, en toute connaissance de cause, d'une identité fictive ou d'un prête-nom. 
 16. Il résulte de l'instruction que la société Peintures Lyonnaises a comptabilisé, au titre des exercices 2016 et 2017, sur le compte " 6043 sous-traitant A " des charges de sous-traitance pour des montants respectifs de 106 855 euros et de 32 440 euros correspondant à des factures de sous-traitance établies par l'entreprise A Mehmet qui exerce une activité de travaux de plâtrerie. Le service a estimé qu'une partie de ces factures, correspondant à un montant total de 78 195 euros en 2016 et de 15 180 euros en 2017, ont été travesties pour masquer le nom de l'émetteur réel et permettre la dissimulation de la véritable identité du fournisseur, qui n'était pas l'entreprise A Mehmet mais des personnes tierces, afin de couvrir un travail dissimulé. Elle a estimé qu'il s'agissait ainsi de factures de complaisance et que la société requérante s'est en l'espèce rendue complice de cette infraction à la facturation, le service n'ayant pas en revanche retenu comme factures de complaisance celles émises par l'entreprises A correspondant aux sommes encaissées à 100% sur le compte personnel de M. A inscrit au registre du commerce et des sociétés  en son nom propre et qui ont été regardées comme des revenus provenant de son activité professionnelle. 
 17. Pour contester cette amende, la société Peintures Lyonnaises soutient que le service vérificateur a opéré une confusion entre elle et la société A qui a établi les factures et qui était libre de recourir à la sous-traitance pour l'exécution des prestations mises à sa charge dans le cadre du contrat de sous-traitance et qui ont été effectivement réalisées. 
 18. Toutefois, comme l'expose l'administration, il a été relevé au cours des opérations de contrôle que les factures, qui portent la mention " TVA non applicable auto-liquidation ", comportent des discordances dans la charte graphique et dans les numéros de factures (23 factures sur 25 factures enregistrées en 2015 et 16 factures sur 28 en 2016 ne comportent pas de numéro), une absence de numéro de SIRET du fournisseur sur les factures comptabilisées en 2017 et une absence de mention de la date d'établissement de la facture ainsi que de numéro d'identification du preneur alors que cette référence est obligatoire dans le cadre des prestations donnant lieu à auto-liquidation de la taxe sur la valeur ajoutée par le preneur. En outre, comme le fait valoir l'administration, le représentant légal de la société Peintures Lyonnaises a reconnu, au cours du débat oral et contradictoire, avoir établi des chèques envers la société A à des dates rapprochées et sans indiquer l'ordre du bénéficiaire. Il résulte également des éléments recueillis par l'administration dans le cadre de l'exercice de son droit de communication que, concernant les factures en litige qualifiées de complaisance, les chèques et virements établis par la société requérante afin de régler les factures du sous-traitant A et enregistrés en tant que tels dans la comptabilité présentée lors des opérations de contrôle ont été finalement libellés et encaissés au nom de personnes physiques étrangères à la société requérante ou au nom de cinq de ses salariés, M. A ayant été lui-même embauché par la société Peinture Lyonnaise pour un emploi de plaquiste du 3 juillet au 31 décembre 2017, alors que l'entreprise de ce dernier n'a déposé aucune déclaration fiscale auprès du service des impôts et qu'elle a cessé son activité le 19 décembre 2017 et que la société requérante s'est abstenue de vérifier la situation fiscale et sociale de son sous-traitant. Compte tenu de l'ensemble de ces éléments, l'administration, qui supporte la charge de la preuve, doit être regardée comme établissant que la société requérante a accepté en toute connaissance de cause que les factures litigieuses dont elle était destinataire délivrées par l'entreprise A, qui n'est pas celle qui a réalisé la prestation, dissimulent l'identité des véritables bénéficiaires et fournisseurs de la prestation. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a qualifié les factures en cause de complaisance au sens du 1. du I de l'article 1737 du CGI et appliqué à la société requérante, destinataire de ces factures, une amende égale à 50 % du montant des sommes ainsi versées au titre de ces factures. 
 Sur la compensation :  
 19. Aux termes de l'article L. 257 B du même livre: " Le comptable public compétent peut affecter au paiement des impôts, droits, taxes, pénalités ou intérêts de retard dus par un redevable les remboursements, dégrèvements ou restitutions d'impôts, droits, taxes, pénalités ou intérêts de retard constatés au bénéfice de celui-ci. / Pour l'application du premier alinéa, les créances doivent être liquides et exigibles ". Aux termes de l'article R. 257 B-1 du même livre : " Lorsqu'il a exercé la compensation prévue à l'article L. 257 B, le comptable public compétent notifie au redevable un avis lui précisant la nature et le montant des sommes affectées au paiement de la créance qu'il a prise en charge à sa caisse. / Les effets de cette compensation peuvent être contestés dans les formes et délais mentionnés aux articles L. 281 et R. * 281-1 à R. * 281-5 ". Ces dispositions permettent au comptable public de procéder, par la voie d'une compensation, au recouvrement de sommes ayant fait l'objet d'un acte de poursuite, ainsi qu'il résulte d'ailleurs de leur insertion au sein d'un chapitre intitulé " Les procédures de recouvrement ".  
 20. En l'espèce, l'administration fiscale a procédé, d'une part, par un avis daté du 20 janvier 2021 et en application des dispositions précitées de l'article L. 257 B du livre des procédures fiscale, à la compensation entre la créance n° 20208640 du 21 décembre 2020 correspondant à l'amende fondées sur les dispositions de l'article 1737-I-1° du code général des impôts au titre de la période du 1er mai 2015 au 31 décembre 2017 d'un montant de 46 688 euros et un remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 6483 euros et, d'autre part, à la compensation, par un avis du 26 janvier 2021, entre la créance n° 20208640 du 21 décembre 2020 correspondant à la même amende et pour le montant restant en litige après la première compensation, soit la somme de 40 205 euros et un remboursement de crédit de taxe sur la valeur ajoutée de 6 674 euros. 
 21. La société Peintures Lyonnaises soutient, concernant un remboursement d'un crédit taxe sur la valeur ajoutée et l'émission de deux avis de compensation les 20 janvier 2021 et 26 janvier 2021, que l'administration fiscale n'est autorisée qu'à compenser des créances réciproquement certaines, liquides et exigibles. Toutefois, un tel moyen,  relatif à la compensation opérée par le comptable au stade du recouvrement en application des dispositions précitées de l'article 257 B du livre des procédures fiscales et qui relève du contentieux du recouvrement, est sans incidence sur le bien-fondé des impositions litigieuses.  
 22. Il résulte de tout ce qui précède que la société Peintures Lyonnaises n'est pas fondé à demander la décharge des impositions litigieuses. 
 Sur les frais liés au litige : 
 23. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'il en soit fait application à l'encontre de l'Etat, qui n'est pas partie perdante.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société Peintures Lyonnaises est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société Peintures Lyonnaises et à l'administrateur général des finances publiques de la direction spécialisée de contrôle fiscal centre-est. 
 Délibéré après l'audience du 17 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Segado, président, 
 M. Delahaye, premier conseiller, 
 Mme Collomb, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 31 janvier 2023. 
 La rapporteure, 
 C. Collomb 
 Le président, 
 J. Segado   
 La greffière, 
 N. Renoud-Genty 
 La République mande et ordonne ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 Un greffier,