TA20 · 1ère chambre — 27 juin 2023

Vu la procédure suivante :  
 Par une requête, enregistrée le 8 juin 2021, le centre hospitalier départemental de Castelluccio, représenté par la société d'exercice libéral à responsabilité limitée Leyton Legal Société d'avocats Onelaw, doit être regardé comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer la restitution des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles il a été assujetti au titre des années 2017, 2018 et 2019, à concurrence des montants respectifs de 103 666,34, 116 849,36 et 116 706,70 euros ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Le centre hospitalier soutient que : 
 - les sommes versées aux agents en congé de maladie pendant les 89 premiers jours d'absence ne doivent pas être incluses dans la base de la taxe sur les salaires ; 
 - le paragraphe n° 40 de la documentation administrative référencée BOI-TPS-TS-20-10 mentionne que la taxe sur les salaires porte sur les seuls revenus d'activité et le paragraphe n° 80 exclut expressément les sommes destinées à compenser la perte de revenu d'activité ; 
 - d'autres directions départementales des finances publiques ont prononcé de tels dégrèvements.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 16 novembre 2021, le directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse conclut au rejet de la requête. Il soutient que les moyens soulevés par le centre hospitalier ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de la sécurité sociale ; 
 - la loi n° 86-33 du 9 janvier 1986 ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Pierre Monnier, président ; 
 - et les conclusions de Mme Christine Castany, rapporteure publique. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Le centre hospitalier départemental de Castelluccio a spontanément déclaré et acquitté la taxe sur les salaires au titre des années 2017, 2018 et 2019. Par une réclamation contentieuse du 22 décembre 2020, l'établissement public a demandé à l'administration fiscale la restitution d'une partie de la taxe acquittée, considérant que le plein traitement versé à ses agents pendant les 89 premiers jours d'un congé de maladie devait être exclu de la base de cette taxe. Par une décision explicite du 8 avril 2021, l'administration fiscale a rejeté cette demande. Par sa requête, le centre hospitalier départemental de Castelluccio demande la restitution des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles il a été assujetti, à concurrence d'un montant de 103 666,34 euros au titre de l'année 2017, de 116 849,36 euros au titre de l'année 2018 et de 116 706,70 euros au titre de 2019. 
 Sur l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes du 1 de l'article 231 du code général des impôts, dans sa version applicable du 1er janvier 2017 au 31 août 2018 : " Les sommes payées à titre de rémunérations aux salariés, à l'exception de celles correspondant aux prestations de sécurité sociale versées par l'entremise de l'employeur, sont soumises à une taxe égale à 4,25 % de leur montant évalué selon les règles prévues à l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale, sans qu'il soit toutefois fait application du deuxième alinéa du I et du 6° du II du même article () ". Aux termes du même 1, dans sa version applicable du 1er septembre 2018 au 31 décembre 2019 : " Les sommes payées à titre de rémunérations aux salariés sont soumises à une taxe au taux de 4,25 %. Les sommes prises en compte sont celles retenues pour la détermination de l'assiette de la contribution prévue à l'article L. 136-1 du code de la sécurité sociale, à l'exception des avantages mentionnés aux I des articles 80 bis et 80 quaterdecies du présent code. La réduction mentionnée au I de l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale n'est pas applicable () ". 
 3. Aux termes de l'article L. 136-2 du code de la sécurité sociale, dans sa version applicable à la période du 1er janvier 2017 au 31 août 2018 : " I. La contribution est assise sur le montant brut des traitements, indemnités, émoluments, salaires, allocations, pensions () / II. Sont inclus dans l'assiette de la contribution : / () 7° Les indemnités journalières ou allocations versées par les organismes de sécurité sociale ou, pour leur compte, par les employeurs à l'occasion de la maladie, de la maternité ou de la paternité et de l'accueil de l'enfant, des accidents du travail et des maladies professionnelles, à l'exception des rentes viagères et indemnités en capital servies aux victimes d'accident du travail ou de maladie professionnelle ou à leurs ayants droit () ". Aux termes du premier alinéa du I de l'article L. 136-1-1 du même code, dans sa version applicable du 1er septembre 2018 au 31 décembre 2019 : " La contribution prévue à l'article L. 136-1 est due sur toutes les sommes, ainsi que les avantages et accessoires en nature ou en argent qui y sont associés, dus en contrepartie ou à l'occasion d'un travail, d'une activité ou de l'exercice d'un mandat ou d'une fonction élective, quelles qu'en soient la dénomination ainsi que la qualité de celui qui les attribue, que cette attribution soit directe ou indirecte () ". Aux termes du I de l'article L. 136-1-2 de ce code, dans sa version applicable du 1er septembre 2018 au 31 décembre 2019 : " La contribution prévue à l'article L. 136-1 est due sur toute somme destinée à compenser la perte de revenu d'activité, y compris en tant qu'ayant droit, et versée sous quelque forme que ce soit et quelle qu'en soit la dénomination ". 
 4. Aux termes de l'article 41 de la loi du 9 janvier 1986 portant dispositions statutaires relatives à la fonction publique hospitalière : " Le fonctionnaire en activité a droit : / () 2° A des congés de maladie dont la durée totale peut atteindre un an pendant une période de douze mois consécutifs en cas de maladie dûment constatée mettant l'intéressé dans l'impossibilité d'exercer ses fonctions. Celui-ci conserve alors l'intégralité de son traitement pendant une durée de trois mois ; ce traitement est réduit de moitié pendant les neuf mois suivants. () ". 
 5. Il résulte des travaux parlementaires de la loi n° 2012-1404 du 17 décembre 2012 de financement de la sécurité sociale pour 2013, dont est issu l'article 231 du code général des impôts, que le législateur a entendu rendre l'assiette de la taxe sur les salaires, identique à celle de la contribution sociale généralisée, sous réserve des seules exceptions mentionnées à la première phrase du 1 de cet article 231. Les prestations de sécurité sociale versées par l'entremise de l'employeur, lesquelles sont exclues expressément de l'assiette de la taxe sur les salaires par le 1 de l'article 231, dans sa rédaction antérieure au 1er septembre 2018, doivent s'entendre des indemnités et allocations versées par l'employeur, pour le compte des organismes de sécurité sociale, au bénéfice des salariés à l'occasion de la survenance de risques sociaux tels que notamment la maladie. Le maintien d'un plein traitement au fonctionnaire malade pendant les 89 premiers jours de son congé de maladie, dont peuvent notamment bénéficier les fonctionnaires hospitaliers en cas de maladie en vertu de l'article 41 de la loi n° 86-33 du 9 janvier 1986, constitue un avantage statutaire ayant le caractère d'une rémunération et non une prestation de sécurité sociale versée par l'employeur pour le compte d'un organisme de sécurité sociale au sens de l'article 231. Dès lors, le centre hospitalier départemental de Castelluccio n'est pas fondé à soutenir que les pleins traitements versés à ses agents pendant les 89 premiers jours d'un congé de maladie, au cours de la période d'imposition en litige, devaient être exclus de l'assiette de la taxe sur les salaires. 
 Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 6. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. / Il en est de même lorsque, dans le cadre d'un examen ou d'une vérification de comptabilité ou d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle, et dès lors qu'elle a pu se prononcer en toute connaissance de cause, l'administration a pris position sur les points du contrôle, y compris tacitement par une absence de rectification. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ". 
 7. Le centre hospitalier départemental de Castelluccio, imposé conformément aux éléments qu'il a déclarés, n'a pas fait l'objet d'un rehaussement d'impositions en matière de taxe sur les salaires au titre de la période du 1er janvier 2017 au 31 décembre 2019. Il n'a pas davantage fait l'objet d'un examen ou d'une vérification de comptabilité ou d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle. Enfin, il n'a fait application spontanément d'aucune interprétation administrative de la loi fiscale. Dès lors, il n'est, en tout état de cause, fondé à se prévaloir, sur le fondement des dispositions précitées de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ni des énonciations des paragraphes n° 40 et 80 de la documentation administrative référencée BOI-TPS-TS-20-10 ni de décisions de dégrèvement, au surplus non motivées, dont auraient bénéficié d'autres établissements publics de santé. En tout état de cause, les points 40 et 80 de la documentation fiscale référencée BOI-TPS-TS-20-10 invoqués par le centre hospitalier départemental de Castelluccio ne donnent pas de la loi fiscale une interprétation différente de celle dont il est fait application par le présent jugement  
 8. Il résulte de ce qui précède que le centre hospitalier départemental de Castelluccio n'est pas fondé à demander la restitution partielle des cotisations de taxe sur les salaires auxquelles il a été assujetti au titre des années 2017, 2018 et 2019. 
 Sur les frais liés au litige : 
 9. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante, la somme que le centre hospitalier départemental de Castelluccio demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête du centre hospitalier départemental de Castelluccio est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié au centre hospitalier départemental de Castelluccio et au directeur départemental des finances publiques de la Haute-Corse. 
 Délibéré après l'audience du 30 mai 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Pierre Monnier, président ; 
 M. Jan Martin, premier conseiller ;  
 M. Hanafi Halil, conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition du greffe le 27 juin 2023. 
 Le président-rapporteur, 
 Signé  
 P. MONNIER 
   
 L'assesseur le plus ancien 
 dans l'ordre du tableau, 
 signé  
 J. MARTINLa greffière, 
 Signé  
 H. MANNONI 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière, 
 H. MANNONI