TA59 · 4ème Chambre — 23 novembre 2023

Vu les procédures suivantes : 
 I. Par une requête, enregistrée sous le n° 2100457 le 22 janvier 2021, la société à responsabilité limitée Manufor Fondations, représentée par Me Denhez, puis Me Campbell-Boulogne, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 31 mars 2016, ainsi que des intérêts de retard et pénalités correspondants ; 
 2°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - si l'administration remet en cause la déduction de son résultat de la charge Ecobat considérée comme fictive, elle doit corrélativement déduire le même montant de ses recettes ; elle demande ainsi la compensation entre les achats, qui ont fait l'objet d'une réintégration de charges, et les produits générés par ces achats ; 
 - elle a été victime d'escroquerie et la majoration de 80 % pour manœuvres frauduleuses qui lui a été infligée sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts n'est dès lors pas fondée. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 29 juin 2021, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société Manufor Fondations ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance en date du 26 avril 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 27 mai 2022. 
 II. Par une requête, enregistrée sous le n° 2103173, le 25 avril 2021, et un mémoire en réplique, enregistré le 28 décembre 2021, la société à responsabilité limitée Manufor Fondations, représentée par Me Denhez, puis Me Campbell-Boulogne, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période du 1er janvier 2016 au 30 avril 2017, ainsi que des intérêts de retard et pénalités correspondants ; 
 2°) de prononcer la décharge des amendes qui lui ont été infligées sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts ; 
 3°) de mettre à la charge de l'État la somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la totalité de la somme mise en recouvrement correspondant aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du mois d'avril 2016 n'a pas été dégrevée ; 
 - les amendes infligées sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts ne sont pas motivées, l'article 289 du code général des impôts et les articles 242 nonies et 242 undecies de l'annexe II à ce code mentionnés dans la notification des bases imposables n'étant pas applicables ; 
 - le montant des amendes infligées sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts n'est pas indiqué dans la notification des bases imposables du 5 novembre 2019, en méconnaissance de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales ; 
 - la possibilité de formuler des observations quant à l'application des amendes prévues par l'article 1737 du code général des impôts n'a pas été indiquée dans la notification des bases imposables du 6 septembre 2017 ; 
 - étant de bonne foi, les majorations et amendes ne sont pas fondées ; 
 - il existe une grave disproportion entre la gravité des faits et le montant des amendes ; 
 - le cumul du montant des pénalités et celui des amendes est disproportionné eu égard à sa qualité de victime ; 
 - elle entend se prévaloir, au soutien de ses conclusions tendant à la décharge des amendes qui lui ont été infligées sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts, des énonciations du paragraphe n° 390 des développements publiés au bulletin officiel des finances publiques - impôts sous la référence BOI-CTX-GCX-10-30-30-60. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 27 octobre 2021, le directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens soulevés par la société Manufor Fondations ne sont pas fondés. 
 Par une ordonnance en date du 26 avril 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 27 mai 2022. 
 En application de l'article R. 613-1-1 du code de justice administrative, l'instruction a été rouverte pour les éléments demandés en vue de compléter l'instruction par lettres des 30 août 2023 et 6 septembre 2023. 
 Vu les autres pièces des dossiers. 
 Vu :  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Jaur, 
 - et les conclusions de M. Huguen, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société Manufor Fondations, qui exerce une activité de travaux spécialisés de construction en particulier dans le secteur du bâtiment, le gros œuvre et les fondations, a fait l'objet de vérifications de comptabilité à l'issue desquelles elle a été assujettie à une cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 mars 2016, majorée des intérêts de retard et de pénalités, et à des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er janvier 2016 au 30 avril 2017, majorés des intérêts de retard et de pénalités. L'administration fiscale lui a également infligé des amendes sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts. 
 2. Par deux requêtes qu'il y a lieu de joindre pour statuer par un seul jugement, la société Manufor Fondations demande au tribunal de prononcer la décharge de ces impositions, pénalités et amendes. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne la taxe sur la valeur ajoutée : 
 3. Il résulte de l'instruction, d'une part, que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 28 445 euros en droits, mis à la charge de la société Manufor Fondations au titre du mois d'avril 2016 et mis en recouvrement le 16 août 2018, ont été totalement dégrevés par l'administration fiscale par deux décisions des 26 octobre 2020 et 22 février 2021, et, d'autre part, que les rappels de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 23 325 euros en droits, mis à la charge de la société Manufor Fondations au titre du mois d'avril 2016 et mis en recouvrement le 30 octobre 2020, ont été totalement dégrevés par une décision du 12 janvier 2021. Par suite, la société Manufor Fondations n'est pas fondée à soutenir que l'administration fiscale n'a pas totalement dégrevé les rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre du mois d'avril 2016. 
 En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés : 
 4. Aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : " Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande ". Aux termes de l'article L. 205 de ce livre : " Les compensations de droits prévues aux articles L. 203 et L. 204 sont opérées dans les mêmes conditions au profit du contribuable à l'encontre duquel l'administration effectue une rectification lorsque ce contribuable invoque une surtaxe commise à son préjudice ou lorsque la rectification fait apparaître une double imposition ". 
 5. Il résulte de l'instruction, et notamment de la notification des bases imposables du 6 septembre 2017, que l'administration fiscale a remis en cause la déduction au titre des charges de l'exercice clos le 31 mars 2016 de la somme de 247 420 euros correspondant à la facture établie le 10 mars 2016 par la société ECOBAT Centrale des Énergies. En se bornant à soutenir qu'il convient corrélativement de minorer ses recettes du même montant, la société Manufor Fondations, qui ne conteste pas le bien-fondé de cette rectification et qui, en tout état de cause, n'établit pas que le montant des produits qu'elle a elle-même déclaré et dont le service a tenu compte pour liquider l'imposition en litige, est erroné, n'apporte aucun élément de nature à établir qu'une surtaxe a été commise à son préjudice ou que ladite rectification a fait apparaître une double imposition. 
 Sur les pénalités : 
 En ce qui concerne les pénalités infligées sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts :  
 6. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; / () / c. 80 % en cas de manœuvres frauduleuses () ". Aux termes de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales : " En cas de contestation des pénalités fiscales appliquées à un contribuable au titre des impôts directs, de la taxe sur la valeur ajoutée et des autres taxes sur le chiffre d'affaires, () la preuve de la mauvaise foi et des manœuvres frauduleuses incombe à l'administration ". 
 S'agissant des pénalités de 40 % : 
 7. Il résulte de l'instruction, et notamment de la notification des bases imposables du 6 septembre 2017, que des pénalités de 40 % pour manquement délibéré ont été appliquées aux rappels de taxe sur la valeur ajoutée collectée au titre du mois de mars 2016 correspondant aux factures JJS Énergie Distribution et Foncière Eco Plus. Le service a considéré que la société Manufor Fondations avait à tort appliqué le régime de l'autoliquidation en rééditant des factures pour en changer le contenu alors que la qualification de travaux immobiliers et l'existence d'une sous-traitance n'étaient pas justifiées. La société Manufor Fondations ne conteste pas ces agissements mais se borne à soutenir, sans l'établir, qu'elle a été victime d'escroquerie. Dans ces conditions, l'administration fiscale, qui se prévaut de l'importance et de la nature des manquements, doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, conformément aux dispositions précitées de l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, de l'intention délibérée de cette société de se soustraire à l'impôt et, par suite, du bien-fondé des pénalités de 40 % qui lui ont été infligées à ce titre, sur le fondement des dispositions de l'article 1729 du code général des impôts. 
 S'agissant des pénalités de 80 % : 
 8. Les pénalités pour manœuvres frauduleuses ont pour objet de sanctionner des agissements destinés à égarer ou à restreindre le pouvoir de contrôle de l'administration. Le recours à des factures fictives ou de complaisance est constitutif par lui-même de manœuvres frauduleuses. 
 9. Il résulte de l'instruction, et notamment des notifications des bases imposables des 6 septembre 2017 et 28 février 2018, que des pénalités de 80 % pour manœuvres frauduleuses ont été infligées à la société Manufor Fondations à raison de la remise en cause de la déduction des résultats imposables et des chiffres d'affaires de sommes correspondant à des factures fictives et de complaisance, ainsi que de la taxe sur la valeur ajoutée s'y rapportant. Alors que la société Manufor Fondations, qui ne conteste pas le bien-fondé des rectifications correspondantes, se borne à faire valoir qu'aucune poursuite pénale n'a été engagée à son encontre et, sans toutefois l'établir, qu'elle a été victime d'escroquerie, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, conformément à l'article L. 195 A du livre des procédures fiscales, de manœuvres frauduleuses visant à se soustraire à l'impôt sur les sociétés et à la taxe sur la valeur ajoutée et, par suite, du bien-fondé des pénalités de 80 % pour manœuvres frauduleuses infligées en application de l'article 1729 du code général des impôts. 
 En ce qui concerne les amendes infligées sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts :  
 10. Aux termes de l'article 1737 du code général des impôts : " I. - Entraîne l'application d'une amende égale à 50 % du montant : / 1. Des sommes versées ou reçues, le fait de travestir ou dissimuler l'identité ou l'adresse de ses fournisseurs ou de ses clients, les éléments d'identification mentionnés aux articles 289 et 289 B et aux textes pris pour l'application de ces articles ou de sciemment accepter l'utilisation d'une identité fictive ou d'un prête-nom ; / () / 2. De la facture, le fait de délivrer une facture ne correspondant pas à une livraison ou à une prestation de service réelle ; / () ". 
 11. En premier lieu, aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées () quand un document ou une décision adressés au plus tard lors de la notification du titre exécutoire ou de son extrait en a porté la motivation à la connaissance du contribuable. / Les sanctions fiscales ne peuvent être prononcées avant l'expiration d'un délai de trente jours à compter de la notification du document par lequel l'administration a fait connaître au contribuable ou redevable concerné la sanction qu'elle se propose d'appliquer, les motifs de celle-ci et la possibilité dont dispose l'intéressé de présenter dans ce délai ses observations ". 
 12. Il résulte des dispositions précitées de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales que l'administration a l'obligation, au moins trente jours avant la mise en recouvrement de pénalités visées par le second alinéa de ce texte, d'adresser au contribuable un document comportant la motivation des pénalités qu'elle envisage de lui appliquer et indiquant qu'il dispose d'un délai de trente jours pour présenter ses observations. 
 13. Il résulte de l'instruction que, par la notification des bases imposables du 6 septembre 2017, que la société Manufor Fondations a reçue plus de trente jours avant la mise en recouvrement des amendes qui lui ont été infligées sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts, le service vérificateur lui a indiqué la base légale, le taux et le montant de ces amendes, a exposé de façon précise les motifs pour lesquels il envisageait de les lui infliger et l'a informée du délai de trente jours dont elle disposait pour faire valoir ses observations. Dans ces conditions, les moyens tirés du défaut de motivation des amendes et du défaut de mention du délai de trente jours ouvert pour formuler des observations doivent être écartés. 
 14. En deuxième lieu, aux termes de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu, d'une vérification de comptabilité ou d'un examen de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications ". 
 15. Il résulte de l'instruction que le montant des amendes que le service envisageait d'infliger à la société Manufor Fondations sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts est clairement mentionné dans la notification des bases imposables adressée à cette société le 6 septembre 2017. La circonstance que le service vérificateur n'ait pas rappelé ce montant dans la notification des bases imposables du 5 novembre 2019, par laquelle il s'est borné à corriger une régularisation retenue à tort, est par elle-même sans incidence et n'a pas privé la société Manufor Fondations de la possibilité de contester utilement le montant des amendes envisagées. Par suite, le moyen tiré de la méconnaissance des dispositions précitées de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales doit être écarté. 
 16. En dernier lieu, il résulte de l'instruction, et notamment de la notification des bases imposables du 6 septembre 2017, que l'administration fiscale a infligé à la société Manufor Fondations des amendes sur le fondement des dispositions précitées du 1 et du 2 du I de l'article 1737 du code général des impôts à raison de factures dont la société requérante ne conteste pas qu'elles étaient de complaisance ou fictives. La société Manufor Fondations, qui ne saurait utilement soutenir que les amendes sont disproportionnées eu égard à sa qualité de victime, alors que leur montant ne peut pas être modulé, n'est dès lors pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration fiscale les lui a infligées. 
 En ce qui concerne le cumul des pénalités et des amendes :  
 17. Il résulte de l'instruction, et notamment des notifications des bases imposables des 6 septembre 2017 et 5 novembre 2019, que l'administration fiscale a infligé à la société Manufor Fondations des pénalités d'un montant total de 18 253 euros sur le fondement de l'article 1729 du code général des impôts et des amendes d'un montant total de 213 478 euros sur le fondement de l'article 1737 de ce code. 
 18. En premier lieu, les majorations pour manquement délibéré et manœuvres frauduleuses prévues par l'article 1729 du code général des impôts, qui s'appliquent aux droits éludés qui peuvent résulter de manquements ou manœuvres autres que le recours à des factures fictives ou de complaisance, et vise à réprimer les minorations délibérées d'imposition, ne tendent pas à sanctionner les mêmes faits que l'amende de 50 % du montant des factures fictives ou de complaisance qui peut être infligée même en l'absence d'impositions supplémentaires et vise à réprimer la délivrance de telles factures. Le moyen tiré de la disproportion du cumul du montant des pénalités et de celui des amendes doit dès lors être écarté. 
 19. En second lieu, à supposer que la société Manufor Fondations ait entendu se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations du paragraphe n° 390 des commentaires publiés au bulletin officiel des impôts sous la référence BOI-CTX-GCX-10-30-30-60, qui permettent d'atténuer le montant d'une pénalité ou d'une amende, il résulte des termes mêmes de ces commentaires que le prononcé d'une réduction gracieuse ne constitue qu'une faculté pour l'administration. Par suite, la société requérante ne peut pas se prévaloir de ces énonciations pour contester le cumul des pénalités prévues à l'article 1729 du code général des impôts et des amendes qui lui ont été infligées sur le fondement de l'article 1737 de ce code. 
 20. Il résulte de tout ce qui précède que la société Manufor Fondations n'est fondée à demander ni la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur les sociétés à laquelle elle a été assujettie au titre de l'exercice clos le 31 mars 2016, ainsi que des intérêts de retard et pénalités correspondants, ni la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée mis à sa charge au titre de la période de janvier 2016 à avril 2017, ainsi que des intérêts de retard et pénalités correspondants, ni la décharge des amendes qui lui ont été infligées sur le fondement de l'article 1737 du code général des impôts. Les conclusions à fin de décharge de la société Manufor Fondations doivent dès lors être rejetées, ainsi que, par voie de conséquence, celles qu'elle a présentées au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : Les requêtes de la société Manufor Fondations sont rejetées. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société à responsabilité limitée Manufor Fondations et au directeur régional des finances publiques des Hauts-de-France et du département du Nord. 
 Délibéré après l'audience du 2 novembre 2023, à laquelle siégeaient : 
 - M. Lemaire, président, 
 - Mme Courtois, première conseillère, 
 - Mme Jaur, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 23 novembre 2023. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 A. JAURLe président, 
 Signé 
 O. LEMAIRE 
 La greffière, 
 Signé 
 S. RANWEZ 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 La greffière, 
 Nos 2100457, 2103173