TA93 · 1ère chambre — 20 décembre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête, enregistrée le 10 novembre 2020, et un mémoire complémentaire du 22 septembre 2021, la société Kingfisher Investissements, représentée par Me Berthelot, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution sociale et de contribution exceptionnelle sur cet impôt mises à sa charge au titre de l'année 2016, résultant de la rectification de la valorisation du stock à la clôture de l'exercice 2016 de la société Castorama France, membre de l'intégration fiscale dont la société Kingfisher Investissements est la société mère  ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 5.000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient, dans le dernier état de ses dernières écritures, que :  
 - les ristournes inconditionnelles constituent des réductions de prix au regard de la législation fiscale et comptable et ne sont pas la contrepartie de prestations de coopération commerciale rendues au profit de ses fournisseurs ; 
 - les sommes versées dans le cadre des conventions commerciales conclues avec les fournisseurs qui ne correspondent pas à la définition des services de coopération commerciale, au sens de l'article L. 441-7 du code du commerce, constituent des réductions de prix à déduire dans la valorisation des stocks ; 
 - l'administration n'a pas démontré que ces remises correspondaient à des services de coopération commerciale, seuls exclus de la déduction du stock, alors que les contrats conclus entre la société Castorama France et ses fournisseurs  distinguent les " conditions de ventes des produits et autres obligations favorisant la coopération commerciale " des " services propres à favoriser la commercialisation des produits " et que la société en a tiré la conséquence en  émettant des factures spécifiques aux " services propres à favoriser la commercialisation des produits ", comme la présence de la marque sur catalogue et la participation publicitaire, et  en ne retranchant pas ces services du prix de revient des stocks ; 
 - l'administration a remis en cause des réductions de prix accordées par les fournisseurs correspondant à des prestations destinées à favoriser la commercialisation de leurs produits qui n'entrent pas dans le domaine des services de coopération commerciale définis au 2° de l'article L. 441-7 du code du commerce, 
 - les ristournes liées au référencement centralisé, à la centralisation des facturations, à la centralisation des paiements et à la passation des commandes par " Échange de Données Informatisées " ne concernent que les relations entre le distributeur et le fournisseur et sont sans lien avec la revente aux consommateurs et la commercialisation des produits des distributeurs, ce qui est admis par l'administration dans sa décision de rejet, circonstance qui conduirait à un dégrèvement partiel de 2.529.003 euros ; 
 - les ristournes résultant de la présence de gammes de produits ou de références du fournisseur dans un nombre minimum de magasins, qui sont conditionnées par l'obligation incombant à la société Castorama France de commander un assortiment défini des gammes ou références du fournisseur, permettant de pouvoir disposer d'un stock permanent de ces produits dans un nombre minimum de magasins, sont indissociables de la passation de commandes de produits et ne s'inscrivent pas dans le cadre de la revente des produits au client final ; 
 - au regard de la doctrine administrative fiscale, figurant au BOI-TVA-DECLA-30-20-10 n° 30, les obligations destinées à favoriser la relation commerciale entre le fournisseur et le distributeur ou le prestataire de services concourent à la détermination du prix de l'opération fournie et ne constituent pas des services distincts de l'opération de vente. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 12 juillet 2021, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales conclut au non-lieu à statuer à hauteur du dégrèvement prononcé par une décision du 9 juillet 2021, pour un montant de 547.364 euros au titre des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt et des intérêts de retard de l'année 2016, et au rejet du surplus des conclusions de la requête, en soutenant que les moyens de la société requérante ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 -  le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Thobaty, premier conseiller, 
 - les conclusions de M. Iss, rapporteur public, 
 - les observations de Me Gueye, représentant la société Kingfisher Investissements, qui conclut aux mêmes fins par les mêmes moyens. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. A l'issue d'une vérification de comptabilité de la SAS Castorama France au titre de la période du 1er février 2014 au 31 janvier 2017, l'administration a remis en cause la déduction de remises de prix dans le calcul de la valeur des stocks à la clôture des exercices 2015, 2016  et 2017 et procédé, en conséquence, à la correction à la baisse du résultat des exercices clos en 2015 et 2017 et à la hausse de celui de l'exercice clos en 2016, ce qui a conduit à la mise à la charge de la société Kingfisher Investissements, société mère du groupe fiscal intégré dont est membre la SAS Castorama France, d'impositions supplémentaires. Par cette requête, la société Kingfisher Investissements demande la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés, de contribution sociale et de contribution exceptionnelle sur cet impôt et des intérêts de retard mis à sa charge au titre de l'année 2016 et résultant de ce rehaussement. 
 Sur l'étendue du litige: 
 2.  Par une décision du 9 juillet 2021, le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales a prononcé la décharge partielle, pour un montant de 547.364 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contributions additionnelles à cet impôt et des intérêts de retard assignés à la société requérante au titre de l'année 2016, qui correspond à l'abandon par l'administration des rehaussements résultant de la remise en cause des réductions de prix liées à un référencement centralisé, à la centralisation des facturations et à la passation des commandes en échange de données informatisées. A hauteur de ce dégrèvement, les conclusions à fin de décharge sont devenues sans objet et il n'y a plus lieu d'y statuer. 
 Sur le bien-fondé du surplus des impositions demeurant en litige : 
 Sur le terrain de la loi fiscale : 
 3. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts, rendu applicable à l'impôt sur les sociétés par l'article 209 du même code : " 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. L'actif net s'entend de l'excédent des valeurs d'actif sur le total formé au passif par les créances des tiers, les amortissements et les provisions justifiés. / () 3. Pour l'application des 1 et 2, les stocks sont évalués au prix de revient ou au cours du jour de la clôture de l'exercice, si ce cours est inférieur au prix de revient. () ". Aux termes de l'article 38 nonies de l'annexe III au même code : " 1. Les marchandises, matières premières, matières et fournitures consommables, emballages perdus, produits en stock et productions en cours au jour de l'inventaire sont évalués pour leur coût de revient, qui s'entend : a. Pour les biens acquis à titre onéreux, du prix d'achat minoré des remises, rabais commerciaux et escomptes de règlement obtenus et majoré des frais de transport, de manutention et autres coûts directement engagés pour l'acquisition des biens et des coûts d'emprunt dans les conditions prévues à l'article 38 undecies ; () 2. Le coût des stocks est déterminé par l'identification spécifique des coûts individuels, fournis par la comptabilité analytique ou, à défaut, par des calculs ou évaluations statistiques ". Aux termes de l'article 38 quater de l'annexe III au code général des impôts : " Les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt ". L'article 231-31 du règlement n° 2014-03 du 5 juin 2014 relatif au plan comptable général homologué par un arrêté du 8 septembre 2014 prévoit que : " Le coût d'acquisition des stocks est constitué du :  prix d'achat, y compris les droits de douane et autres taxes non récupérables, après déduction des rabais commerciaux, remises, escomptes de règlement et autres éléments similaires () ". 
 4. Aux termes de l'article L. 441-7 du code de commerce : " I. Une convention écrite conclue entre le fournisseur et le distributeur ou le prestataire de services indique les obligations auxquelles se sont engagées les parties, dans le respect des articles L. 441-6 et L. 442-6, en vue de fixer le prix à l'issue de la négociation commerciale. Elle indique le barème de prix tel qu'il a été préalablement communiqué par le fournisseur, avec ses conditions générales de vente, ou les modalités de consultation de ce barème dans la version ayant servi de base à la négociation. Etablie soit dans un document unique, soit dans un ensemble formé par un contrat-cadre annuel et des contrats d'application, elle fixe : 1° Les conditions de l'opération de vente des produits ou des prestations de services telles qu'elles résultent de la négociation commerciale dans le respect de l'article L. 441-6, y compris les réductions de prix ; 2° Les conditions dans lesquelles le distributeur ou le prestataire de services rend au fournisseur, à l'occasion de la revente de ses produits ou services aux consommateurs ou en vue de leur revente aux professionnels, tout service propre à favoriser leur commercialisation ne relevant pas des obligations d'achat et de vente, en précisant l'objet, la date prévue, les modalités d'exécution, la rémunération des obligations ainsi que les produits ou services auxquels elles se rapportent ; 3° Les autres obligations destinées à favoriser la relation commerciale entre le fournisseur et le distributeur ou le prestataire de services, en précisant pour chacune l'objet, la date prévue et les modalités d'exécution, ainsi que la rémunération ou la réduction de prix globale afférente à ces obligations. ()  Les obligations relevant des 1° et 3° concourent à la détermination du prix convenu.  () II. Le fait de ne pas pouvoir justifier avoir conclu dans les délais prévus une convention satisfaisant aux exigences du I est passible d'une amende administrative dont le montant ne peut excéder 75 000 € pour une personne physique et 375 000 € pour une personne morale. L'amende est prononcée dans les conditions prévues à l'article L. 465-2. Le maximum de l'amende encourue est doublé en cas de réitération du manquement dans un délai de deux ans à compter de la date à laquelle la première décision de sanction est devenue définitive ". 
 5. A la suite d'une vérification de comptabilité de la SAS Castorama France, l'administration a remis en cause la méthode de revalorisation des stocks retenu par cette société à la clôture de l'exercice 2016 en refusant la déduction de réductions de prix figurant dans les  conventions commerciales conclues entre la société Castorama France et ses fournisseurs et subordonnées à la présence de la gamme de produits dans un nombre minimum de magasins, la présence des références du fournisseur en gamme A ou B de produits dans un nombre minimum de magasins et à la présence obligatoire d'un nombre minimum de références de fournisseur dans un nombre minimum de magasins. L'administration a considéré que ces réductions de prix ne constituent pas des remises, rabais et ristournes, au sens de l'article 38 nonies de l'annexe III au code général des impôts et de l'article 231-31 du plan comptable général. Dans son mémoire en défense, l'administration ajoute que ces réductions de prix correspondent à des prestations de coopération commerciale destinées à favoriser la commercialisation des produits ou services aux consommateurs, telles que définies au 2° de l'article L. 441-7 du code du commerce.  
 6. La société requérante soutient que ces mêmes prestations, qui sont dissociables de la passation de commandes de produits, ne s'inscrivent pas dans le cadre de la revente des produits au client final et doivent figurer parmi les autres obligations destinées à favoriser la relation commerciale entre le fournisseur et le distributeur ou le prestataire de services, au sens du 3° de l'article L. 441-7 du code du commerce, qui sont déductibles dans le calcul de la valorisation des stocks.  
 7. Il résulte de l'instruction que ces prestations ont pour objet d'assurer la présence et la visibilité des produits des distributeurs en vue de leur assurer une notoriété auprès des consommateurs finaux. Dans ces conditions, ces prestations de services réalisées par le distributeur au profit de ses fournisseurs ont pour objet d'assurer la promotion des produits acquis auprès de ceux-ci en exécution de contrats dits " de coopération commerciale " et doivent être qualifiées de services propres à favoriser la commercialisation de ses produits ou services aux consommateurs ou en vue de leur revente aux professionnels et ne relevant pas des obligations d'achat et de vente au sens du 2° de l'article L. 441-7 du code du commerce. Par suite, la société requérante n'est pas fondée à soutenir que ces prestations relevaient du 3° de l'article L. 441-7 du code de commerce et que l'administration aurait méconnu ces dispositions en n'admettant pas les réductions de prix afférentes à ces services lors de la valorisation du stock inscrit à la clôture de l'exercice 2016. 
 Sur l'interprétation administrative de la loi fiscale : 
 8. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par 1'administration. / Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que 1'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également' opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ".  
 9. La société requérante ne peut utilement se prévaloir des énonciations figurant au bulletin officiel des impôts sous le numéro BOI-TVA-DECLA-30-20-10 n° 30, qui sont relatives aux déclarations en matière de taxe sur la valeur ajoutée, pour contester un rehaussement en matière d'impôt sur les sociétés.  
 10. Il résulte de ce qui précède que la société requérante n'est pas fondée à soutenir que l'administration a refusé à tort la déduction du montant de réductions de prix dans la valorisation du stock inscrit à la clôture de l'année 2016. Par suite, les conclusions tendant à la décharge du surplus des impositions restant en litige doivent être rejetées.  
 Sur les frais du procès : 
 11. Aux termes des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, ou pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. 
 12. Dans les circonstances de l'espèce, il n'y a pas lieu de mettre à la charge de l'Etat la somme demandée par la société Kingfisher investissements au titre des frais liés à l'instance. 
 D E C I D E 
 Article 1er : Il n'y a plus lieu à statuer sur les conclusions à fin de décharge présentées par la société Kingfisher Investissements à hauteur du dégrèvement prononcé le 9 juillet 2021 par le directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationale  
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête présentée par la société Kingfisher Investissements est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la société Kingfisher Investissements et au directeur chargé de la direction des vérifications nationales et internationales. 
 Délibéré après l'audience du 1er décembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 - M. Toutain, président, 
 - M. Thobaty, premier conseiller, 
 - M. Puechbroussou, conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 20 décembre 2022. 
 Le rapporteur, 
 Signé 
 G. Thobaty        
 Le président, 
 Signé 
 E. Toutain         
 La greffière, 
                                                 
 Signé 
 S. Desplan 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.