TA44 · 4ème Chambre — 26 mai 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête enregistrée le 2 septembre 2020, la société anonyme (SA) LDC, représentée par Me Laisney, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la réduction, à hauteur de la somme de 385 644 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'exercice clos le 28 février 2011, ainsi que des majorations correspondantes ; 
 2°) de prononcer en conséquence la restitution de la somme dont elle s'est acquittée au titre de ces impositions, assortie des intérêts moratoires ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - elle était fondée à porter en déduction de son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés, au titre de l'exercice clos le 28 février 2011, les charges à payer correspondant aux dettes contractées par sa filiale, la société par actions simplifiée (SAS) Guillet, auprès de ses clients dans le cadre des contrats de coopération commerciale conclus avec ceux-ci ; 
 - les dettes en cause sont certaines dans leur principe et déterminées dans leur montant ; le système d'information du groupe LDC permet de connaître le montant du chiffre d'affaires d'un mois donné le 5 du mois suivant et, par suite, de déterminer à la clôture de l'exercice de la société Guillet le montant des sommes dues à ses clients à raison des prestations réalisées en sa faveur dans le cadre de ces contrats de coopération commerciale ; 
 - l'obligation de payer les sommes dues par la SAS Guillet à ses clients dans le cadre des contrats de coopération commerciale conclus avec ceux-ci s'éteint par la prescription commerciale acquise à l'issue d'un délai de cinq ans ; 
 - l'administration fiscale ne pouvait lui opposer l'absence de facturation et de mise en œuvre d'une procédure de recouvrement des dettes en cause, qui relèvent de la gestion des clients de la SAS Guillet ; 
 - c'est à tort qu'elle a estimé que les dettes en cause s'éteignaient du simple fait de l'absence de facturation ; 
 - elle est fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-BIC-10, n° 210 du 30 septembre 1997 ; 
 - la majoration pour manquement délibéré mise à sa charge n'est pas fondée, le caractère intentionnel du manquement retenu à son encontre n'étant pas justifié. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 27 janvier 2021, le directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir qu'aucun des moyens soulevés n'est fondé. 
 Vu les pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Rosemberg, 
 - les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Laisney, représentant la SA LDC. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société anonyme (SA) LDC est à la tête d'un groupe fiscalement intégré au sens de l'article 223 A du code général des impôts, dont fait partie la société par actions simplifiée (SAS) Guillet, qui exerce une activité d'achat, abattage, conditionnement et vente de volailles à des entreprises du secteur de la grande distribution et de la restauration hors domicile. La SAS Guillet a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 1er mars 2010 au 28 février 2014, à l'occasion de laquelle le service a notamment remis en cause le taux de taxe sur la valeur ajoutée appliqué à raison des prestations de services réalisées par les clients de la SAS Guillet au profit de celle-ci dans le cadre des contrats de coopération commerciale conclus avec ces clients, ainsi que les charges à payer déclarées par l'intéressée au titre desdites prestations de services, qu'elle a estimées comme étant, pour partie, insuffisamment justifiées. Il a par suite notifié à l'intéressée, par une proposition de rectification du 22 décembre 2014, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée au titre de la période du 1er mars 2010 au 28 février 2011, ainsi que des rehaussements de son résultat au titre de l'exercice clos le 28 février 2011. Les impositions supplémentaires résultant de ces rehaussements, dont la SA LDC était redevable en tant que société mère du groupe fiscalement intégré, ont été mises en recouvrement le 20 décembre 2017. La réclamation préalable formée par la SA LDC afin de contester les impositions résultant de la réintégration des charges à payer dans le résultat de la SAS Guillet au titre de l'exercice clos le 28 février 2011 a été rejetée par une décision du 22 juin 2020. Par sa requête, la SA LDC demande la réduction, à hauteur de la somme de 385 644 euros, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'exercice clos en 2011, ainsi que des majorations correspondantes. 
 Sur les conclusions aux fins de réduction des impositions litigieuses : 
 En ce qui concerne les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés : 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 38 du code général des impôts, applicable à l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 209 de ce code : " 1. () le bénéfice imposable est le bénéfice net, déterminé d'après les résultats d'ensemble des opérations de toute nature effectuées par les entreprises, y compris notamment les cessions d'éléments quelconques de l'actif, soit en cours, soit en fin d'exploitation. / 2. Le bénéfice net est constitué par la différence entre les valeurs de l'actif net à la clôture et à l'ouverture de la période dont les résultats doivent servir de base à l'impôt diminuée des suppléments d'apport et augmentée des prélèvements effectués au cours de cette période par l'exploitant ou par les associés. ". Aux termes de l'article 39 de ce code : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges () ". Il appartient au contribuable, pour l'application des dispositions précitées du code général des impôts, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est à dire du principe même de leur déductibilité. 
 3. Au cours de la vérification de comptabilité dont la SAS Guillet a fait l'objet, l'administration fiscale a relevé que l'intéressée avait conclu avec une partie de ses clients des contrats de coopération commerciale renouvelés annuellement, par lesquels ceux-ci s'engageaient à lui fournir des prestations de services correspondant notamment à la communication d'informations commerciales ou à des actions de promotion commerciale, en contrepartie d'une rémunération calculée sur la base du chiffre d'affaires réalisé par le groupe LDC avec chacun d'eux et comptabilisée mensuellement en charges à payer. Le service a également constaté qu'une part significative des rémunérations en cause n'avait pas donné lieu à facturation et était maintenue en charges à payer depuis l'année 2006, le montant total de ces charges s'élevant à la somme de 794 732 euros au 28 février 2011. Il a estimé que ces charges étaient insuffisamment justifiées dans leur principe et leur montant, et a, dans ces conditions, réintégré ladite somme de 794 732 euros dans le résultat de la SAS Guillet au titre de l'exercice clos à cette date. 
 4. D'une part, la SA LDC ne produit, à l'exception des contrats conclus avec la société Métro Cash and Carry France au cours des années 2010 à 2014, ni les contrats de coopération commerciale liant la SAS Guillet à ses clients, définissant la nature précise des prestations réalisées au profit de cette dernière ainsi que les modalités de leur rémunération, ni les factures correspondant au montant des charges litigieuses de 794 732 euros, permettant d'établir la réalisation effective des prestations en cause, la date à laquelle elles ont été fournies et le montant des sommes dues en contrepartie de ces prestations.   
 5. D'autre part, il résulte de l'instruction que la SAS Guillet a déterminé mensuellement le montant des rémunérations dues au titre des contrats de coopération commerciale en appliquant les taux fixés par ces contrats au montant du chiffre d'affaires réalisé par l'ensemble des sociétés du groupe LDC avec chacun de ses clients au cours du mois précédent. L'administration fait toutefois valoir qu'un tel mode de calcul, purement théorique, présente des approximations, dans la mesure où le chiffre d'affaires réalisé par le groupe auprès de chaque client a été déterminé en tenant compte de la période correspondant à l'année civile, distincte de l'exercice de la SAS Guillet courant du 1er mars au 28 février, et sans intégrer les aléas résultant de la politique commerciale ou des régularisations comptables pratiquées par cette société postérieurement à la clôture de son exercice. Si la société requérante entend se prévaloir de la fiabilité de son système d'information, elle ne démontre pas que celui-ci permettrait de corriger de telles approximations, et d'évaluer le montant précis des rémunérations effectivement dues par la SAS Guillet en contrepartie des prestations dont elle aurait bénéficié au cours de la période en litige. 
 6.  Dès lors, et quand bien même les créances détenues par ses clients sur la SAS Guillet seraient soumises au délai de la prescription commerciale de cinq ans prévu par l'article L. 110-4 du code de commerce, les charges comptabilisées par l'intéressée ne peuvent être regardées comme certaines ni dans leur principe, ni dans leur montant. L'administration fiscale pouvait par suite, à bon droit, réintégrer la somme de 794 732 euros dans le résultat de la SAS Guillet au titre de l'exercice clos le 28 février 2011, et mettre à la charge de la SA LDC, en conséquence, les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés litigieuses. 
 S'agissant de l'interprétation de la loi fiscale : 
 7. La SA LDC n'est pas fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative de base référencée 4-C-131 publiée sous la référence BOI-BIC-CHG-10-30-10 paragraphe n° 1, qui ne comporte aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il vient d'être fait application. 
 En ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré : 
 8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 9. L'administration fiscale a assorti les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à la charge de la SA LDC à raison des rectifications relatives aux charges à payer de la majoration pour manquement délibéré prévue par le a) de l'article 1729 du code général des impôts au motif qu'alors qu'elle avait déjà constaté le défaut de justification de charges à payer résultant de contrats de coopération commerciale à l'occasion d'un précédent contrôle de la SAS Guillet mené au titre de la période du 1er mars 2006 au 28 février 2009, l'intéressée avait persisté à commettre le même manquement, dont le caractère intentionnel était confirmé par l'importance des rehaussements prononcés à ce titre. Si la société requérante soutient que le système d'information du groupe LDC a été adapté afin de garantir un meilleur suivi de l'exécution des contrats de coopération commerciale, elle ne conteste pas sérieusement la réitération du manquement en cause, la circonstance que le précédent contrôle de la SAS Guillet a donné lieu à une conciliation à l'issue de laquelle l'administration fiscale a accepté de réduire le montant des rehaussements initialement envisagés étant sans incidence sur la réalité du manquement alors constaté. Dans ces conditions, compte tenu de la nature, de l'importance et du caractère répété de ce manquement, l'administration fiscale doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de son caractère délibéré. 
 10. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions de la SA LDC tendant à la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge au titre de l'exercice clos le 28 février 2011 ainsi que des majorations correspondantes doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 11. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante à la présente instance, la somme demandée par la SA LDC au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SA LDC est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SA LDC et au directeur de la direction spécialisée de contrôle fiscal Centre Ouest. 
 Délibéré après l'audience du 5 mai 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 Mme Rosemberg, première conseillère, 
 M. Huin, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 26 mai 2023. 
 La rapporteure, 
 V. ROSEMBERG 
 Le président, 
 Y. LIVENAIS        
 La greffière, 
 C. MICHAULT 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne ou à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
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