TA33 · 3ème Chambre — 5 juillet 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire en réplique, enregistrés les 28 septembre 2020, 4 et 9 octobre 2021, Mme B A demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux correspondant, auxquels elle a été assujettie au titre des années 2012 à 2014, afin de déduire le montant des remboursements effectués des sommes détournées.   
 Mme A soutient que :  
 - la réclamation contentieuse formée le 17 février 2020 n'est pas irrecevable ;  
 - elle a remboursé une partie des sommes qu'elle avait détourné, et ces remboursements doivent venir en déduction des rehaussements de bases imposables opérés, conformément à l'article 156 I du code général des impôts ;  
 - elle se trouve dans une situation financière intenable.  
 Par des mémoires en défense, enregistrés les 24 mars 2021 et 24 novembre 2021, la directrice régionale des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde conclut au rejet de la requête.  
 Elle fait valoir que :  
 - la requête est tardive ; 
 - les moyens invoqués ne sont pas fondés.   
 Par ordonnance du 12 avril 2022, la clôture d'instruction a été fixée au 12 mai 2022.  
 Par une lettre du 14 juin 2022, les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office, tiré de l'irrecevabilité des conclusions présentées tendant à la suspension de la saisie administrative à tiers détenteur.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Reynaud, première conseillère ; 
 - et les conclusions de M. Willem, rapporteur public.  
 Considérant ce qui suit :  
 1. Mme B A a fait l'objet d'une vérification de comptabilité de sa profession d'avocate pour la période courant du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2014, prorogée jusqu'au 30 avril 2015 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. A l'issue de cette vérification, le service a mis en évidence des détournements de fonds destinés aux clients de Mme A, encaissés directement par cette dernière sur son compte bancaire professionnel. Ces sommes ont été intégrées aux revenus imposables au titre des années 2012 à 2014 par des propositions de rectification des 21 décembre 2015 pour l'année 2012 et 21 juin 2016 pour les années 2013 et 2014. Des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et des rappels de taxe sur la valeur ajoutée ont été mis à la charge de Mme A au titre des années 2012 à 2014. Ses réclamations ont été partiellement admises par une décision du 31 mai 2018 en matière de taxe sur la valeur ajoutée. Une nouvelle réclamation formée par Mme A le 17 février 2020 a été déclarée irrecevable en la forme. Dans la présente instance, Mme A demande au tribunal de prononcer la réduction des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu mises à sa charge afin de déduire les remboursements effectués des sommes détournées.  
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 2. Aux termes de l'article 92 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme provenant de l'exercice d'une profession non commerciale ou comme revenus assimilés aux bénéfices non commerciaux, les bénéfices des professions libérales, des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants et de toutes occupations, exploitations lucratives et sources de profits ne se rattachant pas à une autre catégorie de bénéfices ou de revenus. () ". Selon l'article 156 du même code : " L'impôt sur le revenu est établi d'après le montant total du revenu net annuel dont dispose chaque foyer fiscal. Ce revenu net est déterminé eu égard aux propriétés et aux capitaux que possèdent les membres du foyer fiscal désignés aux 1 et 3 de l'article 6, aux professions qu'ils exercent, aux traitements, salaires, pensions et rentes viagères dont ils jouissent ainsi qu'aux bénéfices de toutes opérations lucratives auxquelles ils se livrent, sous déduction : / I. du déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus ; si le revenu global n'est pas suffisant pour que l'imputation puisse être intégralement opérée, l'excédent du déficit est reporté successivement sur le revenu global des années suivantes jusqu'à la sixième année inclusivement. / Toutefois, n'est pas autorisée l'imputation : () / 2° Des déficits provenant d'activités non commerciales au sens de l'article 92, autres que ceux qui proviennent de l'exercice d'une profession libérale ou des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants ; ces déficits peuvent cependant être imputés sur les bénéfices tirés d'activités semblables durant la même année ou les six années suivantes ; () / ". 
 3. Il résulte de ces dispositions, éclairées par les travaux préparatoires de l'article 9 de la loi du 27 décembre 1973 dont elles sont issues, que le législateur a entendu déroger, en ce qui concerne la catégorie des bénéfices non commerciaux définie par l'article 92 du code général des impôts, à la règle, établie par le 3 de l'article 13 et par le premier alinéa du I. de l'article 156 précités du même code, selon laquelle le montant imputable sur le revenu global du déficit constaté pour une année, dans une catégorie de revenus, est déterminé par l'excédent des résultats négatifs sur les résultats positifs de l'ensemble des entreprises, exploitations ou professions ressortissant de cette catégorie, en distinguant les déficits provenant des professions libérales et des charges et offices dont les titulaires n'ont pas la qualité de commerçants, seuls déductibles en totalité du revenu global, des déficits provenant d'une ou plusieurs des autres occupations, activités lucratives et sources de profits visées audit article 9.  
 4. Les opérations de détournements de fonds, qui ne relèvent ni de l'exercice d'une profession libérale, ni de celui d'une charge ou d'un office, ne peuvent, de ce seul fait, en application des dispositions susvisées du 2° du I. de l'article 156 du code général des impôts, engendrer des déficits déductibles du revenu global de leur auteur. Ces déficits sont, le cas échéant, exclusivement imputables sur les revenus, assimilés à des bénéfices non commerciaux, qui ont pu être en même temps tirés de pareilles occupations, activités ou sources de profits.   
 5. En premier lieu, les rehaussements d'impôt sur le revenu, envisagés à l'issue de la procédure de vérification, résultent de la réintégration aux revenus imposables des années 2012 à 2014 de sommes détournées par Mme A durant son activité d'avocate au détriment de ses clients, sur le fondement de l'article 92 du code général des impôts. La circonstance que Mme A ait remboursé une partie des sommes détournées en exécution d'un jugement du tribunal de grande instance de Bordeaux du 28 novembre 2016 la condamnant à réparer les dommages causés par l'infraction est sans influence sur le caractère imposable de ces sommes au titre des années 2012 à 2014. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a considéré que le remboursement des sommes détournées ne pouvait donner lieu à déduction sur le revenu global de Mme A. 
 6. En second lieu, les difficultés financières invoquées par Mme A sont sans influence sur le bien-fondé des impositions en litige.  
 7. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée en défense, que les conclusions à fin de réduction des cotisations d'impôt sur le revenu présentées par Mme A doivent être rejetées.  
 Sur les conclusions à fin de suspension de la saisie administrative à tiers détenteur :  
 8. Suivant les dispositions combinées des articles L. 262 et L. 281 du livre des procédures fiscales, la saisie administrative à tiers détenteurs mise en œuvre par le comptable public assignataire constitue un acte de poursuite dont la contestation ne saurait porter ni sur le bien-fondé de la créance fiscale ni sur la procédure d'imposition. Dans ces conditions, les conclusions tendant à la suspension de la saisie administrative à tiers détenteur, qui n'est pas assortie d'une requête dirigée contre l'acte dont il s'agit, constitue un litige distinct. Par suite, ces conclusions doivent être écartées comme étant irrecevables.  
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de Mme A est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à Mme B A et à la directrice régionale des finances publiques de Nouvelle-Aquitaine et du département de la Gironde.  
 Délibéré après l'audience du 21 juin 2022 à laquelle siégeaient : 
 M. Salvage président, 
 M. Elouafi, premier conseiller,  
 Mme Reynaud, première conseillère.   
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 5 juillet 2022.  
 La rapporteure, 
 P. REYNAUD 
 Le président, 
 F. SALVAGE Le greffier, 
 S. FORESTAS-BURGAUD 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne et à tous huissiers de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun, contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,