TA95 · 2ème Chambre — 28 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 I. Par une requête et des mémoires, enregistrés le 3 juillet 2019, le 21 octobre 2019, le 13 novembre 2019 et le 30 novembre 2019 sous le n°1908285, M. A B, représenté par Me Bensaid, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2016 et restant à sa charge compte tenu des dégrèvements intervenus ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat, outre les dépens, la somme de 1 500 € en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - en vertu tant de la loi que de la doctrine administrative, le délai de reprise était expiré à la date à laquelle l'administration a remis en cause l'avantage fiscal dont il a bénéficié en 2014 en vertu de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts ; par suite, le prononcé de la clôture de son plan d'épargne en actions (PEA) ordinaire en raison du cumul d'avantages fiscaux n'est pas fondé et la plus-value réalisée en 2016 sur ces deux PEA est exonérée d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux.  
 - l'administration n'est pas fondée à demander une substitution de base légale pour justifier la clôture du PEA, dès lors que le délai de cinq ans prévu à l'article 163 quinquies D du code général des impôts ne concerne pas les titres mais les liquidités ; 
 - en outre, en raison de la prescription, elle ne peut pas se prévaloir des dispositions du 2ème alinéa du IV de l'article 199 terdecies-0 A ; 
 - enfin, le service a omis de tenir compte de la réduction d'impôt de 9 000 € au titre de l'année 2015. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 4 septembre 2019, le 8 novembre 2019 et le 27 novembre 2019, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au non-lieu à statuer à hauteur des dégrèvements accordés en cours d'instance et au rejet du surplus des conclusions de la requête. 
 Elle soutient que : 
 - l'imposition restant en litige doit être maintenue, par voie de substitution de base légale, sur le fondement des articles 163 quinquies D, 199 terdecies-0 A et 1765 du code général des impôts et par voie de compensation ;   
 - en raison des dégrèvements prononcés, le moyen tiré de ce que le service aurait omis de tenir compte de la réduction d'impôt de 9 000 € au titre de l'année 2015 est inopérant ; 
 - les autres moyens soulevés par M. B ne sont pas fondés. 
 II. Par une requête et un mémoire, enregistrés les 6 février et 7 mai 2020 sous le n°2001527, M. B , représenté par Me Bensaid, demande au tribunal, dans le dernier état de ses écritures : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2016 et restant à sa charge compte tenu des dégrèvements intervenus ;  
 2°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 1 500 €, outre les dépens, en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que le contrôle sur pièces dont il a fait l'objet est entaché d'irrégularité, dès lors qu'en méconnaissance des dispositions de l'article L. 54 C du livre des procédures fiscales, il n'a pas été donné suite à sa demande de saisine de l'interlocuteur départemental.  
 Par un mémoire en défense, enregistré le 2 mars 2020, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête. 
 Elle soutient que le moyen soulevé par M. B n'est pas fondé. 
 Vu : 
 - les autres pièces des dossiers ; 
 Vu : 
 - le code monétaire et financier ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Huon, président rapporteur, 
 - et les conclusions de M. Chabauty, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. Entre 2012 et 2016, M. B a acquis puis revendu 2 072 actions de la SAS Kseop Holding, inscrites, pour 1 536 d'entre elles, sur un plan d'épargne actions ordinaire (PEA) ouvert le 21 mars 2011 et pour les 536 autres sur un plan d'épargne en actions destiné au financement des petites et moyennes entreprises (PEA-PME) ouvert le 8 avril 2015. Les premières comme les secondes ont été cédées le 28 avril 2016 dégageant des plus-values s'établissant respectivement à 105 898 euros et 29 850 euros. Outre qu'en vertu du 5 bis de l'article 157 du code général des impôts, ces plus-values, réalisées dans le cadre de plans d'épargne en actions, n'ont pas été soumises à l'impôt sur le revenu, le contribuable, en application des dispositions de l'article 199 terdecies-0 A du même code, a bénéficié, en 2013, d'une réduction d'impôt de 2 748 euros et, en 2014 et 2015, de deux réductions d'impôt de 9 000 euros chacune. A l'issue d'un contrôle sur pièces et aux termes d'une proposition de rectification du 28 juillet 2018 et de la réponse du 3 octobre 2018 aux observations du contribuable, l'administration a relevé que M. B n'avait pas respecté la règle du non-cumul d'avantages fiscaux, ce qui, en application de l'article 1765 du code général des impôts, devait entraîner la clôture du PEA et du PEA-PME à la date du manquement soit, respectivement, en 2014 et 2015. S'agissant de l'année 2015, le service s'est borné à reprendre la réduction d'impôt de 9 000 euros et, considérant que cette reprise faisait disparaître le cumul d'avantages fiscaux, a maintenu l'exonération de la plus-value de cession des 536 titres inscrits sur le compte PEA-PME. En revanche, constatant l'expiration du délai de reprise s'agissant de la réduction d'impôt de l'année 2014, le vérificateur a constaté la clôture du PEA ordinaire et, en application du 6. bis de l'article 158 du code général des impôts, a imposé au taux progressif la plus-value dégagée en 2016 par la vente des titres y figurant. A la suite du rejet de sa réclamation, M. B demande la décharge des cotisations supplémentaires à l'impôt sur le revenu et aux contributions sociales auxquels il a ainsi été assujetti au titre de l'année 2016. 
 2. Les deux requêtes susvisées de M. B tendent aux mêmes fins et ont fait l'objet d'une instruction commune. Il y a lieu de les joindre pour y statuer par un même jugement. 
 Sur l'étendue du litige : 
 3. Par décisions des 4 septembre et 7 novembre 2019, ainsi postérieures à l'introduction de la requête n°1908285, l'administration a accordé à M. B le dégrèvement des droits et pénalités contestés, respectivement à hauteur de 24 404 euros et 17 184 euros soit, au total 41 588 euros. Dans cette mesure les conclusions à fin de décharge présentées par le contribuable sont devenues sans objet de sorte qu'il n'y a plus lieu d'y statuer.  
 Sur les impositions restant en litige : 
 4. En cours d'instance, l'administration a renoncé expressément à l'imposition de la plus-value de cession des titres Kseop Holding inscrits sur le PEA de M. B, tout en lui substituant celle du gain de cession des titres inscrits sur le PEA-PME, avant in fine d'abandonner également cette taxation, ce qui a conduit aux dégrèvements mentionnés au point 3. Elle entend désormais, " par voie de substitution de base légale " et " par compensation ", maintenir les droits rappelés à hauteur de la somme 20 748 euros correspondant à la reprise, sur l'année 2016, des réductions d'impôt obtenues en 2013, 2014 et 2015 sur le fondement de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts.  
 5. Aux termes de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales : "'Lorsqu'un contribuable demande la décharge ou la réduction d'une imposition quelconque, l'administration peut, à tout moment de la procédure et malgré l'expiration des délais de prescription, effectuer ou demander la compensation dans la limite de l'imposition contestée, entre les dégrèvements reconnus justifiés et les insuffisances ou omissions de toute nature constatées dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande'". Si la compensation permet de maintenir le montant d'une imposition à la charge du contribuable, elle entraîne une modification de la matière imposable par rapport à celle initialement retenue par l'administration dans son redressement alors que la substitution de base légale conduit au maintien de la même imposition sur un autre fondement légal.  
 6. En premier lieu, d'une part, aux termes de l'article 157 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : " N'entrent pas en compte pour la détermination du revenu net global : / () 5° bis Les produits et plus-values que procurent les placements effectués dans le cadre d'un plan d'épargne en actions défini à l'article 163 quinquies D () ". Aux termes de l'article 158 dudit code : " () 6 bis.-Les gains nets de cession de valeurs mobilières, droits sociaux et titres assimilés sont déterminés conformément aux articles 150-0 A à 150-0 E () ". Aux termes de l'article 163 quinquies D du même code : " I. - Le plan d'épargne en actions est ouvert et fonctionne conformément aux articles L. 221-30, L. 221-31 et L. 221-32 du code monétaire et financier et le plan d'épargne en actions destiné au financement des petites et moyennes entreprises et des entreprises de taille intermédiaire est ouvert et fonctionne conformément aux articles L. 221-32-1, L. 221-32-2 et L. 221-32-3 du même code. ". Aux termes de l'article 1765 de ce code, dans sa rédaction alors applicable : " Si l'une des conditions prévues pour l'application, selon le cas, des articles L. 221-30, L. 221-31 et L. 221-32 ou des articles L. 221-32-1, L. 221-32-2 et L. 221-32-3 du code monétaire et financier n'est pas remplie, le plan est clos, dans les conditions définies au 2 du II de l'article 150-0 A et à l'article L. 221-32 du code monétaire et financier à la date où le manquement a été commis et les cotisations d'impôt résultant de cette clôture sont immédiatement exigibles. ". Enfin, aux termes de l'article 150-0 A de ce code : " " I.-1. () les gains nets retirés des cessions à titre onéreux, effectuées directement, par personne interposée ou par l'intermédiaire d'une fiducie, de valeurs mobilières, de droits sociaux, de titres mentionnés au 1° de l'article 118 et aux 6° et 7° de l'article 120, de droits portant sur ces valeurs, droits ou titres ou de titres représentatifs des mêmes valeurs, droits ou titres, sont soumis à l'impôt sur le revenu. / II.- Les dispositions du I sont applicables : () 2. Au gain net réalisé depuis l'ouverture d'un plan d'épargne en actions défini à l'article 163 quinquies D en cas de retrait de titres ou de liquidités ou de rachat avant l'expiration de la cinquième année dans les mêmes conditions () ". 
 7. D'autre part, aux termes de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts, dans sa rédaction applicable à l'espèce : " I. - 1° Les contribuables domiciliés fiscalement en France peuvent bénéficier d'une réduction de leur impôt sur le revenu égale à 18 % des versements effectués au titre de souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital de sociétés () / IV () / Lorsque tout ou partie des actions ou parts ayant donné lieu à la réduction est cédé avant le 31 décembre de la cinquième année suivant celle de la souscription, il est pratiqué au titre de l'année de la cession une reprise des réductions d'impôt obtenues () ". 
 8. La demande de l'administration visant à substituer aux dispositions citées au point 6 celles reprises au point 7 revient à opérer la reprise de la réduction d'impôt à laquelle ont ouvert droit les souscriptions litigieuses motif pris du non-respect des conditions de conservation des titres alors que la rectification contestée procédait de la remise en cause de l'exonération d'une plus-value de cession et de sa taxation selon le régime de droit commun en raison de la clôture d'un plan d'épargne en actions. Par suite, cette demande, qui ne tend pas au maintien, sur un autre fondement de droit, de la même imposition ne relève pas, en tout état de cause, d'une substitution de base légale mais ne saurait s'analyser que comme une demande de compensation.  
 9. En second lieu, il résulte des dispositions de l'article L. 203 du livre des procédures fiscales que l'administration est fondée à invoquer des insuffisances ou omissions de toute nature pendant l'instruction de la demande, laquelle doit s'entendre comme prenant effet au plus tôt à compter de l'examen de la réclamation du contribuable par l'administration et se poursuivant pendant toute la durée du contentieux devant le juge administratif statuant au fond sur le litige. 
 10. Il résulte de l'instruction et, en particulier, des énonciations de la proposition de rectification que l'administration disposait, avant l'introduction de la réclamation par le contribuable, de l'ensemble des éléments propres à lui permettre de caractériser une méconnaissance des dispositions du IV de l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts, étant d'ailleurs précisé que le crédit d'impôt de l'année 2015 a effectivement fait l'objet d'une reprise, laquelle a été abandonnée par une décision de dégrèvement du 22 novembre 2019. Par suite, l'insuffisance de taxation en cause ne saurait être regardée comme ayant été " constatée dans l'assiette ou le calcul de l'imposition au cours de l'instruction de la demande " au sens de l'article L203 du livre des procédures fiscales. La demande de compensation de l'administration ne peut, dès lors, qu'être rejetée. 
 11. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens des requêtes que M. B, est fondé à demander la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2016 et restant à sa charge. 
 12. Aux termes de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : " Dans toutes les instances, le juge condamne la partie tenue aux dépens ou, à défaut, la partie perdante, à payer à l'autre partie la somme qu'il détermine, au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. Le juge tient compte de l'équité ou de la situation économique de la partie condamnée. Il peut, même d'office, pour des raisons tirées des mêmes considérations, dire qu'il n'y a pas lieu à cette condamnation. ". 
 13. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de  mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre des frais exposés par M. B et non compris dans les dépens. En revanche, dès lors que les présentes instances n'ont donné lieu à aucun dépens, les conclusions présentées à ce titre ne peuvent qu'être rejetées.     
 D E C I D E : 
 Article 1er : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions en décharge présentées par M. B, à hauteur des dégrèvements d'un montant total de 41 588 euros, en droits et pénalités, prononcés par l'administration en cours d'instance. 
 Article 2 : M. B est déchargé des suppléments d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquels il a été assujetti au titre de l'année 2016 et restant à sa charge. 
 Article 3 : L'Etat versera à M. B une somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 4: Le surplus des conclusions des requêtes est rejeté. 
 Article 5 : Le présent jugement sera notifié à M. A B et au directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise. 
 Délibéré après l'audience du 7 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Huon, président, 
 Mme Edert, vice-présidente, 
 M. Viain, premier conseiller.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 28 mars 2023. 
 L'assesseur le plus ancien, 
 signé 
 S. EDERT 
 Le président, 
 signé 
 C. HUON 
 La greffière, 
 signé 
 A. TAINSA 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N° 1908285,2001527