TA80 · 2ème Chambre — 27 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés le 16 mars 2020 et le 14 juin 2022, le centre hospitalier d'Abbeville, représenté par Me Garnier, demande au tribunal : 
 1°) la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles il a été assujetti au titre des exercices clos en 2012 et 2013 et des pénalités correspondantes ; 
 2°) à titre subsidiaire, la décharge de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises mise à la charge du groupement d'intérêt économique (GIE) " IRM Picardie maritime " ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 4 000 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Il soutient que : 
 - c'est-à-tort que l'administration a considéré que les montants des forfaits techniques versés au GIE " IRM Picardie maritime " constituaient des produits propres du GIE alors qu'il s'agit d'un élément de la rémunération de l'acte médical qui lui est reversé pour les prestations d'imagerie qui le concerne ; 
 - le GIE " IRM Picardie maritime " n'exerce pas une activité à but lucratif ; 
 - en tant qu'établissement public de santé, le centre hospitalier ne pouvait être assujetti à l'impôt sur les sociétés ; 
 - il est fondé à se prévaloir du paragraphe 220 de l'instruction publiée au bulletin officiel des finances publiques - impôts référencée BOI-TVA-CHAMP-10-10-50-70-20181226 ; 
 - les cotisations supplémentaires mises à sa charge sont assises pour partie sur le produit des forfaits techniques perçus à raison des actes d'imagerie médicale réalisés par les praticiens libéraux, également membre du GIE " IRM Picardie maritime " ; 
 - le GIE " IRM Picardie maritime " ne réalisant pas de chiffre d'affaires, c'est-à-tort que l'administration a mis à sa charge un rappel de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 23 septembre 2020, l'administratrice générale de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens soulevés par le centre hospitalier d'Abbeville ne sont pas fondés. 
 Les parties ont été informées, en application des dispositions de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, de ce que le jugement était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office tiré de l'irrecevabilité des conclusions tendant à la décharge de la cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises mise à la charge du GIE " IRM Picardie maritime " qui concerne un autre contribuable.  
 Par ordonnance du 27 juin 2022, la clôture de l'instruction a été fixée au 27 juillet 2022. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - les conclusions de M. Beaujard, rapporteur public, 
 - et les observations de Me Garnier, représentant le centre hospitalier d'Abbeville. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Le centre hospitalier d'Abbeville et la société civile de moyens " IRM des radiologues de la région d'Abbeville " ont constitué entre eux le GIE " IRM Picardie maritime " destiné à l'exploitation d'un équipement d'imagerie par résonance magnétique (IRM) situé dans l'enceinte du centre hospitalier. Ce GIE a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au titre des exercices clos en 2012 et 2013 au terme de laquelle des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés ont été imposées entre les mains du centre hospitalier d'Abbeville, conformément à une proposition de rectification adressée le 31 juillet 2015, dont le centre hospitalier d'Abbeville demande la décharge. 
 Sur la recevabilité des conclusions à fin de décharge des rappels de cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises mis à la charge du GIE " IRM Picardie maritime " : 
 2. Alors que les rappels de cotisations sur la valeur ajoutée des entreprises mis à la charge du GIE " IRM Picardie maritime " concernent le GIE en propre, le centre hospitalier d'Abbeville, qui, en tout état de cause, n'a pas formé de réclamation préalable à l'encontre de cette imposition, n'est pas recevable à en demander la décharge.  
 Sur le bien-fondé des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à la charge du centre hospitalier d'Abbeville : 
 3. Aux termes du 1. de l'article 206 du code général des impôts, dans sa rédaction applicable au présent litige : " () sont passibles de l'impôt sur les sociétés, quel que soit leur objet, les sociétés anonymes, les sociétés en commandite par actions, les sociétés à responsabilité limitée n'ayant pas opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes () et toutes autres personnes morales se livrant à une exploitation ou à des opérations de caractère lucratif. ". 
 4. Pour l'application des dispositions précitées du 1. de l'article 206 du code général des impôts, une personne morale est exonérée de l'impôt sur les sociétés dès lors, d'une part, que sa gestion présente un caractère désintéressé et, d'autre part, qu'elle rend des services qui ne sont pas offerts en concurrence dans la même zone géographique d'attraction avec ceux proposés au même public par des entreprises commerciales exerçant une activité identique. Toutefois, même dans le cas où la personne morale intervient dans un domaine d'activité et dans un secteur géographique où existent des entreprises commerciales, l'exonération de l'impôt sur les sociétés lui reste acquise si elle exerce son activité dans des conditions différentes de celle des entreprises commerciales, soit en répondant à certains besoins insuffisamment satisfaits par le marché, soit en s'adressant à un public qui ne peut normalement accéder aux services offerts par les entreprises commerciales, notamment en pratiquant des prix inférieurs à ceux du secteur concurrentiel et, à tout le moins, des tarifs modulés en fonction de la situation des bénéficiaires, sous réserve de ne pas recourir à des méthodes commerciales excédant les besoins de l'information du public sur les services qu'elle offre. 
 5. Par ailleurs, aux termes du I de l'article 239 quater du code général des impôts : " Les groupements d'intérêt économique constitués et fonctionnant dans les conditions prévues aux articles L. 251-1 à L. 251-23 du code de commerce n'entrent pas dans le champ d'application du 1 de l'article 206, mais chacun de leurs membres est personnellement passible, pour la part des bénéfices correspondant à ses droits dans le groupement, soit de l'impôt sur le revenu, soit de l'impôt sur les sociétés s'il s'agit de personnes morales relevant de cet impôt. / Pour l'application de cette disposition, la répartition est effectuée dans les conditions fixées par le contrat de groupement ou, à défaut, par fractions égales. ". Ces dispositions combinées avec celles précitées du 1. de l'article 206 du même code n'ont ni pour objet, ni pour effet d'exclure toute imposition des résultats de ces groupements sur le fondement du 1. de l'article 206 du même code, mais seulement de prévoir que cette imposition s'effectue entre les mains de leurs membres au titre, selon les cas, de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés. 
 6. En l'espèce, le centre hospitalier d'Abbeville fait partie du GIE " IRM Picardie maritime " qui a été créé dans le but de mutualiser, entre ses membres utilisateurs les investissements ainsi que les coûts de fonctionnement liés à la location par crédit-bail d'un équipement d'imagerie par résonnance magnétique. Il résulte de l'instruction que le centre hospitalier d'Abbeville bénéficie, en sa qualité de membre du GIE, d'un temps d'utilisation de l'équipement déterminé en fonction de sa participation au capital du groupement, que sa participation au financement de celui-ci est également fonction de ce même critère. 
 7. Il résulte également de l'instruction, et n'est d'ailleurs pas contesté, que le GIE " IRM Picardie maritime " ne perçoit, directement ou indirectement, aucun honoraire à raison des actes d'imagerie médicale réalisés sur le matériel qu'il met à la disposition du centre hospitalier d'Abbeville. Les seules ressources du GIE proviennent des " redevances " versées par ses membres dont il ressort des constatations mêmes de la proposition de rectification adressée au centre hospitalier d'Abbeville qu'elles couvrent, à l'euro près, les charges du GIE et sont calculées sur la base d'une répartition proratisée des coûts, fixée statutairement.  
 8. A cet égard, la circonstance que le GIE " IRM Picardie maritime " perçoit des caisses primaires d'assurance maladie le montant des forfaits techniques, dont l'objet est de contribuer à l'amortissement ainsi qu'aux frais de fonctionnement d'un IRM, ne saurait faire regarder celui-ci comme réalisant un bénéfice alors qu'il est constant que ces sommes, qui revêtent, alors même qu'elles sont directement versées à l'exploitant de l'équipement, le caractère d'une rémunération de l'acte médical, sont reversées annuellement au centre hospitalier d'Abbeville pour la part qui concerne son utilisation des équipements d'imagerie. Le centre hospitalier d'Abbeville a d'ailleurs directement perçu le montant de ces forfaits techniques de la part de l'assurance maladie en 2012.  
 9. Ainsi, le GIE " IRM Picardie maritime " présente, d'une part, une gestion désintéressée et, d'autre part, rend un service à ses membres, dans des conditions différentes de celles qui pourraient être proposées, dans un secteur géographique proche, par des établissements ayant un fonctionnement et des méthodes de communication analogues à ceux d'entreprises commerciales. 
 10. Par suite, c'est-à-tort que l'administration, qui n'était au demeurant pas fondée à écarter la comptabilité du GIE au seul motif que les sommes perçues par lui à ce titre n'étaient pas enregistrées dans des comptes de produits mais dans des comptes de tiers, a estimé que l'activité du GIE " IRM Picardie maritime " correspondait à une exploitation ou des opérations de caractère lucratif et qu'en conséquence, le centre hospitalier d'Abbeville devait être assujetti, à concurrence de sa participation au sein du GIE, à l'impôt sur les sociétés sur le fondement des dispositions combinées du 1. de l'article 206 et du I de l'article 239 quater du code général des impôts. 
 11. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête, que le centre hospitalier d'Abbeville est fondé à demander la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à sa charge. 
 Sur les conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative : 
 12. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : Le centre hospitalier d'Abbeville est déchargé, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquelles il a été assujetti au titre des années 2012 et 2013 à raison de son appartenance au GIE " IRM Picardie maritime ". 
 Article 2 : L'Etat versera au centre hospitalier d'Abbeville la somme de 1 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Article 3 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 4 : Le présent jugement sera notifié au centre hospitalier d'Abbeville et à l'administratrice générale de la direction spécialisée de contrôle fiscal Nord. 
 Délibéré après l'audience du 13 octobre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Boutou, président, 
 Mme Pierre, première conseillère, 
 M. Menet, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 27 octobre 2022. 
 La rapporteure, 
 Signé 
 A-L A 
 Le président, 
 Signé 
 B. Boutou 
 La greffière,  
 Signé 
 A. Ribière 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.