TA63 · Chambre 1 — 3 février 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires, enregistrés le 23 février 2020, le 11 décembre 2020 et le 2 mars 2021, M. et Mme C B, représentés par Me Rebinguet, demandent au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Ils soutiennent que : 
 - la rémunération perçue par Mme B au titre de l'année 2015 n'est pas excessive dès lors qu'elle a perçu des rémunérations de niveau équivalent en 2012 et 2013 ; l'administration fiscale n'a pas procédé à une comparaison des niveaux de rémunération dans des entreprises similaires ; Mme B a développé, au cours de l'année 2015, l'activité de la société dans un nouveau secteur et a ainsi effectué un travail supplémentaire s'ajoutant à ses missions habituelles ; 
 - ils sont fondés à se prévaloir des énonciations du paragraphe 130 de l'instruction référencée BOI-BIC-CHG-40-40-10 du 12 septembre 2012 ; 
 - l'application des pénalités pour mauvaise foi n'est pas justifiée dès lors que la rémunération de Mme B ne peut être considérée comme excessive et qu'ils n'ont pas cherché à se soustraire volontairement à l'impôt sur le revenu. 
 Par des mémoires en défense, enregistrés le 29 septembre 2020, le 4 janvier 2021 et le 5 mars 2021, le directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que les moyens de la requête ne sont pas fondés. 
 Par ordonnance du 3 mars 2021, la clôture d'instruction a été fixée au 29 mars 2021.  
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - les conclusions de M. Jurie, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La Sarl N7 Auto Pièces qui exerce une activité de commercialisation de voitures et véhicules automobiles légers d'occasion ainsi que de vente de pièces neuves et d'occasion, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur l'ensemble de ses déclarations fiscales pour la période du 1er juillet 2014 au 30 juin 2016. A l'issue de cette dernière, l'administration fiscale a remis en cause une fraction de la rémunération considérée comme excessive et donc non déductible du résultat de la société versée au titre de l'année 2015 à Mme B, gérante et associée de ladite société. Une somme de 50 600 euros a été soumise à l'impôt sur le revenu entre les mains de l'intéressée, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, sur le fondement du d de l'article 111 du code général des impôts. Par la présente requête, M. et Mme B demandent au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux auxquelles ils ont été assujettis au titre de l'année 2015 ainsi que des pénalités correspondantes. 
 Sur le bien-fondé des impositions :  
 2. Aux termes de l'article 111 du code général des impôts : " Sont notamment considérés comme revenus distribués () d. La fraction des rémunérations qui n'est pas déductible en vertu du 1° du 1 de l'article 39 " et aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant, sous réserve des dispositions du 5, notamment : / 1° () les dépenses de personnel (). / Toutefois les rémunérations ne sont admises en déduction des résultats que dans la mesure où elles correspondent à un travail effectif et ne sont pas excessives eu égard à l'importance du service rendu. () ". Quelle qu'ait été la procédure suivie à l'encontre du contribuable, il lui appartient de justifier que les rémunérations qu'il déduit de son bénéfice imposable correspondent à un travail effectif. En revanche c'est à l'administration, lorsqu'elle soutient que ces rémunérations sont excessives par rapport à l'importance du service rendu d'apporter la preuve du caractère excessif des rémunérations par rapport à cette valeur.  
 3. Il résulte de l'instruction que la société Sarl N7 Auto Pièces a versé à Mme B, sa gérante, une rémunération annuelle s'élevant à 123 600 euros au cours de l'exercice 2015. L'administration fiscale a considéré que cette rémunération était excessive au sens du 1° du 1 de l'article 39 précité du code général des impôts a établi qu'une fraction de cette rémunération s'élevant à 50 600 euros devaient être soumises à l'impôt sur le revenu sur le fondement de l'article 111 d) du code général des impôts précité. 
 4. Pour justifier du caractère excessif des rémunérations perçues par Mme B au titre de l'année 2015, l'administration a relevé que sa rémunération a augmenté de 69% par rapport à l'année précédente alors que le chiffre d'affaire de la société n'a augmenté que de 8% et que le résultat pour l'exercice 2015 était déficitaire et qu'ainsi l'importance de la rémunération octroyée a été préjudiciable à la société. Par ailleurs, le vérificateur a souligné que Mme B a confirmé ne pas avoir exercé de prérogatives ou fonction supplémentaires au cours de l'exercice et a constaté que l'augmentation de la rémunération de la gérante était principalement motivée par des difficultés de trésorerie rencontrées par la SCI B et associés dont elle est associée et afin de pallier l'absence de revenus fonciers depuis plusieurs mois. Si M. et Mme B soutiennent que l'augmentation de la rémunération de Mme B est justifiée par la circonstance qu'elle a développé l'activité de la société dans un nouveau secteur au cours de l'année 2015 et donc exercé des fonctions supplémentaires en plus de ses missions habituelles, ils n'apportent aucun élément au soutien de leur allégation. Dans ces conditions, sans qu'il soit besoin de procéder à une comparaison avec les rémunérations accordées par d'autres entreprises et sans que la circonstance que l'administration fiscale n'ait pas jugé excessives les rémunérations des années 2012 et 2013, ait une incidence sur l'appréciation de l'excessivité de la rémunération au titre de l'exercice 2015, l'administration fiscale doit être regardée comme établissant que l'augmentation de la rémunération de Mme B était excessive. Dès lors, c'est par une exacte application de l'article 111 d) du code général des impôts que la fraction de la rémunération de Mme B jugée excessive a été imposée dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. 
 5. Il résulte de l'instruction que Mme B est détentrice à 50% du capital social de la Sarl N7 Auto Pièces. Par conséquent, les requérants ne peuvent pas utilement se prévaloir des énonciations du paragraphe 130 de l'instruction référencée BOI-BIC-CHG-40-40-10 du 12 septembre 2012 dès lors que cette instruction concerne, comme son titre l'indique, " les rémunérations des salariés autres que le conjoint de l'exploitant individuel ou de l'associé d'une société et autres charges correspondantes ". 
 Sur les pénalités : 
 6. L'article 1729 du code général des impôts dispose que : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ".  
 7. L'administration fiscale a appliqué la pénalité de 40 % visée par les dispositions précitées aux cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de cotisations sociales. Elle a retenu le caractère délibéré de ces manquements aux motifs que Mme B, en sa qualité d'associée et gérante de la Sarl N7 Auto Pièces ne pouvait ignorer le caractère non justifiée de la rémunération versée dès lors qu'elle a admis que l'augmentation était principalement motivée par des difficultés de trésorerie rencontrées par la SCI B et associés dont elle est associée et afin de pallier l'absence de revenus fonciers depuis plusieurs mois et que ce faisant les charges déduites du résultat de la société était seulement engagée dans l'intérêt personnel des époux B. L'administration fiscale doit ainsi être regardée comme établissant la volonté des requérants d'éluder l'impôt. Par ailleurs, M. et Mme B qui se bornent à soutenir que Mme B a développé au cours de l'année en litige l'activité de la société dans un nouveau secteur n'apportent aucun élément corroborant leur allégation et justifiant leur bonne foi. Par suite, M. et Mme B ne sont pas fondés à demander la décharge des majorations de 40% fondées sur l'article 1729 du code général des impôts mises à leur charge. 
 8. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme B ne sont pas fondés à demander la décharge des impositions supplémentaires, en droits et pénalités, auxquelles ils ont été assujettis en matière d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux au titre de l'année 2015. Les conclusions de leur requête doivent, par suite, être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme B est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme B et au directeur départemental des finances publiques du Puy-de-Dôme. 
 Délibéré après l'audience du 20 janvier 2023, à laquelle siégeaient : 
 Mme Courret, présidente, 
 M. Bordes, premier conseiller, 
 Mme Bollon, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 3 février 2023. 
 La rapporteure, 
 L. A 
 La présidente, 
 C. COURRET La greffière, 
 F. LLORACH 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.