TA95 · 2ème Chambre — 4 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire enregistrés le 9 janvier 2020 et le 6 décembre 2022, la société à responsabilité limitée (SARL) Sushi Colombes, représentée par Me Sorin, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée qui lui ont été assignés au titre de la période allant du 1er janvier 2016 au 28 février 2018 ; 
 2°) de maintenir la société au bénéfice du sursis de paiement prévu à l'article L. 277 du livre des procédures fiscales. 
 Elle soutient que : 
 -   les sushis vendus à emporter doivent être soumis au taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 5,5 %, dès lors que, pouvant être conservés au réfrigérateur, ils ne sont pas nécessairement destinés à une consommation immédiate ; à cet égard, elle peut se prévaloir des documentations administratives référencées BOI-TVA-LIQ-30-10-10, BOI-ANNX-000495 et BOI-TVA-LIQ-30-10-10 ; 
 - en l'absence de volonté de dissimulation ou de mauvaise foi, le service ne justifie pas du bien-fondé de la majoration de 40% pour manquement délibéré appliquée aux rappels contestés. 
 Par un mémoire en défense enregistré le 9 juillet 2020, la directrice départementale des finances publiques du Val-d'Oise conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que les moyens invoqués par la SARL Sushi Colombes ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 -          le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 -          le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Viain, premier conseiller ; 
 - les conclusions de M. Chabauty, rapporteur public ; 
 - les observations de Me Nakache se substituant à Me Sorin et les explications de M. A, gérant de la SARL Sushi Colombes. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. La SARL Sushi Colombes, qui a pour activité la vente de sushis sur place, à emporter ou livrés à domicile, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant, en matière de taxe sur la valeur ajoutée, sur la période allant du 18 novembre 2015 au 28 février 2018. A l'issue de ce contrôle et aux termes d'une proposition de rectification du 23 juillet 2018, le service a notamment estimé qu'à l'exclusion des ventes à emporter de boissons non alcoolisées, l'ensemble du chiffre d'affaires généré par la vente de produits alimentaires devait être taxé au taux de 10 % et non de 5,5 %. Les rappels de TVA correspondant, établis au titre de la période allant du 1er janvier 2016 au 28 février 2018 et assortis de la majoration de 40 % pour manquement délibéré ont été mis en recouvrement le 15 avril 2019, pour un montant total de 61 040 euros, en droits et pénalités. A la suite du rejet de sa réclamation, la SARL Sushi Colombes demande la décharge de ces impositions. 
 Sur la loi fiscale : 
 2. En premier lieu, aux termes de l'article 279 du code général des impôts, applicable à la période d'imposition en litige : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 10 % en ce qui concerne : () / n. Les ventes à emporter ou à livrer de produits alimentaires préparés en vue d'une consommation immédiate, à l'exclusion de celles relatives aux boissons alcooliques qui relèvent du taux prévu à l'article 278. ". Aux termes de l'article 278-0 bis du même code, dans sa rédaction applicable à la période d'imposition en litige : " La taxe sur la valeur ajoutée est perçue au taux réduit de 5,5 % en ce qui concerne : / A. Les opérations d'achat, d'importation, d'acquisition intracommunautaire, de vente, de livraison, de commission, de courtage ou de façon portant sur : / 1° L'eau et les boissons non alcooliques ainsi que les produits destinés à l'alimentation humaine () ". Pour l'application de ces dispositions, les produits alimentaires préparés en vue d'une consommation immédiate s'entendent des produits dont la nature, le conditionnement ou la présentation induisent leur consommation dès l'achat.  
 3. Sous réserve des cas où la loi attribue la charge de la preuve au contribuable, il appartient au juge de l'impôt, au vu de l'instruction et compte tenu, le cas échéant, de l'abstention d'une des parties à produire les éléments qu'elle est seule en mesure d'apporter et qui ne sauraient être réclamés qu'à elle-même, d'apprécier si les recettes réalisées par le contribuable entrent dans le champ d'application du taux réduit de la taxe sur la valeur ajoutée ou dans celui du taux normal de cette taxe, eu égard aux conditions dans lesquelles sont effectuées ces opérations. 
 4. En l'espèce, il résulte de l'instruction, et notamment de l'expertise de M. E C menée le 17 septembre 2018, que les sushis vendus à emporter par la SARL Sushi Colombes étaient emballés dans des barquettes permettant une conservation au réfrigérateur sans risque sanitaire pour les clients. Toutefois, alors que ni cette expertise ni aucune autre pièce du dossier ne font apparaître une date de conservation maximale des sushis, la circonstance qu'un tel emballage permette une brève conservation des produits ne saurait induire qu'ils sont préparés et vendus aux clients de la SARL Sushi Colombes en vue d'être conservés. A cet égard, l'administration relève d'ailleurs, sans être contredite, que certains emballages faisaient apparaître jusqu'en 2018 la mention " consommation immédiate ". Dès lors, ces sushis étant préparés et vendus à emporter en vue de leur consommation immédiate par les clients, ils ne peuvent être regardés comme des " produits destinés à l'alimentation humaine ", au sens du 1° du A de l'article 278-0 bis du même code et relèvent donc du taux réduit de taxe sur la valeur ajoutée de 10 % prévu par l'article 279 du code général des impôts. 
 Sur la doctrine administrative : 
 5. Aux termes de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales : " Il ne sera procédé à aucun rehaussement d'impositions antérieures si la cause du rehaussement poursuivi par l'administration est un différend sur l'interprétation par le redevable de bonne foi du texte fiscal et s'il est démontré que l'interprétation sur laquelle est fondée la première décision a été, à l'époque, formellement admise par l'administration. () Lorsque le redevable a appliqué un texte fiscal selon l'interprétation que l'administration avait fait connaître par ses instructions ou circulaires publiées et qu'elle n'avait pas rapportée à la date des opérations en cause, elle ne peut poursuivre aucun rehaussement en soutenant une interprétation différente. Sont également opposables à l'administration, dans les mêmes conditions, les instructions ou circulaires publiées relatives au recouvrement de l'impôt et aux pénalités fiscales ". Par ailleurs, aux termes de l'article L. 80 B du même code : " La garantie prévue au premier alinéa de l'article L. 80 A est applicable : / 1° Lorsque l'administration a formellement pris position sur l'appréciation d'une situation de fait au regard d'un texte fiscal () ". 
 6. En premier lieu, la SARL Sushi Colombes invoque, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, la documentation administrative référencée BOI-TVA-LIQ-30-10-10 du 2 mars 2016, dont le paragraphe n° 440 précise que " () les produits vendus sous un emballage permettant leur conservation ne sont pas considérés comme des ventes à emporter ou à livrer de produits alimentaires préparés en vue d'une consommation immédiate () / Un emballage permettant la conservation du produit s'entend notamment des conserves et des produits sous vide. () ". Or, il résulte de ce qui a été dit au point 4 que les emballages utilisés par la société requérante ne permettent pas la conservation des produits, de sorte qu'elle ne peut se prévaloir de cette instruction. Elle ne peut davantage s'appuyer sur l'instruction référencée BOI-ANNX-000495 du 19 septembre 2014, qui ne contient aucune interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application dans le présent jugement. Enfin, la société requérante ne peut pas non plus se prévaloir de la doctrine référencée BOI-TVA-LIQ-30-10-10 du 29 juin 2022, dès lors que cette instruction est postérieure à la date d'établissement des impositions contestées. 
 7. En second lieu, la SARL Sushi Colombes soutient que deux autres sociétés exerçant la même activité ont bénéficié d'un dégrèvement de rappels de TVA pour des ventes à emporter, auxquelles avait été appliqué le taux de 10 %. Cependant, les décisions, au surplus non motivées, relatives à d'autres contribuables ne peuvent être regardées comme comportant une interprétation formelle de la loi fiscale opposables à l'administration sur le fondement de l'article L. 80 B du livre des procédures fiscales.  
 Sur les pénalités : 
 8. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt () entraînent l'application d'une majoration de :  a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 9. L'administration fait valoir, sans être contredite, qu'une partie substantielle du chiffre d'affaires déclarée et reversée par la société requérante au trésor au taux de TVA de 5,5 %, était facturée aux clients au taux de 10 %. Elle relève également, ainsi qu'il a été dit, que les mentions présentes sur certains emballages indiquaient que les sushis n'étaient pas destinés à être conservés, la circonstance que ces mentions n'apparaissaient plus depuis mai 2018 étant postérieure à la période en litige. Compte tenu de ces circonstances, la société ne pouvait ignorer le taux de TVA applicable à ses opérations. Par suite, l'administration établit que les inexactitudes et omissions relevées caractérisent un manquement délibéré de la part de la SARL Sushi Colombes au sens des dispositions de l'article 1729 du code précité. 
 Sur les conclusions à fin de sursis de paiement :  
 10. Les conclusions relatives au sursis de paiement ont perdu leur objet dès lors que le présent jugement statue sur le fond de l'affaire. Il n'y a dès lors pas lieu d'y statuer. 
 D É C I D E : 
 Article 1 : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions à fin de sursis de paiement présentées par la SARL Sushi Colombes. 
 Article 2 : Le surplus des conclusions de la requête est rejeté. 
 Article 3 : Le présent jugement sera notifié à la SARL Sushi Colombes et au directeur départemental des finances publiques du Val-d'Oise. 
 Délibéré après l'audience du 21 mars 2023, à laquelle siégeaient : 
   
 M. Huon, président, 
 M. D et M. B, premiers conseillers, 
 Assistés de Mme Tainsa, greffière. 
 Lu en audience publique le 4 avril 2023. 
 Le rapporteur, 
   
    
 signé 
   
 T. B 
 Le président, 
   
 signé 
 C.HUON         
  La greffière, 
    
    
  signé 
    
 A. TAINSA 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, chargé des comptes publics, en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 N°2000250