TA77 · 3ème chambre — 6 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et deux mémoires enregistrés les 18 mars 2019, 13 septembre 2022 et 6 mars 2023, la SNC 5 Versailles, représentée par Me Alexandre, doit être regardée comme demandant au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés auxquels elle a été assujettie au titre des exercices clos en 2013 et 2014 et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises dont elle a fait l'objet au titre de l'exercice 2014, pour un montant total de 608 984 euros ;  
 2°) de lui accorder le bénéfice du sursis de paiement, en application des dispositions de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales ;  
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 500 euros sur le fondement des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - la procédure d'imposition est irrégulière ;  
 - l'administration n'était pas fondée à remettre en cause la déductibilité, en tant que charges locatives, de dépenses exposées dans l'intérêt de l'entreprise ;  
 - la provision pour dépréciation des titres de la société Sacomig, dont le résultat n'était pas déficitaire, était justifiée dès lors que la société ayant vendu 50% de la surface totale de son projet immobilier, les titres ont perdu corrélativement 50% de leur valeur ;  
 - la provision d'un montant de 484 000 euros constituée au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2014 est justifiée par la différence entre, d'une part, le prix d'acquisition de son immeuble, auquel s'ajoutent le montant d'une indemnité d'éviction et les coûts de remise en état de l'immeuble, et d'autre part, la valeur vénale de celui-ci après travaux ;  
 - l'application de l'amende de 100 % prévue à l'article 1759 du code général des impôts n'est pas motivée ;  
 - la majoration de 40 % pour manquement délibéré n'est pas justifiée.  
 Par un mémoire en défense et des pièces enregistrés les 18 et 25 septembre 2019, ainsi qu'un mémoire enregistré le 17 mars 2023, qui n'a pas été communiqué, l'administrateur général des finances publiques chargé de la direction de contrôle fiscal d'Île-de-France conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la société requérante ne sont pas fondés.  
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A ;  
 - et les conclusions de M. Philipbert, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La société en nom collectif (SNC) 5 Versailles, qui exerce une activité de marchand de biens, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité pour la période du 1er janvier 2013 au 31 décembre 2014. A l'issue des opérations de contrôle, et après avoir rejeté la déduction de charges et de provisions, l'administration fiscale a notifié à la société des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés au titre des exercices clos les 31 décembre 2013 et 31 décembre 2014 et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises au titre de l'exercice 2014, assorties des intérêts de retard et de la majoration de 40% pour manquement délibéré, par une proposition de rectification du 12 mai 2016. S'agissant des charges de location qui ont été considérées par le service comme n'ayant pas été engagées dans l'intérêt de l'entreprise et comme constituant, dès lors, des revenus distribués par la société au cours des exercices en cause, il a été demandé à celle-ci, sur le fondement des dispositions de l'article 117 du code général des impôts, de désigner les bénéficiaires de ces revenus. En l'absence de réponse dans le délai imparti de trente jours, l'administration a mis à la charge de la société l'amende prévue par l'article 1759 du code général des impôts. La SNC 5 Versailles a présenté ses observations par un courrier du 20 mai 2016, et l'administration a maintenu les rehaussements envisagés dans sa réponse aux observations du contribuable du 18 juillet 2016. Ils ont également été maintenus à la suite des recours hiérarchiques formés par la société. La commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires a, dans sa séance du 15 mai 2017, émis un avis favorable au maintien des rectifications envisagées s'agissant du rejet des charges locatives et de la provision pour indemnité d'éviction, et s'est déclarée incompétente pour se prononcer sur la provision pour dépréciation de titres. Les cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de cotisation sur la valeur ajoutée des entreprises ont été mises en recouvrement le 29 juin 2018, à hauteur des sommes de 544 540 euros en droits et 64 444 euros en pénalités. Par une décision du 25 janvier 2019, l'administration fiscale a rejeté la réclamation d'assiette présentée par la société requérante le 24 juillet 2018. Par la présente requête, la SNC 5 Versailles demande au tribunal la décharge, en droits et pénalités, de l'ensemble des impositions supplémentaires auxquelles elle a été assujettie au titre des années 2013 et 2014.   
 Sur la régularité de la procédure d'imposition : 
 2. Si la SNC 5 Versailles soutient que la procédure d'imposition est irrégulière, elle n'apporte à l'appui de son moyen aucune précision permettant d'en apprécier le bien-fondé et la portée. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 En ce qui concerne les charges déductibles :  
 3. Aux termes de l'article 39 du code général des impôts : " 1. Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant () notamment : 1° Les frais généraux de toute nature, les dépenses de personnel et de main-d'œuvre, le loyer des immeubles dont l'entreprise est locataire / () ".  
 4. Si, en vertu des règles gouvernant l'attribution de la charge de la preuve devant le juge administratif, sauf loi contraire, il incombe, en principe, à chaque partie d'établir les faits qu'elle invoque au soutien de ses prétentions, les éléments de preuve qu'une partie est seule en mesure de détenir ne sauraient être réclamés qu'à celle-ci. Il appartient, dès lors, au contribuable, pour l'application des dispositions précitées, de justifier tant du montant des charges qu'il entend déduire du bénéfice net défini à l'article 38 du code général des impôts, que de la correction de leur inscription en comptabilité, c'est-à-dire du principe même de leur déductibilité. Pour être admises en déduction du résultat imposable, les charges doivent être exposées dans l'intérêt direct de l'exploitation ou se rattacher à la gestion normale de l'entreprise et être appuyées de justifications suffisantes. Le contribuable apporte cette justification par la production de tous éléments suffisamment précis portant sur la nature de la charge en cause, ainsi que sur l'existence et la valeur de la contrepartie qu'il en a retirée. Dans l'hypothèse où le contribuable s'acquitte de cette obligation, il incombe ensuite au service, s'il s'y croit fondé, d'apporter la preuve de ce que la charge en cause n'est pas déductible par nature, qu'elle est dépourvue de contrepartie, qu'elle a une contrepartie dépourvue d'intérêt pour le contribuable ou que la rémunération de cette contrepartie est excessive. 
 5. Au titre des exercices clos en 2013 et 2014, la SNC 5 Versailles a déduit de ses résultats imposables des dépenses relatives à deux appartements situés à Paris, respectivement pris à bail à compter du 8 août 2013 et 1er février 2014, pour des montants de 16 000 euros au titre de l'année 2013 et 68 352,25 euros au titre de l'année 2014. Pour contester leur réintégration dans ses résultats, la société soutient que ces deux appartements, d'une superficie de 78m² et 170,5m², étaient utilisés pour l'hébergement ponctuel des dirigeants et salariés de l'entreprise, et précise que cette solution était moins onéreuse que celle consistant à prendre à charge des nuitées d'hôtel. Cependant, la société, à qui il incombe de justifier du principe même de la déductibilité des dépenses correspondantes, ne peut être regardée par ce seul élément comme apportant la preuve du caractère professionnel de ces dépenses, correspondant aux dépenses pour bénéficier de deux appartements à usage exclusif d'habitation, situés, non pas à proximité du siège de la société à Ivry-sur-Seine et de ses locaux, mais dans un département différent. Au demeurant, la société n'apporte aucun élément au soutien de ses allégations selon lesquelles la prise en charge de l'ensemble de ces dépenses serait moins onéreuse que le paiement ponctuel de nuitées d'hôtel. Dans ces conditions, ces dépenses ne peuvent être regardées comme ayant la nature de charges déductibles des résultats imposables de la SNC 5 Versailles, de sorte que leur déduction a été remise en cause à bon droit.  
 En ce qui concerne les provisions : 
 6. Aux termes de l'article 39-1 du code général des impôts : " Le bénéfice net est établi sous déduction de toutes charges, celles-ci comprenant notamment : / () 5° Les provisions constituées en vue de faire face à des pertes ou charges nettement précisées et que des événements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice. Toutefois, ne sont pas déductibles les provisions que constitue une entreprise en vue de faire face au versement d'allocations en raison du départ à la retraite ou préretraite des membres ou anciens membres de son personnel, ou de ses mandataires sociaux. Les provisions pour pertes afférentes à des opérations en cours à la clôture d'un exercice ne sont déductibles des résultats de cet exercice qu'à concurrence de la perte qui est égale à l'excédent du coût de revient des travaux exécutés à la clôture du même exercice sur le prix de vente de ces travaux compte tenu des révisions contractuelles certaines à cette date. S'agissant des produits en stock à la clôture d'un exercice, les dépenses non engagées à cette date en vue de leur commercialisation ultérieure ne peuvent, à la date de cette clôture, être retenues pour l'évaluation de ces produits en application des dispositions du 3 de l'article 38, ni faire l'objet d'une provision pour perte. " 
 7. Il résulte de ces dispositions qu'une entreprise peut valablement porter en provision et déduire des bénéfices imposables des sommes correspondant à des pertes ou charges qui ne seront supportées qu'ultérieurement par l'entreprise, à la condition que ces pertes ou charges soient nettement précisées quant à leur nature et susceptibles d'être évaluées avec une approximation suffisante, qu'elles apparaissent en outre comme probables eu égard aux circonstances de fait constatées à la date de clôture de l'exercice, et qu'enfin, elles se rattachent aux opérations de toute nature déjà effectuées à cette date par l'entreprise. 
 8. En premier lieu, le service a remis en cause la déduction, opérée par la société sur son résultat imposable à l'impôt sur les sociétés au titre de l'exercice clos le 31 décembre 2014, d'une provision de 484 100 euros constituée en vue de faire face, par anticipation, à la perte de valeur d'un immeuble inscrit dans les stocks de la société en qualité de bien acquis en vue de la revente, conformément à l'activité de marchand de biens de la société. Selon la société, le montant de la provision correspond à la différence entre, d'une part, le prix d'acquisition de l'immeuble, de l'indemnité d'éviction qu'elle aura à acquitter et du montant des travaux de remise en état de l'immeuble, d'autre part, de la valeur vénale de l'immeuble après la réalisation des travaux. Cependant, elle ne produit aucun document établissant que la valeur de l'immeuble était inférieure à son prix de revient ni aucun élément relatif à la vente dont elle se prévaut, ou de nature à établir qu'elle aurait effectivement décidé de réaliser des travaux ou même d'ailleurs effectué de telles dépenses. Par ailleurs, si elle se prévaut d'un rapport d'expertise chiffrant le montant de l'indemnité d'éviction, ce rapport, établi en 2015, ne peut justifier l'inscription d'une provision sur l'exercice 2014.  Dès lors, c'est à bon droit que l'administration a remis en cause la provision d'un montant de 484 100 euros constatée au titre l'exercice clos 2014. 
 9. En second lieu, aux termes de l'article 38 sexies de l'annexe III au même code : " La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment () les titres de participation, donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts ". Pour l'application de ces dispositions, les valeurs mobilières détenues par l'entreprise, qu'il s'agisse de titres de participation ou de titres de placement, doivent figurer à l'actif pour leur prix de revient, l'entreprise ayant toutefois la faculté, en vertu des dispositions du 5° du 1 de l'article 39 du code, de constituer, dans le cas où, à la clôture de l'exercice, la valeur probable de négociation de certains titres apparaît inférieure à leur valeur d'origine, une provision pour dépréciation correspondant à cette moins-value probable. 
 10. La société SNC 5 Versailles a acquis, le 10 décembre 2012, les titres de la société Sacomig, inscrits à l'actif de son bilan pour un montant de 2 126 365 euros. Elle a ensuite comptabilisé, au titre de son exercice clos au 31 décembre 2014, une provision d'un montant de 1 073 389 euros pour faire face à la perte liée à la dépréciation des titres, que l'administration a réintégrée au motif que celle-ci n'était pas justifiée au regard des dispositions du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts. La requérante justifie la constitution des provisions litigieuses par la vente, en 2014, par la société Sacomig qui exerce une activité de construction-vente, de la moitié de la surface totale de son projet immobilier, ayant entraîné selon elle une dépréciation de la valeur des titres qu'elle détenait dans cette société, qu'elle chiffre à 50%. Elle n'apporte cependant aucun élément de nature à justifier l'existence d'une telle dépréciation, alors que l'analyse des bilans de la société Sacomig a révélé que la valeur des immeubles en stock avait augmenté entre le 31 décembre 2013 et le 31 décembre 2014. Cet argument général et imprécis n'est pas de nature à établir que des événements en cours à la clôture de l'exercice rendaient probable la constatation d'une perte par la société à raison des titres qu'elle détenait, ni à permettre d'évaluer la perte de valeur de ces titres. En conséquence, il n'est pas établi que la valeur des titres de participation que la requérante détenait était inférieure à leur valeur d'inscription à son actif et qu'une provision pour dépréciation de ces titres pouvait, dès lors, donner lieu à une provision déductible de son résultat imposable. Par suite, c'est à bon droit que l'administration a estimé que la provision litigieuse n'était pas déductible des résultats clos en 2014 et l'a réintégrée dans le résultat de cet exercice. 
 Sur les pénalités :  
 11. En premier lieu, aux termes de l'article 117 du code général des impôts : " Au cas où la masse des revenus distribués excède le montant total des distributions tel qu'il résulte des déclarations de la personne morale visées à l'article 116, celle-ci est invitée à fournir à l'administration, dans un délai de trente jours, toutes indications complémentaires sur les bénéficiaires de l'excédent de distribution. / En cas de refus ou à défaut de réponse dans ce délai, les sommes correspondantes donnent lieu à l'application de la pénalité prévue à l'article 1759. ". L'article 1759 de ce code dispose que : " Les sociétés et autres personnes morales passibles de l'impôt sur les sociétés qui versent ou distribuent, directement ou par l'intermédiaire de tiers, des revenus à des personnes dont, contrairement aux dispositions des articles 117 et 240, elles ne révèlent pas l'identité, sont soumises à une amende égale à 100 % des sommes versées ou distribuées. Lorsque l'entreprise a spontanément fait figurer dans sa déclaration de résultat le montant des sommes en cause, le taux de l'amende est ramené à 75 % ". Enfin, aux termes de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales : " Les décisions mettant à la charge des contribuables des sanctions fiscales sont motivées ().  
 12. Dans la proposition de rectification du 12 mai 2016, l'administration fiscale a informé la société SNC Versailles qu'il lui était demandé de désigner, en application de l'article 117 du code général des impôts, les bénéficiaires des revenus distribués, et qu'en cas de refus ou d'absence de réponse, il serait fait application de l'amende prévue à l'article 1759 du code général des impôts correspondant à 100 % des sommes distribuées. Dans sa réponse aux observations du contribuable en date du 18 juillet 2016, l'administration a relevé que la société avait reconnu que les logements d'habitation pris à bail avaient bénéficié à ses associés et/ou à ses salariés, sans toutefois fournir d'indications sur l'identité de ces personnes, comme elle avait été invitée à le faire, et lui a indiqué que l'amende prévue à l'article 1759 serait appliquée, correspondant à 100% des sommes distribuées, soit 5 333 euros en 2013 et 22 784 euros en 2014. En conséquence, et sans qu'ait d'incidence la circonstance que l'administration a cité l'intégralité des dispositions de l'article 111 du code général des impôts, le courrier du 18 juillet 2016, qui mentionne la demande de désignation des bénéficiaires de revenus distribués et l'absence de désignation par la société des bénéficiaires de ces distributions, était suffisamment motivée au regard des exigences de l'article L. 80 D du livre des procédures fiscales.  
 13. En second lieu, aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". Pour établir le caractère délibéré du manquement, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 
 14. La société requérante soutient que l'administration fiscale n'établit pas l'élément intentionnel du manquement. Pour justifier l'application de la majoration pour manquement délibéré aux cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés mises à la charge de la société aux rehaussements résultant de la réintégration des charges relatives aux deux appartements pris en location, l'administration s'est notamment fondée sur la circonstance que la société ne pouvait pas ignorer que ces locations, à usage d'habitation, étaient dépourvues de lien avec l'exercice de son activité professionnelle, et que les dépenses afférentes à ces logements ne pouvaient, ainsi, constituer des charges déductibles. Dans ces conditions, l'administration doit être regardée comme établissant la volonté de la requérante d'éluder l'impôt. Par suite, la requérante n'est pas fondée à solliciter la décharge des pénalités qui lui ont été infligées.  
 Sur le sursis de paiement : 
 15. Dès lors que le présent jugement se prononce sur le fond de l'affaire, les conclusions tendant au bénéfice du sursis de paiement présentées par la société sont, en tout état de cause, sans objet. 
 16. Il résulte de tout ce qui précède que les conclusions à fin de décharges présentées par la société SNC 5 Versailles doivent être rejetées. Doivent être également être rejetées, par voie de conséquence, ses conclusions présentées sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SNC 5 Versailles est rejetée.  
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SNC 5 Versailles et à et à la direction de contrôle fiscal d'Île-de-France. 
 Délibéré après l'audience du 23 mars 2023 à laquelle siégeaient : 
 Mme Billandon, présidente, 
 M. Meyrignac, premier conseiller,  
 Mme Van Daële, conseillère.  
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 avril 2023.   
 La rapporteure,  
 M. A        
 La présidente, 
 I. BILLANDON 
 Le greffier, 
 G. NGASSAKI 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier,