TA64 · 1ère Chambre — 6 juillet 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et trois mémoires, enregistrés le 2 octobre 2019, le 2 décembre 2020, le 22 février 2022 et le 30 mai 2022, M. et Mme C D demandent au tribunal de prononcer la décharge, en droits et pénalités des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2012 et 2013. 
 Ils soutiennent que : 
 - la proposition de rectification du 15 décembre 2015 ne leur a pas été notifiée avant le 31 décembre 2015, malgré la déclaration correcte de leur adresse temporaire en Espagne, de sorte que la prescription fiscale était acquise en ce qui concerne l'année 2012, conformément notamment aux doctrines fiscales référencées BOI-CF-IOR-10-30 du 27 février 2014 et BOI-CF-PGR-10-10 du 6 juillet 2016 ; 
 - l'administration n'a pas respecté le délai de 60 jours qui lui était imparti pour répondre à leurs observations ; 
 - la proposition de rectification indique que les requérants ne sont redevables d'aucun prélèvement social supplémentaire au titre des années 2012 et 2013 ; 
 - le seul fait d'être propriétaire de parts sociales de la société SIANES ne peut les rendre passibles de sanctions fiscales.  
 Par deux mémoires en défense, enregistrés le 12 novembre 2020 et le 31 janvier 2022, le directeur départemental des finances publiques (DDFIP) des Pyrénées-Atlantiques conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient que : 
 - la proposition de rectification du 15 décembre 2015 a été adressée d'une part à l'adresse en France de M. et Mme D et d'autre part à leur adresse temporaire en Espagne et le pli en France a été présenté le 19 décembre 2015, de sorte que cette présentation a valablement interrompu la prescription fiscale, en ce qui concerne l'année 2012 et l'année 2013 n'est pas concernée par cette prescription ; 
 - le délai de 60 jours imparti à l'administration pour répondre aux observations du contribuable ne trouve pas à s'appliquer en l'espèce ; 
 - le détail des prélèvements de contribution sociale généralisée, conséquence du rehaussement de l'impôt sur le revenu, est clairement détaillé en page 5 de la proposition de rectification.  
 Vu les autres pièces du dossier.  
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;  
 - le code de justice administrative.  
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A ; 
 - les conclusions de M. Clen, rapporteur public, 
 - et les observations de M. D. 
 Considérant ce qui suit :  
 1. M. et Mme D sont associés de la société SIANES, qui a une activité de création de lotissements, vente et location de logements. Cette société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, sur l'ensemble des impôts et taxes susceptibles d'être vérifiés, portant sur les années 2012 et 2013, notamment en matière de Bénéfices Industriels et Commerciaux (BIC) et Taxe sur la Valeur Ajoutée (TVA). A la suite de cette vérification, l'administration fiscale a adressé à M. et Mme D une proposition de rectification du 15 décembre 2015 aboutissant à des rehaussements d'impôt sur le revenu et des prélèvements sociaux pour les années 2012 et 2013. La somme de 55 811 euros pour 2012 et 44 134 euros pour 2013 a été mise en recouvrement en décembre 2018. M. et Mme D ont formé le 25 février 2019 une réclamation contentieuse en sollicitant la décharge de ces impositions. Le 6 août 2019, l'administration fiscale a rejeté cette réclamation. Par la présente requête, M. et Mme D demandent au tribunal de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et prélèvements sociaux auxquels ils ont été assujettis au titre des années 2012 et 2013.  
 Sur la prescription de l'imposition au titre de l'année 2012 :  
 2. Aux termes de l'article L. 169 du livre des procédures fiscales : " Pour l'impôt sur le revenu (), le droit de reprise de l'administration des impôts s'exerce jusqu'à la fin de la troisième année qui suit celle au titre de laquelle l'imposition est due () ". Aux termes de l'article L. 189 du même livre : " La prescription est interrompue par la notification d'une proposition de redressement () ". Il résulte de ces dispositions que la date d'interruption de la prescription est celle à laquelle le pli contenant la proposition de rectification a été présenté à l'adresse du contribuable. En l'absence de dispositions le lui imposant, il n'est pas fait obligation à l'administration de recourir exclusivement à l'envoi d'une notification de redressement par lettre recommandée avec demande d'avis de réception mais elle doit, si elle utilise d'autres voies, notamment celle d'une société de messagerie, établir par des modes de preuve offrant des garanties équivalentes la date de présentation des plis et, si le pli n'a pas été retiré, la distribution d'un avis de passage.  
 3. Il est certes constant que M. et Mme D, par courrier notamment, avaient en temps utile déclaré à l'administration fiscale une adresse temporaire devant être utilisée entre le mois de décembre 2015 et le début de l'année 2016, sans toutefois souscrire de contrat de réexpédition temporaire de leur courrier reçu à leur domicile de Mont-de-Marsan vers leur résidence secondaire à Denia (Alicante) en Espagne. Par précaution, l'administration a ainsi adressé la proposition de rectification du 15 décembre 2015 d'une part à leur domicile habituel en France, à Mont-de-Marsan, et d'autre part à leur adresse temporaire en Espagne, par pli acheminé par la société Chronopost référencé XC 271 186 241 FR. Ce pli, non distribué, a été renvoyé à la Direction départementale des Finances Publiques (DDFIP) des Landes le 14 janvier 2016. Le pli adressé à l'adresse habituelle de M. et Mme D en France a été présenté le 19 décembre 2015, soit avant l'expiration du délai de reprise le 31 décembre 2015, tandis que, selon les termes de la société de messagerie Chronopost, l'adresse temporaire indiquée par le contribuable était " inconnue ou incorrecte ". Il résulte de l'instruction que le pli envoyé par l'administration fiscale à l'adresse temporaire a bien été acheminé à Alicante en Espagne le 21 décembre 2015 à 9 heures 37 mais n'a ensuite pu être livré, " en raison d'une adresse inconnue ou incorrecte ", le même jour à 15 heures 14, raison pour laquelle il n'a pu non plus être déposé un avis de passage. Ainsi, l'administration fiscale rapporte la preuve qui lui incombe d'une part que le pli adressé à l'adresse habituelle en France des requérants a été mis en instance le 19 décembre 2015, soit avant que la prescription ne soit acquise, et d'autre part que le pli adressé en Espagne a été acheminé dans le même délai.  
 4. Enfin, M. et Mme D ne peuvent utilement se prévaloir, sur le fondement des dispositions de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des doctrines fiscales référencées BOI-CF-IOR-10-30 du 27 février 2014 et BOI-CF-PGR-10-10 du 6 juillet 2016, au demeurant postérieures à l'année d'imposition en litige, dès lors que la garantie prévue par les dispositions de l'article L. 80 A ne s'étend pas à la procédure d'imposition. 
 5. Par suite, les envois de la proposition de rectification du 15 décembre 2015 ont interrompu le délai de reprise en ce qui concerne l'année 2012 et M. et Mme D ne sont pas fondés à demander, pour ce motif, la décharge des impositions en litige. 
 Sur les conclusions à fin de décharge :  
 6. En premier lieu, aux termes de l'article 57 A du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " I. En cas de vérification de comptabilité d'une entreprise ou d'un contribuable exerçant une activité industrielle ou commerciale dont le chiffre d'affaires est inférieur à 1 526 000 € s'il s'agit d'entreprises dont le commerce principal est de vendre des marchandises, objets, fournitures et denrées à emporter ou à consommer sur place ou de fournir le logement, ou à 460 000 € s'il s'agit d'autres entreprises ou d'un contribuable se livrant à une activité non commerciale dont le chiffre d'affaires ou le montant annuel des recettes brutes est inférieur à 460 000 €, l'administration répond dans un délai de soixante jours à compter de la réception des observations du contribuable faisant suite à la proposition de rectification mentionnée au premier alinéa de l'article L. 57. Le défaut de notification d'une réponse dans ce délai équivaut à une acceptation des observations du contribuable. () ".  
 7. Il est constant que la proposition de rectification sur laquelle M. et Mme D ont formulé des observations par courrier du 10 mars 2016, auxquelles l'administration a répondu par courrier du 14 novembre 2016 reçu le 17 novembre 2016, porte sur leur situation personnelle et non professionnelle et ne fait pas partie intégrante de la procédure de vérification de comptabilité de la société SIANES, dont ils sont associés. La circonstance que cette proposition de rectification tire les conséquences de la vérification de comptabilité de la société et au cours de laquelle ils ont été amenés à produire des éléments en tant qu'associés ne suffit pas à assimiler les deux procédures de vérification, qui restent distinctes. Par suite, M. et Mme D ne peuvent utilement se prévaloir des dispositions précitées de l'article 57 A du livre des procédures fiscales.  
 8. En second lieu, aux termes du premier alinéa de l'article L. 48 du livre des procédures fiscales, dans sa rédaction applicable au litige : " A l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle au regard de l'impôt sur le revenu ou d'une vérification de comptabilité, lorsque des rectifications sont envisagées, l'administration doit indiquer, avant que le contribuable présente ses observations ou accepte les rehaussements proposés, dans la proposition prévue au premier alinéa de l'article L. 57 ou dans la notification mentionnée à l'article L. 76, le montant des droits, taxes et pénalités résultant de ces rectifications. Lorsqu'à un stade ultérieur de la procédure de rectification contradictoire l'administration modifie les rehaussements, pour tenir compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure, cette modification est portée par écrit à la connaissance du contribuable avant la mise en recouvrement, qui peut alors intervenir sans délai. () ". Aux termes de l'article L. 57 du même livre : " L'administration adresse au contribuable une proposition de rectification qui doit être motivée de manière à lui permettre de formuler ses observations ou de faire connaître son acceptation () ". Il résulte des termes mêmes de ces dispositions qu'après la procédure de rectification contradictoire, l'administration n'est tenue de porter à la connaissance du contribuable les modifications apportées aux rehaussements que si ces modifications résultent de la prise en compte des observations et avis recueillis au cours de cette procédure.  
 9. D'une part il résulte de l'instruction que la proposition de rectification du 15 décembre 2015 adressée à M. et Mme D ne fait suite ni à un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle ni à une vérification de leur comptabilité personnelle. Par suite, ils ne peuvent utilement se prévaloir des dispositions des articles L. 48 et L. 57 précitées du livre des procédures fiscales. D'autre part et en tout état de cause, ils n'allèguent ni n'établissent que les rehaussements litigieux résulteraient de la prise en compte de leurs observations et avis recueillis au cours de cette procédure. Par suite, le moyen tiré du défaut de motivation de la proposition de rectification en ce qui concerne les contributions sociales doit être écarté. 
 Sur les pénalités afférentes aux revenus de 2013 :  
 10. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré ; () ". La pénalité pour mauvaise foi prévue par le a. de l'article 1729 du code général des impôts a pour seul objet de sanctionner la méconnaissance par le contribuable de ses obligations déclaratives. Pour établir cette mauvaise foi, l'administration doit apporter la preuve, d'une part, de l'insuffisance, de l'inexactitude ou du caractère incomplet des déclarations et, d'autre part, de l'intention de l'intéressé d'éluder l'impôt. 
 11. En se bornant à soutenir qu'ils n'ont eu qu'un rôle passif dans la société SIANES et n'ont fait que déclarer leurs quotes-parts de revenus personnels, M. et Mme D ne contestent ni la réalité des inexactitudes ou des omissions relevées dans leurs déclarations ni le caractère délibéré des manquements litigieux, afin d'éluder l'impôt. Par suite, au regard des manquements qui leur sont imputables, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve, qui lui incombe, de leur caractère délibéré, et du bien-fondé des pénalités mises à la charge des requérants, en application du a. de l'article 1729 précité du code général des impôts.  
 12. Il résulte de tout ce qui précède que M. et Mme D ne sont pas fondés à demander la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de prélèvements sociaux mis à leur charge au titre des années 2012 et 2013 et que, par suite, les conclusions tendant à la décharge, en droits et pénalités, de ces cotisations doivent être rejetées. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme D est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à M. et Mme C D et au directeur départemental des finances publiques des Pyrénées-Atlantiques. 
 Délibéré après l'audience du 16 juin 2022, à laquelle siégeaient : 
 Mme Sellès, présidente, 
 Mme Schor, première conseillère. 
 M. Ramin, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe le 6 juillet 2022. 
 La rapporteure, 
 signé 
 E. A 
 La présidente, 
 signé 
 M. B 
 La greffière, 
 signé 
 P. SANTERRE 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution du présent jugement. 
 Pour expédition :  
 La greffière,