TA44 · 4ème Chambre — 14 octobre 2022

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et des mémoires enregistrés le 9 janvier 2019, le 10 février 2020 et le 28 mai 2021, la société civile immobilière (SCI) de la Roseraie, représentée par Me Héry, demande au tribunal : 
 1°) de prononcer la décharge des intérêts de retard d'un montant de 1 593 euros et des pénalités prononcées sur le fondement du a) de l'article 1729 du code général des impôts pour un montant de 15 184 euros mis à sa charge au titre de la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée à laquelle elle a procédé suite à la revente de l'ensemble immobilier dont elle était propriétaire à Trignac (Loire-Atlantique) ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 1 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - ses conclusions tendant à obtenir la décharge des intérêts de retard mis à sa charge pour un montant de 75 euros par un avis de mise en recouvrement complémentaire, postérieur à sa réclamation préalable, sont recevables ; 
 - les majorations mises à sa charge sur le fondement du a) de l'article 1729 du code général des impôts ne sont pas fondées ;  
 - aucun manquement à ses obligations fiscales ne peut être retenu à son encontre, dans la mesure où elle a procédé à la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée due suite à la revente de l'ensemble immobilier dont elle était propriétaire à Trignac ; 
 - l'administration fiscale ne pouvait lui opposer l'application de commentaires administratifs publiés le 18 février 1981 sous la référence 3 D-81, dans la mesure où ces commentaires ont été publiés avant le 12 septembre 2012 et n'ont pas été repris au Bulletin officiel des finances publiques après cette date, comme le prévoient les énonciations des commentaires administratifs publiés sous la référence 13 A-2-12, dont elle est fondée à se prévaloir sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales ; 
 - l'administration fiscale ne pouvait lui opposer les dispositions du III de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts, qui ne précisent pas, pas plus au demeurant qu'aucun texte, la date à laquelle la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée doit intervenir, le 4 du II du même article 207 prévoyant quant à lui que cette régularisation peut intervenir jusqu'au 25 avril de l'année suivante ; 
 - l'administration fiscale ne pouvait lui opposer les dispositions de l'article 269 du code général des impôts, qui ne lui étaient pas applicables dans la mesure où la vente de l'ensemble immobilier dont elle était propriétaire était exonérée de taxe sur la valeur ajoutée en vertu de l'article 261 du même code ; 
 - elle est fondée à se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, des énonciations des commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-TVA-DED-60-10, paragraphe n° 10 ; 
 - quand bien même elle aurait manqué à ses obligations fiscales, le caractère délibéré de ce manquement n'est pas établi ; la circonstance que des manquements aient été relevés dans la situation fiscale personnelle de l'un de ses associés et co-gérant ne peut être prise en compte pour examiner sa propre situation ; elle n'était pas en mesure de connaître les délais qui lui étaient accordés pour procéder à la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée due ; le manquement qui lui serait imputable présente un caractère isolé et exceptionnel ; d'ailleurs, la vérification de comptabilité dont une autre société gérée par ses co-gérants a fait l'objet n'a conduit à aucune rectification ; elle a procédé à la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée due de manière spontanée ; même si elle devait être regardée comme ayant commis une erreur d'interprétation des textes applicables, une telle erreur ne permettrait pas d'établir l'existence d'un manquement délibéré ; 
 - les intérêts de retard mis à sa charge ne sont pas dus, dans la mesure où aucun délai n'était fixé pour procéder à la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle devait ; 
 - dans les circonstances particulières de l'espèce, et dans la mesure où l'application d'une sanction fiscale sévère apparaît disproportionnée, il y aura lieu pour le tribunal de se prononcer en équité. 
 Par des mémoires en défense enregistrés le 17 juillet 2019 et le 12 avril 2021, la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique conclut au rejet de la requête. 
 Elle fait valoir que : 
 - les conclusions aux fins de décharge des intérêts de retard sont irrecevables en tant qu'elles excèdent le montant de 1 518 euros, dans la mesure où la réclamation préalable du 27 décembre 2017 portait sur ce seul montant ; 
 - aucun des moyens de la requête n'est fondé. 
 Vu les pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme A, 
 - les conclusions de M. Vauterin, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SCI de la Roseraie, dont le siège social est situé à Nantes (Loire-Atlantique), exerce une activité de location de locaux à usage professionnel. Elle a acquis le 19 mars 2004, dans le cadre de cette activité, un ensemble immobilier situé à Trignac (Loire-Atlantique), qu'elle a cédé le 18 mars 2016. La société a fait l'objet d'une vérification de comptabilité, à l'issue de laquelle l'administration fiscale a estimé qu'il lui appartenait, à raison de la déduction de taxe sur la valeur ajoutée opérée à l'occasion de l'acquisition de cet immeuble, de procéder, lors de sa cession, à une régularisation en application des dispositions du 1° du 1 du III de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts. Par une proposition de rectification du 6 juin 2017, elle a en conséquence mis à sa charge des rappels de taxe sur la valeur ajoutée, assortis des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré prévue par le a) de l'article 1729 de ce code. La SCI de la Roseraie ayant procédé à cette régularisation lors du dépôt de sa déclaration de taxe sur la valeur ajoutée afférente au mois de février 2017, le 20 mars 2017, et s'étant acquittée des sommes dues à ce titre, l'administration fiscale a, suite au recours hiérarchique présenté par l'intéressée, limité l'application des intérêts de retard à la période du 1er mai 2016 au 28 février 2017, tout en maintenant dans sa totalité la majoration pour manquement délibéré. Le silence gardé par l'administration pendant un délai de six mois sur la réclamation préalable du 21 novembre 2017 par laquelle la SCI de la Roseraie a contesté ces intérêts de retard et cette majoration a fait naître une décision implicite de rejet. Par sa requête, la SCI de la Roseraie demande la décharge des intérêts de retard d'un montant de 1 593 euros et de la majoration d'un montant de 15 184 euros mis à sa charge au titre de la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée à laquelle elle a procédé suite à la cession de l'ensemble immobilier dont elle était propriétaire à Trignac. 
 Sur les conclusions aux fins de décharge des pénalités litigieuses : 
 En ce qui concerne les intérêts de retard : 
 S'agissant de l'application de la loi fiscale : 
 2. Aux termes de l'article 269 du code général des impôts : " 1. Le fait générateur de la taxe se produit : / a) Au moment où la livraison, l'acquisition intracommunautaire du bien ou la prestation de services est effectué () / 2. La taxe est exigible : / a) Pour les livraisons et les achats mentionnés aux a et a sexies du 1 et pour les opérations mentionnées aux b et d du même 1, lors de la réalisation du fait générateur () ". Aux termes de l'article 207 de l'annexe II à ce code : " I. - Sous réserve des dispositions qui suivent, la déduction opérée dans les conditions mentionnées aux articles 205 et 206 est définitivement acquise à l'entreprise. / II. - 1. Pour les biens immobilisés, une régularisation de la taxe initialement déduite est opérée chaque année pendant cinq ans, dont celle au cours de laquelle ils ont été acquis, importés, achevés, utilisés pour la première fois ou transférés entre secteurs d'activité constitués en application de l'article 209. / 2. Chaque année, la régularisation est égale au cinquième du produit de la taxe initiale par la différence entre le coefficient de déduction de l'année et le coefficient de déduction de référence mentionné au 2 du V. Elle prend la forme d'une déduction complémentaire si cette différence est positive, d'un reversement dans le cas contraire. / 3. Par dérogation à la durée mentionnée au 1 et à la fraction mentionnée au 2, cette régularisation s'opère pour les immeubles immobilisés par vingtième pendant vingt années. () / 4. La régularisation doit être effectuée avant le 25 avril de l'année suivante. () / III. - 1. Une régularisation de la taxe initialement déduite et grevant un bien immobilisé est également opérée : / 1° Lorsqu'il est cédé ou apporté, sans que cette opération soit soumise à la taxe sur le prix total, sur la valeur totale ou dans les conditions fixées à l'article 268 du code général des impôts, ou est transféré entre secteurs d'activité constitués en application de l'article 209 () / 2. Cette régularisation est égale à la somme des régularisations qui auraient été effectuées jusqu'au terme de la période de régularisation en application des 1,2,3 et 5 du II () ". 
 3. Par ailleurs, aux termes de l'article 1727 du code général des impôts : " I. - Toute créance de nature fiscale, dont l'établissement ou le recouvrement incombe aux administrations fiscales, qui n'a pas été acquittée dans le délai légal donne lieu au versement d'un intérêt de retard. A cet intérêt s'ajoutent, le cas échéant, les sanctions prévues au présent code. () ". 
 4. Il résulte de l'instruction que, lors de l'acquisition de son ensemble immobilier situé à Trignac le 19 mars 2004, la SCI de la Roseraie a procédé à une déduction de taxe sur la valeur ajoutée à hauteur d'un montant de 37 960,69 euros. Ayant cédé ce bien, qui n'était alors plus loué, le 18 mars 2016, soit avant l'expiration de la période de vingt ans prévue par le 3 du II de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts, la société était tenue de procéder à une régularisation de taxe sur la valeur ajoutée en application des dispositions du 1° du 1 du III de cet article, cette régularisation étant égale à la somme des régularisations annuelles qui auraient été effectuées jusqu'au terme de cette période de vingt ans, soit à la somme de 37 960 euros. En outre, conformément aux dispositions de l'article 269 du code général des impôts, la taxe sur la valeur ajoutée due par l'intéressée au titre de cette régularisation était exigible dès la réalisation du fait générateur, à savoir, dès la livraison du bien immobilier dont la cession, le 18 mars 2016, justifiait qu'elle procède à une régularisation de taxe sur la valeur ajoutée, sans qu'y fasse obstacle la circonstance que cette opération de cession était, elle-même, exonérée de l'application de la taxe sur la valeur ajoutée en vertu de l'article 268 du même code. Elle était donc tenue de déclarer cette régularisation à l'occasion de la déclaration de taxe sur la valeur ajoutée suivant immédiatement cette cession. Il est enfin constant que la SCI de la Roseraie a procédé à cette régularisation lors du dépôt de sa déclaration de taxe sur la valeur ajoutée afférente au mois de février 2017, le 20 mars 2017.  
 5. D'une part, ainsi qu'il vient d'être dit, la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée due par la SCI de la Roseraie était fondée sur les dispositions du 1° du 1 du III de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts. La société requérante ne peut par suite utilement soutenir qu'elle a respecté le délai fixé par le 4 du II de cet article, qui n'est pas applicable à sa situation. 
 6. D'autre part, dès lors que la SCI de la Roseraie n'a pas procédé à la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée à l'occasion de la déclaration suivant immédiatement la cession de son bien immobilier intervenue le 18 mars 2016, mais lors du dépôt de sa déclaration afférente au mois de février 2017, le 20 mars 2017, l'administration était fondée à la regarder comme ne s'étant pas acquittée de sa créance dans le délai légal et, par suite, à mettre à sa charge les intérêts de retard prévus par l'article 1727 du code général des impôts. 
 S'agissant de l'interprétation de la loi fiscale : 
 7. En premier lieu, il résulte de ce qui précède que, pour mettre à la charge de la SCI de la Roseraie des intérêts de retard au titre de la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée due à raison de la cession de son bien immobilier situé à Trignac, l'administration fiscale a fait application des dispositions précitées du code général des impôts et de l'annexe II à ce code. Par suite, la requérante n'est pas fondée à soutenir qu'elle aurait méconnu les termes de l'instruction administrative 13 A-2-12 du 7 septembre 2012, en faisant application des énonciations de l'instruction administrative 3 D-81 du 18 février 1981, abrogée depuis l'instauration, le 12 septembre 2012, du Bulletin officiel des finances publiques. 
 8. En second lieu, la SCI de la Roseraie ne peut utilement invoquer les énonciations des commentaires administratifs publiés sous la référence BOI-TVA-DED-60-10, paragraphe n° 10, dès lors que ces énonciations sont relatives aux dispositions du II de l'article 207 de l'annexe II au code général des impôts, qui ne sont pas applicables à sa situation. 
 En ce qui concerne la majoration pour manquement délibéré : 
 9. Aux termes de l'article 1729 du code général des impôts : " Les inexactitudes ou les omissions relevées dans une déclaration ou un acte comportant l'indication d'éléments à retenir pour l'assiette ou la liquidation de l'impôt ainsi que la restitution d'une créance de nature fiscale dont le versement a été indûment obtenu de l'Etat entraînent l'application d'une majoration de : / a. 40 % en cas de manquement délibéré () ". 
 10. Pour estimer que la SCI de la Roseraie avait sciemment manqué à ses obligations déclaratives en ne déclarant que tardivement la régularisation de taxe sur la valeur ajoutée qu'elle devait, l'administration fiscale a en particulier relevé que l'acte de vente du 18 mars 2016 fait état de cette régularisation en mentionnant expressément la prochaine déclaration de taxe sur la valeur ajoutée, que la société a enregistré cette régularisation dans sa comptabilité au titre de la période en cause, et que, si elle a procédé à cette régularisation, elle ne l'a fait qu'après avoir reçu, le 9 mars 2017, l'avis de vérification l'informant de la vérification de comptabilité dont elle a fait l'objet. Elle établit suffisamment, par ces éléments, que la SCI de la Roseraie ne pouvait ignorer les obligations auxquelles elle était soumise ainsi que, dès lors, le caractère délibéré du manquement commis. C'est, par suite, à bon droit, qu'elle a mis à la charge de la SCI de la Roseraie la majoration pour manquement délibéré prévue par le a) de l'article 1729 du code général des impôts. 
 11. Il résulte de ce qui précède, sans qu'il soit besoin de statuer sur la fin de non-recevoir opposée en défense par l'administration fiscale, que les conclusions de la SCI de la Roseraie aux fins de décharge des intérêts de retard et de la majoration mis à sa charge doivent être rejetées. 
 Sur les frais liés au litige : 
 12. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante à la présente instance, la somme demandée par la SCI de la Roseraie au titre des frais exposés et non compris dans les dépens. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la SCI de la Roseraie est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la SCI de la Roseraie et à la directrice régionale des finances publiques des Pays de la Loire et du département de la Loire-Atlantique. 
 Délibéré après l'audience du 23 septembre 2022, à laquelle siégeaient : 
 M. Livenais, président, 
 Mme Rosemberg, première conseillère, 
 Mme Thierry, conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 14 octobre 2022. 
 La rapporteure, 
 V. A 
 Le président, 
 Y. LIVENAIS        
 Le greffier, 
 E. LE LUDEC 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme, 
 Le greffier, 
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