TA93 · 10ème chambre — 4 juillet 2023

Vu la procédure suivante : 
 Par une requête et un mémoire, enregistrés respectivement les 11 décembre 2017 et 27 février 2023, la société BayernInvest Kapitalverwaltungsgesellschaft mbH, agissant pour le compte du fonds BayernInvest Allgau Fonds, représentée par Me Robert, demande au Tribunal : 
 1°) de prononcer le remboursement, assorti des intérêts moratoires, des retenues à la source d'un montant de 2 634,01 euros prélevées sur les dividendes de source française distribués au cours de l'année 2013 ; 
 2°) de mettre à la charge de l'Etat les entiers dépens ainsi que la somme de 1 500 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient : 
 - que la jurisprudence de la Cour de justice de l'Union européenne condamne les législations nationales dont l'application conduit à une inégalité de traitement entre les résidents et les non-résidents lorsqu'ils sont placés dans une situation comparable ; qu'il existe une discrimination non justifiée dans le cas d'une retenue à la source effectuée sur les dividendes distribués par des sociétés françaises à un bénéficiaire non résident, comme elle-même ; 
 - que le fonds BayernInvest Allgau Fonds se trouve dans une situation objectivement comparable à celle d'un organisme de placement collectif en valeurs mobilières français ;  
 - qu'eu égard à la jurisprudence européenne, la comparaison entre les fonds d'investissement doit se faire au niveau des fonds eux-mêmes et non au niveau des investisseurs ; que l'absence de transparence fiscale des OPCVM français conforte le fait que la comparaison doit s'effectuer au niveau des fonds ; 
 - que le traitement fiscal des dividendes de source française qui lui ont été versés doit être comparé avec celui qui est réservé à un OPCVM français ; que s'il peut être procédé à une répartition des impositions entre Etats, une telle répartition doit respecter les principes communautaires ; qu'ainsi taxer les revenus versés à un non-résident alors que ces mêmes revenus ne sont pas taxés pour un résident constitue une discrimination ; que n'étant pas imposé à l'impôt sur les sociétés dans son pays de résidence, il ne peut imputer la retenue à la source effectuée en France de sorte que ce prélèvement constitue une imposition définitive alors qu'un OPCVM français n'est soumis à aucune imposition ; que cette différence de traitement constitue une discrimination ; 
 - que cette discrimination n'est pas justifiée par des motifs impérieux d'intérêt général ; qu'elle constitue une entrave à la liberté de circulation des capitaux. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 27 septembre 2018, la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents conclut au rejet des conclusions de la requête. 
 Elle soutient que ni la comparabilité du fonds BayernInvest Allgau Fonds à un organisme de placement collectif en valeurs mobilières français, ni la chaîne de paiement des retenues à la source ne sont établies. 
 Par ordonnance du 11 avril 2023, la clôture de l'instruction a été fixée le 10 mai 2023 à 12h00. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le traité sur le fonctionnement de l'Union européenne ; 
 - la directive 2009/65/CE du Parlement européen et du Conseil du 13 juillet 2009 portant coordination des dispositions législatives, réglementaires et administratives concernant certains organismes de placement collectif en valeurs mobilières (OPCVM) alors en vigueur, dite directive " UCITS IV " ;  
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - l'arrêt de la Cour de justice de l'Union européenne du 10 mai 2012, " Santander Asset Management SGIIC SA et autres " (C-338/11 à 347/11) ; 
 - l'avis du Conseil d'Etat du 23 mai 2011, " Santander Asset Management SGIIC SA " (n° 344678) ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de M. Auvray ;  
 - les conclusions de M. Noël, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 Sur les conclusions à fin de remboursement : 
 1. En vertu des dispositions combinées du 2 de l'article 119 bis du code général des impôts et de l'article 187 du même code dans leur rédaction applicable au litige, les revenus distribués par des sociétés françaises aux OPCVM non-résidents de France sont imposés au taux de 30%, par application d'une retenue à la source alors que de tels revenus ne sont pas imposés lorsqu'ils sont versés à des OPCVM résidents en France. 
 2. Toutefois, d'une part, le 1 de l'article 56 du traité instituant la Communauté européenne, devenu article 63 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne, stipule que : " 1. Dans le cadre des dispositions du présent chapitre, toutes les restrictions aux mouvements de capitaux entre les États membres et entre les États membres et les pays tiers sont interdites " ; d'autre part, aux termes de l'article 58 du traité instituant la Communauté européenne, devenu article 65 du traité sur le fonctionnement de l'Union européenne : " 1. L'article 56 ne porte pas atteinte au droit qu'ont les États membres : / a) d'appliquer les dispositions pertinentes de leur législation fiscale qui établissent une distinction entre les contribuables qui ne se trouvent pas dans la même situation en ce qui concerne leur résidence ou le lieu où leurs capitaux sont investis / () 3. Les mesures et procédures visées aux paragraphes 1 et 2 ne doivent constituer ni un moyen de discrimination arbitraire ni une restriction déguisée à la libre circulation des capitaux et des paiements telle que définie à l'article 56. ". 
 3. Il résulte de ces dispositions et stipulations que l'imposition de fonds étrangers qui sont dans une situation comparable à un OPCVM français et qui établissent l'application d'une retenue à la source constitue une entrave à la liberté de circulation des capitaux. 
 4. Il appartient à la société requérante d'apporter la preuve que le fonds qu'elle gère est dans une situation de comparabilité avec un OPCVM français. Tous les OPCVM établis dans l'Union européenne devant répondre aux conditions posées par les directives UCITS, la preuve de la comparabilité doit être considérée comme apportée par la production de l'agrément délivré par l'autorité de contrôle de l'Etat du fonds. S'agissant de fonds alternatifs, seulement soumis au contrôle de cette même autorité nationale et non à son agrément, il appartient au fonds qui demande le bénéfice du remboursement de la retenue à la source d'établir qu'il fonctionne dans les mêmes conditions qu'un OPCVM français. 
 5. Il résulte de l'instruction que la société BayernInvest Kapitalverwaltungsgesellschaft mbH, qui n'a pas produit d'attestation de l'autorité de contrôle allemande, la Bundesanstalt für Finanzdienstleistungsaufsicht (BaFin) au nom du fonds BayernInvest Allgau Fonds, n'établit ni avoir reçu un agrément de la part de cet organisme, ni même être seulement contrôlée par elle. Elle n'établit pas davantage que ses conditions de fonctionnement seraient comparables à celles d'un OPCVM français. 
 6. En outre, aux termes de l'article R*. 197-3 du livre des procédures fiscales : " Toute réclamation doit à peine d'irrecevabilité : () d) Etre accompagnée soit de l'avis d'imposition, d'une copie de cet avis ou d'un extrait du rôle, soit de l'avis de mise en recouvrement ou d'une copie de cet avis, soit, dans le cas où l'impôt n'a pas donné lieu à l'établissement d'un rôle ou d'un avis de mise en recouvrement, d'une pièce justifiant le montant de la retenue ou du versement. () ".   
 7. Il résulte des dispositions citées au point précédent, d'une part, que ni le d) de l'article R*. 197-3 du livre des procédures fiscales ni aucune autre disposition ne précisent la nature des pièces justifiant le montant de la retenue à la source qui doivent, à peine d'irrecevabilité de la réclamation, accompagner cette dernière, le contribuable pouvant produire toutes pièces établissant le versement de la retenue litigieuse pour peu qu'elles en précisent la date et l'établissement payeur au sens des dispositions combinées de l'article 381 A de l'annexe III au code général des impôts et de l'article 188-0 H de l'annexe IV à ce code, d'autre part, que lorsque, ainsi que tel est le cas en l'espèce, l'omission de pièces a motivé le rejet, en date du 10 août 2017, de la réclamation préalable formée par la société requérante, ce vice de forme peut être régularisé devant le tribunal administratif jusqu'à la clôture de l'instruction sur le fondement de l'article R*. 200-2 du livre des procédures fiscales. 
 8. Il résulte de l'instruction qu'avant la clôture de l'instruction, la société requérante échoue à établir la chaîne de paiement Par suite, ses conclusions tendant à la restitution des retenues à la source litigieuses sont irrecevables et ne peuvent, dès lors, qu'être rejetées.  
 9. Il résulte de tout ce qui précède que la présente requête ne peut qu'être rejetée en toutes ses conclusions. 
 D E C I D E : 
 Article 1er : La requête de la société BayernInvest Kapitalverwaltungsgesellschaft mbH agissant pour le compte du fonds BayernInvest Allgau Fonds est rejetée. 
 Article 2 : Le présent jugement sera notifié à la société BayernInvest Kapitalverwaltungsgesellschaft mbH, agissant pour le compte du fonds BayernInvest Allgau Fonds, et à la directrice chargée de la direction des impôts des non-résidents. 
 Délibéré après l'audience du 20 juin 2023, à laquelle siégeaient : 
 M. Auvray, président, 
 Mme Syndique, première conseillère, 
 Mme Fabre, conseillère. 
 Lu en audience publique le 4 juillet 2023. 
 Le président-rapporteur, 
 B. Auvray  
 L'assesseur le plus ancien, 
 N. Syndique 
   Le greffier, 
  S. Werkling  
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la relance en ce qui le concerne, et à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision.