CAA69 · 2ème chambre - formation à 3 — 19 septembre 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure 
 Mme B C a demandé au tribunal administratif de Grenoble de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d'impôt sur le revenu et des contributions sociales auxquelles elle a été assujettie au titre de l'année 2014. 
 Par un jugement n° 2100989 du 19 janvier 2024, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour 
 Par une requête enregistrée le 19 mars 2024, Mme C, représentée par Me Ibarra, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge de ces impositions ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 7 500 euros en application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que : 
 - le jugement attaqué est insuffisamment motivé et entaché d'une contradiction dans ses motifs ; 
 - la déclaration de plus-value 2048-IMM adressée le 28 mars 2019 doit être prise en compte dès lors que le choix offert aux contribuables entre l'imposition immédiate des plus-values latentes afférentes aux biens compris dans le patrimoine de la SCI à la date de son changement de régime fiscal ou le report d'imposition peut être effectué par voie de réclamation contentieuse dans le délai de réclamation, la loi n'ayant pas prévu que l'absence de demande dans le délai de déclaration entraînait la déchéance du droit à cet option. 
 En application de l'article R. 611-8 du code de justice administrative, la requête a été dispensée d'instruction. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. Pruvost, président-rapporteur, 
 - et les conclusions de M. Laval, rapporteur public ; 
 Considérant ce qui suit : 
 1. Mme B C est associée à hauteur de 45 % et co-gérante de la SCI Sami, ayant pour objet l'acquisition, l'administration et l'exploitation d'immeubles bâtis et non bâtis, qui a opté, le 13 décembre 2012, pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés à compter du 1er janvier 2013. Le bilan déposé par la SCI Sami au titre de l'exercice clos au 31 décembre 2013, premier exercice d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, faisait apparaitre une augmentation de 415 576 euros de la valeur des immeubles inscrits à l'actif, avec une contrepartie au passif comptabilisé comme un écart de réévaluation. Le 3 avril 2014, la SCI Sami a déclaré une plus-value immobilière résultant de son changement de régime fiscal et acquitté, à ce titre, la somme de 61 486 euros. Après la cession, le 23 avril suivant, de l'ensemble immobilier qu'elle détenait au prix de 850 000 euros, la SCI Sami a, par décision de son assemblée générale du 27 juin 2014, attribué à Mme C des dividendes d'un montant de 187 009 euros correspondant à la distribution de l'écart de réévaluation au prorata de ses droits dans la société. En 2017, la SCI Sami a fait l'objet d'une vérification de comptabilité qui s'est conclue par une absence de rectification. Par un courrier du 30 novembre 2017, Mme C a rectifié sa déclaration de revenus de l'année 2014 en y incluant, d'une part, les dividendes versés par la société et, d'autre part, des revenus distribués d'un montant de 17 629 euros correspondant au solde débiteur de son compte courant d'associé ouvert dans cette société. Mme C a, conformément à sa déclaration rectificative, été assujettie à un complément d'impôt sur le revenu ainsi qu'à des contributions sociales au titre de l'année 2014, assortis d'intérêts de retard. Elle relève appel du jugement du 19 janvier 2024 par lequel le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions. 
 Sur la régularité du jugement attaqué : 
 2. Les premiers juges ont répondu, de manière suffisamment circonstanciée, au moyen, invoqué en première instance, tiré de ce que l'option pour l'imposition immédiate de la plus-value latente pouvait être effectuée dans le délai de réclamation contentieuse au point 8 du jugement attaqué. Par suite, ce jugement est insuffisamment motivé. 
 3. Si Mme C soutient que ce jugement est entaché d'une contradiction dans ses motifs, un tel moyen relève du bien-fondé de la décision du tribunal administratif et est sans incidence sur sa régularité. Ce moyen doit, dès lors, être écarté. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 4. D'une part, aux termes de l'article 108 du code général des impôts : " Les dispositions des articles 109 à 117 fixent les règles suivant lesquelles sont déterminés les revenus distribués par : / 1° Les personnes morales passibles de l'impôt prévu au chapitre II du présent titre ; / 2° Les personnes morales et sociétés en participation qui se sont volontairement placées sous le même régime fiscal en exerçant l'option prévue au 3 de l'article 206. () ". Aux termes de l'article 158 du même code : " 1. Les revenus nets des diverses catégories entrant dans la composition du revenu net global sont évalués d'après les règles fixées aux articles 12 et 13 et dans les conditions prévues aux 2 à 6 ci-après () ". / 3.1° Les revenus de capitaux mobiliers comprennent tous les revenus visés au VII de la 1ère sous-section de la présente section (). / 2° Les revenus mentionnés au 1° distribués par les sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés ou d'un impôt équivalent ou soumises sur option à cet impôt, ayant leur siège dans un Etat de la Communauté européenne () et résultant d'une décision régulière des organes compétents, sont réduits, pour le calcul de l'impôt sur le revenu, d'un abattement égal à 40 % de leur montant brut perçu. () ". 
 5. D'autre part, aux termes de l'article 202 ter du code général des impôts : " () / II. Si une société ou un organisme dont les revenus n'ont pas la nature de bénéfices d'une entreprise industrielle, commerciale, artisanale ou minière, d'une exploitation agricole ou d'une activité non commerciale cesse totalement ou partiellement d'être soumis à l'un des régimes définis aux articles 8 à 8 ter, 238 ter, 239 quater A, 239 quater B, 239 quater C, 239 quater D, 239 septies et au I des articles 239 quater et 239 quinquies, l'impôt sur le revenu est établi au titre de la période d'imposition précédant immédiatement le changement de régime, à raison des revenus et des plus-values non encore imposés à la date du changement de régime, y compris ceux qui proviennent des produits acquis et non encore perçus ainsi que des plus-values latentes incluses dans le patrimoine ou l'actif social. / Toutefois, en l'absence de création d'une personne morale nouvelle, ces dernières plus-values ne sont pas taxées dans les conditions prévues au premier alinéa du présent II si l'ensemble des éléments du patrimoine ou de l'actif sont inscrits au bilan d'ouverture de la première période d'imposition ou du premier exercice d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, en faisant apparaître distinctement, d'une part, leur valeur d'origine et, d'autre part, les amortissements et provisions y afférents qui auraient été admis en déduction si la société ou l'organisme avait été soumis à l'impôt sur les sociétés depuis sa création. / La société ou l'organisme doit, dans un délai de soixante jours à compter de la réalisation de l'événement qui a entraîné le changement de régime mentionné au premier alinéa du présent II, produire au service des impôts les déclarations et autres documents qu'il est normalement tenu de souscrire au titre d'une année d'imposition. / III. Les sociétés et organismes définis aux I et II doivent, dans un délai de soixante jours à compter de la réalisation de l'événement qui entraîne le changement de régime ou d'activité mentionné auxdits I et II, produire le bilan d'ouverture de la première période d'imposition ou du premier exercice au titre duquel le changement prend effet. / () ". 
 6. Il résulte de ces dispositions que, lorsqu'une société de personnes, dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux qui leur est attribuée, opte pour l'impôt sur les sociétés, ce changement de régime d'imposition implique, en principe, l'imposition immédiate des plus-values latentes au nom des associés selon les règles applicables aux plus-values des particuliers. Sous réserve des conditions prévues au II de l'article 202 ter, la société peut toutefois opter pour une imposition différée des plus-values latentes, en son nom, selon les règles applicables en matière d'impôt sur les sociétés. Ce choix est matérialisé par les valeurs inscrites à l'actif du bilan d'ouverture de la première période d'imposition ou du premier exercice d'assujettissement à l'impôt sur les sociétés, qui doit être adressé à l'administration dans un délai de soixante jours suivant l'événement qui a entraîné le changement de régime d'imposition. 
 7. Il n'est pas contesté qu'à la suite de son option pour l'impôt sur les sociétés à compter du 1er janvier 2013, la SCI Sami n'a adressé à l'administration ni sa déclaration de revenus n° 2072, ni le bilan d'ouverture de son premier exercice d'assujettissement à cet impôt, dans le délai de soixante jours qui lui était imparti. Elle a déposé, le 3 avril 2014, une déclaration de plus-value immobilière portant sur la plus-value latente résultant de son changement de régime d'imposition au 1er janvier 2013, accompagnée d'un chèque de 61 486 euros. Le 23 avril 2014, la SCI Sami a revendu l'ensemble immobilier dont elle était propriétaire au prix de 850 000 euros. Le bilan qu'elle a produit à l'appui de sa déclaration de résultat de l'exercice 2013, premier exercice soumis à l'impôt sur les sociétés, fait apparaître une augmentation de 415 576 euros de la valeur des immeubles inscrits à l'actif, le passif mentionnant comme contrepartie un écart de réévaluation libre. Le 27 juin 2014, l'assemblée générale ordinaire de la SCI Sami a décidé de distribuer l'écart de réévaluation entre les associés au prorata de leurs droits dans le capital social, soit 187 009 euros à Mme C, somme versée, selon le rapport de gérance, " en franchise d'impôt ". Mme C a mentionné cette somme dans la déclaration rectificative de ses revenus de l'année 2014 déposée le 30 novembre 2017, somme que le service a imposée entre ses mains en tant que revenu distribué éligible à l'abattement de 40 % prévu au 2° du 3 de l'article 158 du code général des impôts. Le 8 janvier 2018, la SCI Sami a adressé une réclamation à l'administration tendant à obtenir le dégrèvement de l'imposition afférente à la plus-value déclarée en avril 2014, demande à laquelle il a été fait droit le 25 avril 2018. Le 17 juillet 2020, Mme C a adressé à l'administration, à l'appui de sa réclamation dirigée contre l'imposition mise à sa charge, une nouvelle déclaration au titre de la plus-value latente consécutive au changement de régime d'imposition établie par la SCI Sami le 28 mars 2019. 
 8. Les dispositions qui instituent un régime fiscal optionnel et prévoient que le bénéfice de ce régime doit être demandé dans un délai déterminé n'ont, en principe, pas pour effet d'interdire au contribuable qui a omis d'opter dans ce délai de régulariser sa situation dans le délai de réclamation prévu aux articles R. 196-1 et suivants du livre des procédures fiscales. Il en va autrement si la loi a prévu que l'absence d'option dans le délai qu'elle prévoit entraîne la déchéance de la faculté d'exercer l'option ou lorsque la mise en œuvre de cette option implique nécessairement qu'elle soit exercée dans un délai déterminé. 
 9. Eu égard aux conséquences qu'elle entraîne s'agissant du régime d'imposition des plus-values latentes incluses dans le patrimoine ou l'actif social au moment de l'assujettissement d'une société de personnes à l'impôt sur les sociétés, régime qui a une incidence tant sur les obligations comptables, déclaratives et fiscales de la société et que sur le redevable légal de l'imposition de ces plus-values, l'option prévue par le II de l'article 202 ter du code général des impôts implique nécessairement que le choix ouvert à la société soit exercé dans un délai déterminé. Il s'ensuit que Mme C ne peut se prévaloir, pour soutenir que la SCI Sami a valablement opté pour l'imposition immédiate de plus-value latente correspondant à l'ensemble immobilier qu'elle détenait, de la déclaration de plus-value de celle-ci, datée du 28 mars 2019, et produite à l'appui de sa propre réclamation préalable. Par suite, c'est à bon droit que les dividendes correspondant à une partie de l'écart de réévaluation libre de l'immeuble qu'elle possédait, distribués régulièrement à Mme C par la SCI Sami après la cession de cet immeuble, ont été soumis à l'impôt sur le revenu au titre de l'année 2014, dans la catégorie des revenus de capitaux de mobiliers. 
 10. Il résulte de ce qui précède que Mme C n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Grenoble a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant au bénéfice de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de Mme C est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à Mme B C.  
 Copie en sera adressée au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 2 septembre 2024, à laquelle siégeaient : 
 M. Pruvost, président de chambre, 
 M. Haïli, président-assesseur, 
 M. Porée, premier conseiller. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 19 septembre 2024. 
 Le président-rapporteur, 
 D. Pruvost 
 Le Président-Assesseur, 
 X. Haïli 
 La greffière, 
 M. A 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition, 
 La greffière,