CAA78 · 3ème Chambre — 9 juillet 2024

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 La société par actions simplifiée unipersonnelle (SASU) Technow a demandé au tribunal administratif de Versailles de prononcer la décharge, en droits et pénalités, des rappels de taxe sur la valeur ajoutée (TVA) mis à sa charge au titre de la période comprise entre le 15 octobre 2015 et le 31 janvier 2017, pour un montant total de 1 130 696 euros. 
 Par un jugement n° 1908233 du 30 novembre 2021, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. 
 Procédure devant la cour : 
 Par une requête enregistrée le 27 janvier 2022, la SASU Technow, représentée par Me Naïm, avocat, demande à la cour :  
 1°) d'annuler ce jugement ; 
 2°) de prononcer la décharge en droits et majorations, des impositions en litige ; 
 3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 2 000 euros en application de l'article L.761-1 du code de justice administrative ;  
 Elle soutient que : 
 - l'administration n'apporte pas la preuve que la SASU Technow savait ou ne pouvait ignorer participer à une fraude à la TVA ; 
 - elle ne pouvait pas avoir connaissance de la fraude ; d'une part, car elle n'était pas en mesure de déduire l'existence d'une fraude de la seule proposition de prix avantageux, qu'elle interprétait comme un geste commercial compte tenu des volumes achetés ; d'autre part, car elle établit que le volume de ses approvisionnements correspond à celui des commandes de ses clients ; enfin, car elle a effectué les diligences nécessaires pour vérifier le respect de leurs obligations fiscales par ses fournisseurs. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 8 août 2022, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête. 
 Il fait valoir que les moyens soulevés par la société ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - la directive 77/388/CEE du Conseil du 17 mai 1977 ; 
 - la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006 ; 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique :  
 - le rapport de Mme Danielian,  
 - et les conclusions de M. Illouz, rapporteur public. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SASU Technow, qui exerce une activité de commerce de matériel informatique et de produits de téléphonie mobile, a fait l'objet d'une vérification de comptabilité portant sur la période du 15 octobre 2015 au 31 janvier 2017. A l'issue de ce contrôle, l'administration fiscale a, par une proposition de rectification du 23 juillet 2018, remis en cause, sur le fondement des dispositions du 3° de l'article 272 du code général des impôts, le droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée (TVA) ayant grevé les achats de marchandises effectués auprès de deux fournisseurs, au motif qu'elle savait ou aurait dû savoir que, par ces opérations, elle participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. Les rappels notifiés ont été assortis d'une pénalité de 40 % pour manquement délibéré, en application du a) de l'article 1729 du code général des impôts. La société Technow fait appel du jugement du 30 novembre 2021 par lequel le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande tendant à la décharge des impositions supplémentaires ainsi mises à sa charge. 
 Sur le bien-fondé des rappels de taxe sur la valeur ajoutée : 
 2. Aux termes du I de l'article 256 du code général des impôts : " Sont soumises à la taxe sur la valeur ajoutée les livraisons de biens et les prestations de services effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ". Aux termes des I et II de l'article 271 du même code : " I. 1. La taxe sur la valeur ajoutée qui a grevé les éléments du prix d'une opération imposable est déductible de la taxe sur la valeur ajoutée applicable à cette opération. / () II. 1. Dans la mesure où les biens et les services sont utilisés pour les besoins de leurs opérations imposables, et à la condition que ces opérations ouvrent droit à déduction, la taxe dont les redevables peuvent opérer la déduction est, selon le cas : / a) Celle qui figure sur les factures établies conformément aux dispositions de l'article 289 et si la taxe pouvait légalement figurer sur lesdites factures ; () ". Enfin, le 3 de l'article 272 du même code dispose que : " La taxe sur la valeur ajoutée afférente à une livraison de biens ne peut faire l'objet d'aucune déduction lorsqu'il est démontré que l'acquéreur savait ou ne pouvait ignorer que, par son acquisition, il participait à une fraude consistant à ne pas reverser la taxe due à raison de cette livraison ". 
 3.  Il résulte des dispositions de l'article 17 de la sixième directive 77/388/CEE du 17 mai 1977, reprises en substance à l'article 168 de la directive 2006/112/CE du 28 novembre 2006 et dont les dispositions du I et du a) du 1 du II de l'article 271 du code général des impôts citées au point précédent assurent la transposition, que le bénéfice du droit à déduction de taxe sur la valeur ajoutée doit être refusé à un assujetti lorsqu'il est établi, au vu d'éléments objectifs, que celui-ci savait ou aurait dû savoir que, par l'opération invoquée pour fonder ce droit, il participait à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée commise dans le cadre d'une chaîne de livraisons ou de prestations, ainsi que l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne, notamment par son arrêt du 18 décembre 2014, Staatssecretaris van Financiën c/ Schoenimport " Italmoda " Mariano Previti vof et Turbu.com BV, Turbu.com Mobile Phone's BV (aff. C-131/13, 163/13 et 164/13). 
 4. Si les opérateurs qui prennent toute mesure pouvant raisonnablement être exigée d'eux pour s'assurer que leurs opérations ne sont pas impliquées dans une fraude, qu'il s'agisse de la fraude à la taxe sur la valeur ajoutée ou d'autres fraudes, ne doivent pas perdre leur droit à déduire la taxe sur la valeur ajoutée acquittée en amont, en revanche, un assujetti qui savait ou aurait dû savoir que, par son acquisition, il participait à une opération impliquée dans une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, doit être considéré comme participant à cette fraude, indépendamment de la question de savoir s'il tire ou non un bénéfice de la revente des biens,  dès lors que, dans une telle situation, l'assujetti devient complice de la fraude, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 6 juillet 2006, Axel Kittel et Recolta Recycling SRPL (aff. C-439/04 et C-440/04). 
 5. Si l'administration fiscale ne peut exiger de manière générale de l'assujetti souhaitant exercer son droit à déduction de la taxe sur la valeur ajoutée, d'une part, qu'il vérifie que l'émetteur de la facture correspondant aux biens et aux services au titre desquels l'exercice de ce droit est demandé dispose de la qualité d'assujetti, qu'il disposait des biens en cause et était en mesure de les livrer et qu'il a rempli ses obligations de déclaration et de paiement de la taxe, afin de s'assurer qu'il n'existe pas d'irrégularités ou de fraude au niveau des opérateurs  en amont, ou, d'autre part, qu'il dispose de documents à cet égard, un opérateur avisé peut,  en revanche, lorsqu'il existe des indices permettant de soupçonner l'existence d'irrégularités ou de fraude, se voir contraint de prendre des renseignements sur un autre opérateur auprès duquel il envisage d'acheter des biens ou des services afin de s'assurer qu'il s'est acquitté de ses obligations fiscales, comme l'a jugé la Cour de justice de l'Union européenne dans son arrêt du 21 juin 2012, Mahagében kft (aff. C-80/11). Lorsque les indices permettent de soupçonner une méconnaissance, par un fournisseur de biens ou un prestataire de services, de ses obligations de déclaration ou de paiement de la taxe sur la valeur ajoutée, il appartient ainsi à l'assujetti qui a acquis certains de ces biens ou services, pour les céder à son tour, de s'assurer qu'en ce qui concerne ces biens et services, son fournisseur ou son prestataire s'est acquitté de ses obligations. 
 6. Enfin, il incombe à l'administration fiscale d'établir les éléments objectifs permettant de conclure que l'assujetti savait ou aurait dû savoir que l'opération invoquée pour fonder le droit à déduction était impliquée dans une fraude. Lorsque sont en cause des opérations similaires réalisées par des sociétés différentes pendant une courte période, ces éléments doivent porter sur chacune de ces sociétés, qu'il s'agisse de l'existence de la fraude reprochée, des indices permettant à l'assujetti mis en cause de la soupçonner ou encore des mesures qui peuvent raisonnablement être exigées. 
 7. En premier lieu, il résulte de l'instruction, et en particulier de la proposition de rectification du 23 juillet 2018, que les sociétés LG Performance et Excess, fournisseurs de la SASU Technow, n'ont soit pas déclaré ni reversé la TVA collectée au titre de la période au cours de laquelle elles ont réalisé des opérations avec la société requérante, soit ont souscrit des déclarations de chiffres d'affaires portant la mention " néant ", ou ont minoré leur chiffre d'affaires sur les déclarations qu'elles ont déposées. La société requérante ne conteste pas la matérialité de ces éléments, ni même d'ailleurs l'existence d'une fraude. Ainsi, l'administration doit être regardée comme apportant la preuve qui lui incombe des défaillances déclaratives et contributives de ces sociétés et, par suite, de leur participation à une fraude à la taxe sur la valeur ajoutée. 
 8. En second lieu, pour établir que la SASU Technow savait ou ne pouvait ignorer qu'elle participait au circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée, l'administration a relevé que les achats effectués par l'appelante auprès de ses deux fournisseurs frauduleux, qui se sont succédés dans le temps, représentent l'intégralité des achats réalisés par elle au titre de la période redressée d'octobre 2015 à juin 2016, pour un montant de 3 937 881,10€ HT. En dépit de l'importance des montants des transactions réalisées sur une courte période, les sociétés LG Performance et Excess, récemment créées, respectivement les 8 octobre 2014 et 21 décembre 2015 et situées à des adresses de domiciliation commerciale, ne disposaient ni de local, ni de moyens matériels et humains d'exploitation en rapport avec l'activité déployée. Il résulte en outre de l'instruction, notamment du tableau récapitulatif figurant en annexe de la proposition de rectification que ces fournisseurs pratiquaient la vente à perte et réalisaient des taux de marge moyens négatifs sur la période vérifiée de -14,73% pour LG Performance et -9,12% pour Excess, permettant à la SASU Technow de bénéficier de prix particulièrement attractifs et anormalement bas, lui conférant un avantage concurrentiel qu'elle ne pouvait ignorer. Le service a également constaté que les documents produits par la société, s'agissant des marchandises acquises auprès de la LG Performance et de la société Excess, ne permettent pas d'établir, en l'absence le plus souvent de bons de transport, la provenance des marchandises, lesquelles ne sont au demeurant pas identifiables sur les factures, et établit, sans être sérieusement contredite, des flux de facturation déconnectés des flux physiques de livraison, l'ensemble des livraisons transitant exclusivement par des plateformes logistiques. Enfin, il n'est pas contesté que le paiement des fournisseurs s'effectuait deux ou trois jours après la facturation, voire le jour même, ce qui ne correspond pas à un usage commercial normal. Dans ces conditions, l'administration établit l'existence d'indices qui permettaient à la société requérante de soupçonner la fraude à la TVA à laquelle participaient ses fournisseurs LG Performance et Excess. 
 9. Pour contester les indices ainsi retenus par l'administration fiscale, la société requérante soutient avoir effectué l'ensemble des démarches nécessaires pour s'assurer de la fiabilité de ses fournisseurs, en obtenant des attestations de régularité fiscale concernant la société LG Performance, délivrées le 24 avril 2015 et le 31 janvier 2016 et la société Excess, délivrée le 31 janvier 2016. Toutefois, l'administration relève qu'aucune demande d'attestation fiscale n'a été effectuée depuis le 1er janvier 2015 pour la société LG Performance et depuis la création de la société pour Excess, qu'elles ont été délivrées avant toute échéance déclarative et alors que la requérante entretenait déjà des relations avec ses fournisseurs. En outre, l'attestation de la société Excess porte le même numéro de délivrance et la même date que l'attestation fournie pour la société LG Performance. Eu égard à la nature des anomalies relevées par l'administration fiscale, la société Technow, qui s'est bornée à demander à ses fournisseurs un extrait de K-bis, la pièce d'identité du gérant et les références bancaires, ne saurait être regardée comme ayant procédé aux diligences nécessaires afin de s'assurer que les acquisitions qu'elle effectuait ne la conduisaient pas à participer à une fraude, alors au demeurant que son dirigeant est également dirigeant de la société Now, qui lui a apporté son fonds de commerce par un contrat de location-gérance et a fait l'objet d'une vérification de comptabilité au cours de laquelle son implication dans un réseau de fraude à la TVA a été démontrée. Dans ces conditions, c'est à bon droit que l'administration a estimé que la SASU Technow savait ou ne pouvait ignorer qu'en réalisant des opérations commerciales avec les sociétés en cause, elle participait à un circuit de fraude à la taxe sur la valeur ajoutée et qu'elle lui a refusé le bénéfice du droit à la déduction de la taxe afférente aux factures délivrées par les sociétés LG Performance et Excess. 
 10.  Il résulte de tout ce qui précède que la société Technow n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Versailles a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, ses conclusions tendant à l'application de l'article L. 761-1 du code de justice administrative doivent également être rejetées. 
 DÉCIDE : 
 Article 1er : La requête de la SASU Technow est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SASU Technow et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 26 juin 2024, à laquelle siégeaient : 
 Mme Danielian, présidente, 
 M. Lerooy, premier conseiller, 
 Mme Liogier, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 9 juillet 2024. 
 La rapporteure, 
 I. DanielianL'assesseur le plus ancien, 
 D. Lerooy 
 La greffière, 
 T. Tollim 
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique en ce qui le concerne ou à tous commissaires de justice à ce requis en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
 Pour expédition conforme 
 La greffière,