CAA13 · 2ème chambre - formation à 3 — 6 janvier 2023

Vu la procédure suivante : 
 
Procédure contentieuse antérieure : 
 
M. D... B... a demandé au tribunal administratif de Toulon de réduire les bases imposables à l’impôt sur le revenu de 171 678 euros auquel il a été assujetti au titre de l’année 2016 et de prononcer la décharge des cotisations d’impôt sur le revenu correspondant à cette réduction en base. Il a également demandé audit tribunal de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des pénalités afférentes auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015.  
 
Par un jugement n° 1803556 du 28 décembre 2020 et un jugement n° 1902393 du 31 mai 2021, le tribunal administratif de Toulon a rejeté ses requêtes.  
 
 
Procédure devant la cour : 
 
- Par une requête enregistrée le 26 février 2021, sous le n° 21MA00802, M. D... B..., représenté par Me Luciani, demande à la cour :  
 
1°) d’annuler le jugement n° 1803556 rendu le 28 décembre 2020 par le tribunal administratif de Toulon ; 
 
2°) de réduire les bases imposables à l’impôt sur le revenu auquel il a été assujetti au titre de l’année 2016 et de prononcer la décharge de la cotisation d’impôt sur le revenu correspondant à cette réduction en base ; 
3°) de condamner l’Etat à lui payer la somme de 2 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Il soutient que : 
- la société Production Jean Rey ayant été créée seulement deux ans et demi avant la procédure collective, il ne pouvait être question pour son dirigeant, de se faire verser un salaire ;  
- en l’absence de règlement des sommes dues aux établissements financiers, et dans le cadre de la liquidation judiciaire de la société Production Jean Rey, la société mère Groupe Végétalis aurait couru un risque important de voir sa responsabilité engagée, soit dans le cadre de l’extension à la société mère de la procédure collective dont fait l’objet la filiale, soit encore, dans le cadre d’une action en responsabilité pour insuffisance d’actif, compte tenu de ses interventions dans la gestion de sa filiale (au regard notamment de la convention d’assistance et de l’identité du dirigeant) ; en s’acquittant de ses obligations, le requérant a préservé ses rémunérations ;  
- c’est à tort que le tribunal a considéré qu’il n’était pas établi que la société Groupe Végétalis, qui rémunère M. B... et détient 60 % de la société Production Jean Rey, n’aurait pas été en état de se porter, seule, caution de cette société, alors qu’il s’agit d’une société Holding sans aucun actif. 
 
 
Par ordonnance du 15 juin 2022, la clôture de l’instruction a été fixée au 30 juin 2022.  
 
 
- Par une requête enregistrée le 27 juillet 2021, sous le n° 21MA03022, M. D... B..., représenté par Me Luciani, demande à la cour :  
 
1°) d’annuler le jugement n° 1902393 rendu le 31 mai 2021 par le tribunal administratif de Toulon ;  
 
2°) de prononcer la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des pénalités afférentes auxquelles il a été assujetti au titre de l’année 2015 ; 
 
3°) de condamner l’Etat à lui payer la somme de 2 000 euros en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 
Il reprend les mêmes moyens que dans sa requête enregistrée sous le n° 21MA00802.  
 
 
Par des mémoires en défense, enregistrés les 11 août et 8 décembre 2021, le ministre de l’économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 
Il soutient que les moyens invoqués par M. B... ne sont pas fondés.  
  
 
Par ordonnance du 9 décembre 2021, la clôture de l’instruction a été fixée au 7 janvier 2022.  
 
 
Vu les autres pièces du dossier. 
 
 
 
 
Vu : 
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
- le code de justice administrative. 
 
 
Les parties ont été régulièrement averties du jour de l’audience. 
 
 
Ont été entendus au cours de l’audience publique : 
- le rapport de M. A... C..., 
- et les conclusions de M. Allan Gautron, rapporteur public. 
 
 
 
Considérant ce qui suit : 
 
1. Dirigeant de la SARL Production Jean Rey affiliée à la SAS (société holding) Groupe Végétalis dont il est également le dirigeant, M. B... a garanti par sa caution personnelle en 2016, des dettes contractées par la société Production Jean Rey les 19 mars 2013 et 25 février 2014 auprès de deux banques : le Crédit agricole et la Caisse d’épargne pour un montant total de 171 678 euros. Par une réclamation du 22 janvier 2018, M. B... a sollicité la prise en compte d’un montant de 171 678 euros au titre des frais réels exposés pour l’acquisition du revenu au titre de l’année 2016, afférent à des dettes bancaires prises en charge dans le cadre d’un engagement de caution au profit de la société Production Jean Rey. Il a ainsi demandé que la base imposable de son impôt sur le revenu 2016 soit fixée à 39 180 euros (une fois déduite la somme de 171 678 euros de ses salaires de 210 859 euros) ce qui portait son impôt sur le revenu à 5 985 euros au lieu de 69 576 euros. Suite au rejet de sa réclamation, ayant demandé au tribunal administratif de Toulon de réduire les bases imposables à l’impôt sur le revenu de 171 678 euros auquel il a été assujetti au titre de l’année 2016, dans une requête n° 21MA00802, il relève appel du jugement n° 1803556 du 28 décembre 2020 par lequel le tribunal a rejeté sa requête. 
 
 
2. Auparavant, M. B... a également été amené à garantir par sa caution personnelle en 2015, des dettes contractées par la société Production Jean Rey auprès de la Caisse d’épargne pour un montant de 118 270 euros pour le prêt qu’elle a contracté le 12 mars 2014 auprès de cet établissement bancaire. Par une proposition de rectification du 11 juin 2018, faisant suite à un contrôle sur pièces, l’administration a remis en cause la déduction du revenu imposable d’un montant de 118 270 euros au titre des frais réels exposés pour l’acquisition du revenu de l’année 2015, correspondant à cette dette bancaire. En l’absence d’observations formulées en réponse à cette proposition de rectification, l’imposition supplémentaire issue de ce contrôle en matière d'impôt sur le revenu a été mise en recouvrement le 30 septembre 2018 pour un montant de 54 599 euros dont 46 114 en droits et 8 485 en pénalités. Suite au rejet de sa réclamation tendant à la décharge de la cotisation supplémentaire d’impôt sur le revenu et des pénalités afférentes auxquelles il a ainsi été assujetti au titre de l’année 2015, ayant demandé au tribunal administratif de Toulon de prononcer cette décharge, dans une requête n° 21MA03022il relève appel du jugement n° 1902393 du 31 mai 2021 par lequel le tribunal a rejeté sa requête.  
 
 
Sur la jonction :  
 
3. Les deux impositions contestées ayant trait au même contribuable opposé à l’administration fiscale, dans deux procédures distinctes enregistrées sous les n° 21MA00802 et 21MA03022 dans lesquelles les deux parties font valoir les mêmes moyens, ayant été instruites ensembles, il y a lieu de les joindre et de se prononcer par un seul arrêt.  
 
 
Sur le bien-fondé des jugements attaqués :  
 
4. Aux termes de l’article 12 du code général des impôts : « L'impôt est dû chaque année à raison des bénéfices ou revenus que le contribuable réalise ou dont il dispose au cours de la même année. ». Aux termes de l’article 13 du même code : « 1. Le bénéfice ou revenu imposable est constitué par l'excédent du produit brut, y compris la valeur des profits et avantages en nature, sur les dépenses effectuées en vue de l'acquisition et de la conservation du revenu… ». Aux termes de l’article 83 de ce code : « Le montant net du revenu imposable est déterminé en déduisant du montant brut des sommes payées et des avantages en argent ou en nature accordés : …3° Les frais inhérents à la fonction ou à l'emploi lorsqu'ils ne sont pas couverts par des allocations spéciales… ». Enfin, le I de l’article 156 du même code autorise, sous certaines conditions, la déduction du revenu global d’un contribuable, du « déficit constaté pour une année dans une catégorie de revenus », tandis que le II de l’article 156 de ce code énumère les charges qui sont déductibles du revenu global « lorsqu’elles n’entrent pas en compte pour l’évaluation des revenus des différentes catégories ». En vertu des dispositions précitées, les sommes qu'un salarié, qui, s'étant rendu caution d'une obligation souscrite par la société dont il est le dirigeant de droit ou de fait, a dû payer au créancier de cette dernière, sont déductibles de son revenu imposable de l'année au cours de laquelle le paiement a été effectué, à condition toutefois que son engagement comme caution se rattache directement à sa qualité de dirigeant, qu'il ait été pris en vue de servir les intérêts de l'entreprise et qu'il n'ait pas été hors de proportion avec les rémunérations allouées à l'intéressé ou qu'il pouvait escompter au moment où il l'a contracté. Dans le cas où il s'est rendu caution d'une obligation souscrite, non par la société dont il est salarié mais par une autre société, le dirigeant doit, en outre, justifier, que la société n'était pas en état de se porter elle-même caution de cette obligation et que, s'il l'a personnellement cautionnée, c'était afin d'éviter que les activités de la société dont il est salarié ne soient mises en péril par une éventuelle défaillance du débiteur principal et de préserver, ainsi, ses propres rémunérations. 
 
5. Si M. B... soutient qu’il avait, au moment de la souscription de ces engagements de caution, la perspective de recevoir des rémunérations de la part de la société Production Jean Rey, il ne le justifie pas davantage devant la cour que devant les premiers juges, alors, au demeurant, que cette société qui a fait l’objet d’une procédure collective dès le 21 juillet 2015, ne lui a jamais versé de rémunération. Par ailleurs, il n’est pas établi que la société Groupe Végétalis qui rémunère M. B... et détient 60 % de la société Production Jean Rey, n’aurait pas été en mesure de se porter, seule, caution, ni que la souscription de ces cautions avait notamment pour but de préserver les rémunérations que le requérant percevait de la société Groupe Végétalis. En outre, M. B... ne saurait se prévaloir utilement devant la cour, davantage que devant le tribunal, de la convention conclue entre la société Production Jean Rey affiliée à la société Groupe Végétalis et cette dernière, laquelle convention n’a pas pour objet des prestations de direction, mais des prestations purement administratives (assistance comptable, sociale et fiscale). Dès lors, les sommes versées en règlement des dettes de la société Production Jean Rey en exécution des engagements de caution précités ne peuvent pas être déduites du revenu de l’intéressé dans la catégorie des traitements et salaires. Elles ne peuvent davantage, s’agissant d’une perte en capital et non de frais inhérents à l’emploi, être regardées comme correspondant à des dépenses effectuées en vue de l’acquisition ou de la conservation du revenu au sens de l’article 13 du code général des impôts. 
 
6. Compte tenu de ce qui précède, M. B... n’est pas fondé à soutenir que c’est à tort que le tribunal administratif de Toulon a rejeté ses requêtes. Par suite, il y a lieu de rejeter ses conclusions formulées en application des dispositions de l’article L. 761-1 du code de justice administrative. 
  
 
D É C I D E : 
 
 
Article 1er : Les requêtes de M. D... B... sont rejetées.  
 
 
Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. D... B..., au ministre de l’économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique et au ministre délégué chargé des comptes publics 
 
Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal sud-est. 
 
Délibéré après l’audience du 15 décembre 2022, où siégeaient : 
 
- Mme Cécile Fedi, présidente, 
- M. Gilles Taormina, président assesseur, 
- M. Nicolas Danveau, premier conseiller. 
 
Rendu public par mise à disposition au greffe, le 6 janvier 2023.