CAA69 · 5ème chambre - formation à 3 — 20 avril 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure  
 La société par actions simplifiée (SAS) Patriarche a demandé au tribunal administratif de Lyon d'annuler la décision du 28 octobre 2019 par laquelle le directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône a rejeté sa demande d'agrément en vue du transfert des déficits fiscaux reportables de la société BDM Architecte. 
 Par un jugement n° 1910095 du 8 juillet 2021, le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande.  
 Procédure devant la cour  
 Par une requête enregistrée le 7 septembre 2021, la SAS Patriarche, représentée par Me Demosthène, demande à la cour : 
 1°) d'annuler ce jugement du tribunal administratif de Lyon du 8 juillet 2021 ; 
 2°) d'annuler pour excès de pouvoir la décision susmentionnée du 28 octobre 2019 ; 
 3°) d'agréer le transfert des déficits en litige ;  
 4°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 4 500 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Elle soutient que :  
 - la société absorbée BDM Architecte n'a pas connu de changement significatif d'activité avant la fusion et que les données économiques de cette société démontrent le caractère cyclique et aléatoire de son activité spécialisée dans le domaine de la construction hospitalière et socio-médicale conduisant à des fluctuations importantes de chiffres d'affaires ;  
 - pour estimer que la condition prévue au c) du II de l'article 209 du code général des impôts n'était pas remplie, l'administration ne pouvait lui opposer le fait que parmi les déficits dont le transfert est demandé se trouvent des déficits de la société BDM Architectes Paris ; 
 - subsidiairement, aucune fluctuation d'activité, de moyens ou de chiffre d'affaires ne saurait être reprochée à la société BDM Architectes, au titre de la période allant du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 et elle peut bénéficier du transfert des bénéfices au titre de cette dernière période.  
 Par un mémoire enregistré le 30 décembre 2021, le ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique conclut au rejet de la requête.  
 Il soutient qu'aucun des moyens soulevés par la requérante n'est fondé.  
 Par un courrier du 21 février 2023, la cour a, en application de l'article R. 611-7 du code de justice administrative, informé les parties de ce que l'arrêt à intervenir était susceptible d'être fondé sur un moyen relevé d'office tiré de l'irrecevabilité des conclusions présentées par la SAS Patriarche tendant à l'annulation de la décision attaquée en tant qu'elle porte uniquement sur le refus d'agrément au titre du transfert des déficits constatés sur la période du 1er janvier 2015 au 31 décembre 2016 en raison de l'indivisibilité de la décision en cause. 
 Vu les autres pièces du dossier ; 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative ; 
 Les parties ayant été régulièrement averties du jour de l'audience ; 
 Après avoir entendu au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de Mme Dèche, présidente assesseure, 
 - et les conclusions de Mme Le Frapper, rapporteure publique ; 
 Considérant ce qui suit : 
 1. La SAS Patriarche, qui exerce une activité d'architecture, a sollicité auprès de l'administration fiscale, par courrier du 21 novembre 2018, le bénéfice des dispositions du II de l'article 209 du code général des impôts prévoyant le transfert des déficits de la société absorbée BDM Architectes, d'un montant de 841 746 euros constatés au titre de la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2016, à la suite de l'opération de fusion simplifiée réalisée le 28 juin 2018. Par décision du 28 octobre 2019, le directeur régional des finances publiques d'Auvergne Rhône-Alpes et du département du Rhône a refusé de lui délivrer l'agrément sollicité au motif que les conditions des b) et c) du II de l'article 209 du code général des impôts n'étaient pas remplies. La SAS Patriarche relève appel du jugement par lequel le tribunal administratif de Lyon a rejeté sa demande tendant à l'annulation de cette décision. 
 Sur la demande présentée à titre principal :  
 2. Aux termes du II de l'article 209 du code général des impôts dans sa version applicable : " En cas de fusion ou opération assimilée placée sous le régime de l'article 210 A, les déficits antérieurs et la fraction d'intérêts mentionnée au sixième alinéa du 1 du II de l'article 212 non encore déduits par la société absorbée ou apporteuse sont transférés, sous réserve d'un agrément délivré dans les conditions prévues à l'article 1649 nonies, à la ou aux sociétés bénéficiaires des apports, et imputables sur ses ou leurs bénéfices ultérieurs dans les conditions prévues respectivement au troisième alinéa du I et au sixième alinéa du 1 du II de l'article 212. / En cas de scission ou d'apport partiel d'actif, les déficits transférés sont ceux afférents à la branche d'activité apportée. / L'agrément est délivré lorsque : () b) L'activité à l'origine des déficits ou des intérêts dont le transfert est demandé n'a pas fait l'objet par la société absorbée ou apporteuse, pendant la période au titre de laquelle ces déficits et ces intérêts ont été constatés, de changement significatif, notamment en termes de clientèle, d'emploi, de moyens d'exploitation effectivement mis en œuvre, de nature et de volume d'activité c) L'activité à l'origine des déficits ou des intérêts dont le transfert est demandé est poursuivie par la ou les sociétés absorbantes ou bénéficiaires des apports pendant un délai minimal de trois ans, sans faire l'objet, pendant cette période, de changement significatif, notamment en termes de clientèle, d'emploi, de moyens d'exploitation effectivement mis en œuvre, de nature et de volume d'activité ;() ". 
 3. Il résulte des dispositions du b du II de l'article 209 du général des impôts que la condition qu'elles énoncent tient à ce qu'examinée pour elle-même, l'activité transférée à la société absorbante n'ait pas fait l'objet de changements significatifs pendant la période au titre de laquelle ont été constatés les déficits dont le transfert est demandé. Cette période s'étend de l'exercice de naissance des déficits en cause jusqu'à celui au cours duquel est effectuée la demande tendant à leur transfert. En outre, la diminution par la société absorbée, au cours de ladite période, de son emploi et des moyens d'exploitation qu'elle met en œuvre, ne saurait à elle seule, lorsqu'elle est destinée à assurer le maintien du volume de l'activité à l'origine des déficits, être regardée comme un changement significatif d'activité justifiant le refus de l'agrément sollicité. 
 4. Il ressort des pièces du dossier que l'administration fiscale a refusé à la SAS Patriarche le bénéfice de l'agrément visé au II de l'article 209 du code général des impôts au premier motif tiré de ce que les conditions posées au b) de cet article pour le transfert des déficits de la société BDM Architectes n'étaient pas remplies. L'administration a ainsi relevé que la société absorbante avait connu des changements significatifs pendant la période au titre de laquelle les déficits ont été constatés, soit du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2016, en particulier que son chiffre d'affaires, qui était supérieur à 2,2 millions d'euros de 2012 à 2013, s'est réduit à moins de 1,2 millions d'euros en 2016, de même que l'effectif qui a diminué de 25 salariés en 2015 à 13 en 2016. Par suite, en admettant même que, ainsi que la requérante le fait valoir, pendant cette période la société absorbée n'a pas connu de modification de la nature de son activité, ni de sa structure et que l'activité de cette petite agence d'architecture, spécialisée dans l'architecture hospitalière et socio-médicale, présente un caractère cyclique et aléatoire qui lui aurait permis de connaître des périodes de fortes commandes mais également une forte chute des commandes enregistrées, le volume de son activité a néanmoins connu des changements significatifs pendant la période au titre de laquelle ont été constatés les déficits dont le transfert est demandé, se matérialisant par une baisse significative de son chiffre d'affaires et de ses effectifs. Dans ces conditions, la SAS Patriarche n'est pas fondée à soutenir que le motif retenu par l'administration, pour lui refuser l'agrément sollicité, tiré de l'existence de changements significatifs du volume d'activité de la société BDM Architectes serait erroné. 
 5. Pour refuser à la requérante le bénéfice de l'agrément prévu par le II de l'article 209 du code général des impôts, l'administration s'est également fondée sur la circonstance que la société BDM Architectes Paris, filiale de la société BDM Architectes, dont les déficits générés au cours des exercices clos en 2012 et 2013 constituaient 23 % du total des déficits dont le transfert est demandé, avait fait l'objet d'une liquidation judiciaire simplifiée, le 23 avril 2013, entraînant la cessation de toute activité. La requérante n'apporte aucun élément permettant d'établir que la société BDM Architectes Paris aurait continué à exercer une activité avant l'opération de fusion simplifiée et qu'une telle activité aurait pu être poursuivie par la société absorbante. Par suite, elle n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que l'administration a estimé que la condition prévue au c) du II de l'article 209 précité du code général des impôts n'était pas remplie.  
 Sur la demande présentée à titre subsidiaire : 
 6. Lorsqu'il est saisi de conclusions tendant à l'annulation partielle d'un acte dont les dispositions forment un tout indivisible, le juge de l'excès de pouvoir est tenu de rejeter ces conclusions comme irrecevables, quels que soient les moyens invoqués contre la décision attaquée. Il est constant que la SAS Patriarche a sollicité un agrément en vertu des dispositions précitées au titre des déficits constatés pendant la période du 1er janvier 2012 au 31 décembre 2016, pour un montant total de 841 746 euros. La décision portant refus d'agrément du 28 octobre 2019 n'étant pas divisible, la SAS Patriarche n'est pas recevable à solliciter, auprès du juge de l'excès de pouvoir, l'annulation partielle de la décision contestée en tant qu'elle porte sur une autre période que celle au titre de laquelle la demande a été présentée. 
 7. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Patriarche n'est pas fondée à soutenir que c'est à tort que par le jugement attaqué, le tribunal administratif a rejeté sa demande. Par voie de conséquence, il y a lieu de rejeter ses conclusions présentées au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 DECIDE : 
 Article 1er : La requête de la SAS Patriarche est rejetée.  
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à la SAS Patriarche et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Délibéré après l'audience du 23 mars 2023 à laquelle siégeaient : 
 M. Bourrachot, président de chambre, 
 Mme Dèche, présidente assesseure, 
 Mme Rémy-Néris, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 20 avril 2023. 
     
 La rapporteure,  
 P. DècheLe président,  
 F. Bourrachot 
 La greffière, 
 A.-C. Ponnelle              
     
 La République mande et ordonne au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique, en ce qui le concerne, ou à tous commissaires de justice à ce requis, en ce qui concerne les voies de droit commun contre les parties privées, de pourvoir à l'exécution de la présente décision. 
     
 Pour expédition,  
 La greffière, 
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