CAA13 · 3ème chambre - formation à 3 — 16 mars 2023

Vu la procédure suivante : 
 Procédure contentieuse antérieure : 
 M. et Mme C A ont demandé au tribunal administratif de Marseille de prononcer la décharge, en droits et majorations, des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales auxquelles ils ont été assujettis au titre des années 2014, 2015 et 2016. 
 Par un jugement n° 1809450 du 8 juillet 2020, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande. 
 Procédure devant la Cour : 
 Par une requête, enregistrée le 5 août 2020, M. et Mme A, représentés par Me Ben Samoun, demandent à la Cour : 
 1°) d'annuler le jugement n° 1809450 du 8 juillet 2020 du tribunal administratif de Marseille ; 
 2°) de prononcer la décharge sollicitée devant le tribunal ; 
 3°) de leur accorder le bénéfice du sursis de paiement prévu par l'article L. 277 du livre des procédures fiscales ; 
 4°) de mettre à la charge de l'Etat la somme de 2 000 euros sur le fondement de l'article L. 761-1 du code de justice administrative. 
 Ils soutiennent que : 
 - les factures établies par les fournisseurs Elec 13 et Pro Services de la SASU S. A ne pouvaient être qualifiées de fictives, dès lors que les prestations sont réelles, que le règlement est effectif, que la société n'est pas responsable des agissements dont elle est victime et que l'administration n'établit pas sa complicité dans l'établissement de fausses factures ; 
 - ils sont fondés à invoquer la documentation administrative référencée BOI-TVA-DECLA-30-20-10 publiée le 13 janvier 2014 et BOI-TVA-DED-40-10-10 publiée le 7 février 2018 et la réponse ministérielle à M. B, député, publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale du 15 octobre 2013 ; 
 - c'est à tort que l'administration a estimé que la SASU S. A n'a pas comptabilisé des factures émises par le syndicat d'agglomération nouvelle Ouest Provence, qui ne concernent que l'entreprise individuelle de M. A ; 
 - c'est à tort que l'administration a estimé que la SASU S. A n'a pas comptabilisé la facture émise par la société Morin TP qui correspond à un marché public sur lequel elle était sous-traitante, le règlement ayant eu lieu en 2017 ; 
 - c'est à tort que l'administration a refusé la déductibilité des charges comptabilisées et qui ne sont pas référencées dans le compte client que la SASU S. A détient dans les écritures de la société Morin TP, ainsi que les montants de taxe sur la valeur ajoutée afférents, dès lors que les factures correspondantes sont justifiées ; 
 - les dotations aux amortissements de deux véhicules apportés à la création de la SASU S. A sont justifiées ; 
 - la SASU S. A justifie des crédits constatés sur le compte courant d'associé ; 
 - la SASU S. A est fondée à se prévaloir de la documentation administrative référencée BOI-BIC-BASE-20 publiée le 12 septembre 2012 ; 
 - l'administration n'est par conséquent pas fondée à invoquer l'existence de distributions. 
 Par un mémoire en défense, enregistré le 19 novembre 2020, le ministre de l'économie, des finances et de la relance conclut au rejet de la requête. 
 Il soutient que : 
 - la requête est irrecevable faute de moyen d'appel ; 
 - le moyen tendant à la décharge du rappel de taxe sur la valeur ajoutée afférent à une minoration de recettes d'un montant de 3 539 euros est inopérant, dès lors qu'aucun rappel n'a été mis à la charge de la société à ce titre ; 
 - les moyens invoqués par M. et Mme A ne sont pas fondés. 
 Vu les autres pièces du dossier. 
 Vu : 
 - le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ; 
 - le code de justice administrative. 
 Les parties ont été régulièrement averties du jour de l'audience. 
 Ont été entendus au cours de l'audience publique : 
 - le rapport de M. D, 
 - les conclusions de M. Ury, rapporteur public,  
 - et les observations de Me Ben Samoun, avocat de M. et Mme A. 
 Considérant ce qui suit : 
 1. En conséquence des contrôles dont a fait l'objet la SASU S. A, qui exerce l'activité de maçonnerie générale, une proposition de rectification du 28 juillet 2017 a été notifiée à M. et Mme A. Au terme de la procédure, ils ont été assujettis à des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 2014, 2015 et 2016, assortis des intérêts de retard et de la majoration pour manquement délibéré, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. M. et Mme A relèvent appel du jugement du 8 juillet 2020 par lequel le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande tendant à la décharge, en droits et majorations, de ces impositions. 
 Sur le bien-fondé des impositions : 
 2. Aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " 1. Sont considérés comme revenus distribués : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital () ". Aux termes de l'article 110 du même code : " Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109 les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés () ". Aux termes de l'article 47 de l'annexe II à ce code : " Toute rectification du bénéfice imposable à l'impôt sur les sociétés au titre d'une période sera prise en compte au titre de la même période pour le calcul des sommes distribuées ". Le contribuable qui, disposant seul des pouvoirs les plus étendus au sein de la société, est en mesure d'user sans contrôle de ses biens comme de biens qui lui sont propres et doit ainsi être regardé comme le seul maître de l'affaire, est présumé avoir appréhendé les distributions effectuées par la société qu'il contrôle. La qualité de seul maître de l'affaire suffit à regarder le contribuable comme bénéficiaire des revenus réputés distribués, en application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, par la société en cause, la circonstance qu'il n'aurait pas effectivement appréhendé les sommes correspondantes ou qu'elles auraient été versées à des tiers étant sans incidence à cet égard. 
 En ce qui concerne l'existence et le montant des distributions : 
 3. En premier lieu, il résulte de l'instruction que l'administration a réintégré dans les bénéfices imposables de la SASU S. A des exercices 2015 et 2016 les montants de charges comptabilisées à hauteur, respectivement, de 2 080 euros et de 9 720 euros, sur le fondement du 1 de l'article 39 du code général des impôts, et a remis en cause la taxe sur la valeur ajoutée déduite correspondant à ces charges à hauteur de 416 euros au titre de l'année 2015 et de 2 098 euros au titre de l'année 2016, sur le fondement du 2 de l'article 272 du code général des impôts et du 4 de l'article 283 du même code, au motif que ces charges et cette taxe sur la valeur ajoutée procédaient de fausses factures établies au nom des sociétés Elec 13 et Pro Services. Le vérificateur a ainsi relevé, en ce qui concerne les factures prétendument émises par la société Elec 13, que les mentions portées sur les factures indiquaient une adresse à Salon-de-Provence qui n'existait pas, un numéro d'identification qui ne correspondait pas à cette société mais à une autre entreprise et un numéro intracommunautaire qui n'existait pas sur le site des douanes. En outre, à la suite d'une demande d'informations adressée après que l'administration a procédé à une recherche par son nom, la société Elec 13 a répondu qu'elle ne connaissait pas la SASU S. A. En ce qui concerne les factures prétendument émises par la société Pro Services, le vérificateur a constaté que les mentions portées sur celles-ci indiquaient une adresse qui ne correspondait à la domiciliation d'aucune entreprise, un numéro d'identification qui ne correspondait pas à cette société mais à une autre entreprise et un numéro intracommunautaire qui n'existait pas sur le site des douanes. Face à ces éléments qui sont de nature à permettre de penser que les factures ne correspondaient pas à des opérations réelles, M. et Mme A produisent des copies de chèques et des relevés de compte qui font état des débits correspondants alors que ces documents font apparaître que les bénéficiaires des chèques ne sont pas les sociétés Elec 13 et Pro Services mais des personnes physiques, la seule circonstance que des paiements ont été effectués étant insusceptible de caractériser la réalité des prestations. En outre, dès lors que la SASU S. A a établi les chèques en cause au nom de personnes physiques en les comptabilisant au nom de fournisseurs et que, en outre, il est constant qu'au cours des opérations de contrôle, elle a produit des copies de chèques faisant apparaître la société Elec 13 comme bénéficiaire alors qu'elle produit les mêmes copies qui font apparaître que le bénéficiaire est une personne physique, M. et Mme A ne sauraient sérieusement prétendre que la société aurait été victime de ses fournisseurs. Dans ces conditions, contrairement à ce qui est soutenu, l'administration établit que l'existence de charges comptabilisées ne correspondaient pas à des opérations réelles. 
 4. A cet égard, à supposer que M. et Mme A aient entendu se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative référencée BOI-TVA-DECLA-30-20-10 publiée le 13 janvier 2014, de la documentation administrative référencée BOI-TVA-DED-40-10-10 publiée le 7 février 2018 et de la réponse ministérielle à M. B, député, publiée au Journal officiel de l'Assemblée nationale du 15 octobre 2013, ces documents ne comportent en tout état de cause pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application. 
 5. En deuxième lieu, d'une part, il résulte de l'instruction qu'alors que dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès du syndicat d'agglomération nouvelle Ouest Provence, l'administration a notamment obtenu deux factures des 1er et 2 juillet 2013 libellées " Aménagement mur tir à l'arc boulodrome Fos " et " Remplacement châssis et serrure RICVD IS " d'un montant toutes charges comprises de 21 538,60 euros dont 3 538,60 euros de taxe sur la valeur ajoutée, le vérificateur a constaté que la SASU S. A n'avait pas comptabilisé les recettes ni déclaré la taxe sur la valeur ajoutée correspondantes. Il a ainsi réintégré dans le bénéfice imposable de la SASU S. A au titre de l'exercice 2014 la somme de 18 000 euros afférente à ces recettes omises sur le fondement du b du 2 bis de l'article 38 du code général des impôts et mis à sa charge un montant de 3 539 euros de taxe sur la valeur ajoutée collectée sur ces recettes pour la période du 21 mai 2013 au 31 décembre 2014 sur le fondement de l'article 256 et du c du 2 de l'article 269 du même code. Si M. et Mme A font valoir que ces recettes ne concernaient pas la société, les factures en cause ayant été établies et comptabilisées par l'entreprise individuelle de M. A avant sa radiation le 31 mai 2013, ces factures ont été établies postérieurement à la cessation d'activité de l'entreprise individuelle de M. A, intervenue le 31 mars 2013, ainsi que cela ressort de la déclaration de radiation du 31 mai 2013. En outre, le contrat d'engagement de l'entreprise A établi le 3 avril 2013 par le syndicat d'agglomération nouvelle Ouest Provence mentionne que ce contrat a été accepté par le pouvoir adjudicateur le 17 mai 2013, et prévoit en son article 10 que ce contrat ne prend effet qu'à compter de l'acceptation par le maître de l'ouvrage. Le démarrage des travaux a eu lieu le 23 mai 2013 et le procès-verbal d'achèvement des travaux et la facture ont été émis en juin 2013. Ainsi, si les pièces produites font état de l'entreprise A, compte tenu de la date de sa cessation d'activité, les travaux n'ont pu être effectués que par la SASU S. A. Contrairement à ce que soutiennent M. et Mme A, l'administration établit ainsi l'existence de recettes omises et l'insuffisance de déclaration de taxe sur la valeur ajoutée collecté correspondante. 
 6. D'autre part, alors que dans le cadre de l'exercice de son droit de communication auprès de l'entreprise Morin TP, l'administration a obtenu une facture du 20 juillet 2016 libellée " Chantier Saint-Just 13-004 Marseille " d'un montant de 18 985,01 euros hors taxes, dont la taxe sur la valeur ajoutée afférente était auto-liquidée, le vérificateur a constaté que la SASU S. A n'avait pas comptabilisé au titre de l'exercice 2016 la recette correspondante. Il a ainsi réintégré cette somme dans les bénéfices imposables au titre de cet exercice. A cet égard, aucun rappel de taxe sur la valeur ajoutée n'ayant été mis en recouvrement à ce titre, les requérants ne sont en tout état de cause pas fondés à demander la décharge d'un rappel de taxe sur la valeur ajoutée d'un montant de 3 539 euros. M. et Mme A soutiennent que cette facture correspond à un chantier réalisé dans le cadre d'un marché public sur lequel la SASU S. A est intervenue en qualité de sous-traitante, seulement bénéficiaire d'un paiement direct à hauteur d'un montant maximal fixé à la somme précitée ainsi que le prévoit la déclaration de sous-traitance, et que le règlement effectif de la facture n'est intervenu qu'en 2017. Toutefois, les mentions de la proposition de rectification selon lesquelles la somme en litige procède d'une facture émise le 20 juillet 2016, et non pas des termes de la déclaration de sous-traitance déposée dans le cadre de la souscription du marché ainsi que l'allèguent les requérants, ne sont pas contestées. Par ailleurs, en application du b du 2 bis de l'article 38 du code général des impôts, le produit devait être rattaché à l'exercice au cours duquel les travaux ont été réceptionnés. Contrairement à ce que M. et Mme A soutiennent, l'omission de recettes au titre de l'exercice 2016 est ainsi établie.  
 7. En troisième lieu, il résulte de l'instruction que, dans le cadre de l'exercice de son droit de communication, le vérificateur a demandé à l'entreprise Morin TP de lui fournir la copie du compte client comptabilisé au nom de la SASU S. A et la copie des factures, en vue d'effectuer un rapprochement avec les montants de charges et de taxe sur la valeur ajoutée comptabilisés par la SASU S. A. A cette occasion, il a constaté que des écritures d'achats comptabilisées au titre de l'exercice 2016 ne figuraient pas dans les écritures comptables de l'entreprise Morin TP à hauteur de 3 121,91 euros toutes charges comprises. Il a ainsi remis en cause les montants hors taxes d'achats comptabilisés à hauteur de 2 602 euros et la taxe sur la valeur ajoutée déduite correspondante afférents à hauteur de 520 euros. M. et Mme A se prévalent de factures qui correspondraient à un montant d'achat de 2 817,12 euros toutes taxes comprises. Toutefois, au regard de leurs numéros et de leurs dates, qui ne sont pas chronologiques, ces factures sont incohérentes et ainsi dépourvues de caractère probant. En outre, l'administration fait valoir sans être contredite que ces factures sont adressées à l'entreprise A située 158 d, chemin du Tour de l'Etang à Istres, alors que cette entreprise a cessé son activité depuis le 31 mars 2013 et que cette adresse n'est pas celle du siège social de la SASU S. A. Dans ces conditions, l'administration établit que les charges en cause n'était pas effectives et que la taxe sur la valeur ajoutée correspondante n'était pas déductible. 
 8. En quatrième lieu, il résulte de l'instruction que la SASU S. A a inscrit dans sa comptabilité en immobilisation deux camions à sa création le 21 mai 2013 pour une valeur de 30 000 euros et des dotations aux amortissements d'un montant de 16 165 euros au titre de l'exercice 2014 et de 10 000 euros au titre de l'exercice 2015. L'administration a remis en cause ces dotations, sur le fondement du 2° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, au motif que la SASU S. A n'a pas justifié de la date d'entrée de ces véhicules dans son patrimoine et de leur valorisation. M. et Mme A soutiennent qu'ils justifient de la valeur de ces apports en industrie par une attestation établie le 18 août 2017 par un expert qui aurait évalué les biens en 2013. Toutefois, cette seule attestation ne justifie pas de la date d'entrée dans le patrimoine de l'entreprise par un transfert de propriété ou un apport en nature des véhicules, ni de leur valeur vénale pour l'application de l'article 38 quinquies de l'annexe III au code général des impôts, alors que le capital social de la SASU S. A était limité à 8 000 euros. Dans ces conditions, M. et Mme A ne justifient pas du montant des amortissements en cause et de leur correction inscription en comptabilité. 
 9. En cinquième lieu, les sommes inscrites au crédit d'un compte courant d'associé ont, sauf preuve contraire apportée par l'associé titulaire du compte, le caractère de revenus imposables dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers. Il résulte de l'instruction qu'au cours de la vérification de comptabilité de la SASU S A, le vérificateur a constaté que diverses sommes avaient été portées au crédit du compte courant d'associé de M. A à hauteur de 34 172 euros au titre de l'exercice 2014 et de 30 160 euros au titre de l'exercice 2015. Estimant que ces écritures n'étaient pas justifiées, il les a regardées comme des passifs injustifiés et les a réintégrées dans le bénéfice imposable, en application du 2 de l'article 38 du code général des impôts. M. et Mme A soutiennent qu'ils justifient des opérations inscrites sur le compte courant d'associé en produisant, à titre d'exemple, l'attestation du 18 août 2017 précitée, qui, ainsi qu'il a été dit, n'est pas probante, et deux factures des 1er janvier et 26 avril 2015 d'un montant de 474 euros et 194 euros. Toutefois, ces documents n'établissent pas l'existence d'apports en compte courant de M. A au profit de la société ou de paiements effectués pour le compte de la société. Par ailleurs, à supposer que les requérants aient entendu se prévaloir, sur le fondement de l'article L. 80 A du livre des procédures fiscales, de la documentation administrative référencée BOI-BIC-BASE-20 publiée le 12 septembre 2012, celle-ci ne comporte en tout état de cause pas une interprétation de la loi fiscale différente de celle dont il est fait application. 
 10. Il résulte de ce qui a été dit aux points 3 à 9 que l'administration établit l'existence et le montant des revenus distribués correspondant à des bénéfices ou produits qui n'ont pas été mis en réserve par la SASU S. A, pour l'application des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts. 
 En ce qui concerne l'appréhension des revenus distribués : 
 11. Il résulte de l'instruction que M. A est associé et dirigeant unique de la SASU S. A. Les requérants n'allèguent pas qu'il n'aurait pas disposé de tous les pouvoirs, notamment juridiques, bancaires et financiers, dans la société. Dans ces conditions, la qualité de maître de l'affaire de M. A, qui n'est au demeurant pas contestée, doit être regardée comme établie. Par suite, M. A, qui n'apporte par ailleurs pas la preuve contraire qui lui incombe en ce qui concerne les sommes mentionnées au point 9, était le bénéficiaire des revenus réputés distribués par la SASU S. A mentionnées aux points 3 à 8, en application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts.  
 12. Il résulte de tout ce qui précède, sans qu'il soit besoin d'examiner la fin de non-recevoir opposée par le ministre, que M. et Mme A ne sont pas fondés à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Marseille a rejeté leur demande. Leurs conclusions aux fins d'annulation de ce jugement, de décharge, en droits et majorations, des impositions en litige, et, en tout état de cause, d'obtention du sursis de paiement, doivent dès lors être rejetées.  
 Sur les frais liés au litige : 
 13. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la somme que M. et Mme A demandent au titre des frais qu'ils ont exposés. 
 D É C I D E : 
 Article 1er : La requête de M. et Mme A est rejetée. 
 Article 2 : Le présent arrêt sera notifié à M. et Mme C A et au ministre de l'économie, des finances et de la souveraineté industrielle et numérique. 
 Copie en sera adressée à la direction de contrôle fiscal Sud-Est Outre-mer. 
 Délibéré après l'audience du 2 mars 2023, où siégeaient : 
 - Mme Paix, présidente, 
 - M. Platillero, président assesseur, 
 - Mme Mastrantuono, première conseillère. 
 Rendu public par mise à disposition au greffe, le 16 mars 2023.