Conseil d'État · 8ème - 3ème chambres réunies — 9 mai 2019

Vu la procédure suivante :
Par une requête, enregistrée le 8 mars 2019 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, M. B...A...demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler pour excès de pouvoir le paragraphe n° 130 des commentaires publiés au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-PAT-ISF-40-30-10-20 dans toutes ses rédactions successivement en vigueur depuis le 12 septembre 2012, en tant qu'il énonce que sont exclues du champ d'application de la réduction d'impôt de solidarité sur la fortune au titre des souscriptions au capital des petites et moyennes entreprises celles exerçant l'activité de courtier en assurances ;
2°) d'annuler pour excès de pouvoir le paragraphe n° 80 des commentaires administratifs publiés le 13 janvier 2014 au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) -impôts sous la référence BOI-IR-RICI-90-10-20-10 en tant qu'il énonce que sont exclues du champ d'application de la réduction d'impôt sur le revenu au titre des souscriptions au capital des petites et moyennes entreprises celles exerçant l'activité de courtier en assurances ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 3 000 euros au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu :
- le code des assurances ;
- le code de commerce ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Jean-Marc Vié, maître des requêtes,
- les conclusions de Mme Karin Ciavaldini, rapporteur public ;
Considérant ce qui suit :
1. Le paragraphe n° 130 des commentaires administratifs relatifs à la réduction d'impôt de solidarité sur la fortune en faveur de l'investissement dans les petites et moyennes entreprises, publiés au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-PAT-ISF-40-30-10-20, énonce, dans ses versions successives des 12 septembre 2012, 5 juin 2014, 10 avril 2015, 6 juillet 2016 et 2 novembre 2016 que : " Les souscriptions au capital de PME qui exercent une activité financière sont désormais exclues du bénéfice de la réduction d'ISF. / Par activités financières, il convient d'entendre les activités de banque (services de dépôts, distribution de crédits, gestion de fonds...), de finance (administration de marchés financiers, courtage de valeurs mobilières...), et d'assurance, prévues à la section K de la codification NAF. / L'exclusion vise notamment les activités bancaires et d'assurances exercées en principe par des établissements de crédit (y compris les établissements de crédit-bail) et des entreprises d'assurance de toute nature, les activités d'intermédiation financière telles que la gestion de portefeuille pour soi ou pour autrui, l'affacturage, les services auxiliaires financiers et d'assurance (courtiers, agents d'assurances) et les activités de change ". M. A... demande l'annulation de ces commentaires, en tant qu'ils énoncent que les investissements réalisés dans des entreprises exerçant l'activité de courtier en assurances sont exclues du champ d'application de la réduction d'impôt. Il demande également l'annulation du paragraphe n° 80 des commentaires administratifs publiés le 13 janvier 2014 au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-IR-RICI-90-10-20-10, relatifs à la réduction de l'impôt sur le revenu en faveur de l'investissement dans les petites et moyennes entreprises instituée à l'article 199 terdecies-0 A du code général des impôts, en ce qu'ils énoncent que les investissements réalisés dans ces mêmes entreprises sont également exclues du champ d'application de cette réduction d'impôt.
Sur la fin de non-recevoir opposée par le ministre :
2. Le ministre de l'action et des comptes publics soutient que M. A...n'a pas intérêt à demander l'annulation des commentaires administratifs relatifs à la réduction d'impôt sur le revenu de l'article 199 terdecies 0-A du code général des impôts dès lors que l'avantage fiscal institué par ces dispositions est exclusif de celui prévu à l'article 885-0 V bis du même code concernant l'impôt de solidarité sur la fortune et que le requérant a sollicité la réduction de cet impôt au titre de ses souscriptions au capital d'une société effectuées au cours des années 2013 et 2014. Toutefois, M.A..., qui soutient que les commentaires attaqués ont un effet dissuasif sur les souscriptions au capital de sociétés de courtage d'assurance, est désormais privé de la possibilité de bénéficier de la réduction d'impôt de solidarité sur la fortune sur le fondement de l'article 885-0 V bis du même code depuis la suppression de cet impôt par l'article 31 de la loi de finances pour 2018 et ne peut plus bénéficier, au titre des versements auxquels il soutient avoir l'intention de procéder, que du seul dispositif de l'article 199 terdecies 0-A du code général des impôts. Dans ces conditions, M. A...dispose d'un intérêt lui donnant qualité pour demander l'annulation des commentaires administratifs qu'il attaque. Par suite, la fin de non-recevoir opposée par le ministre ne peut être accueillie.
Sur la légalité des commentaires administratifs attaqués :
3. Le b) du 1 du I de l'article 885-0 V bis du code général des impôts prévoit, dans sa rédaction applicable à la date des commentaires relatifs à la réduction d'impôt de solidarité sur la fortune publiés les 12 septembre 2012, 5 juin 2014 et 10 avril 2015, que le redevable de l'impôt de solidarité sur la fortune peut imputer sur cet impôt 50 % des versements effectués au titre de souscriptions au capital initial ou aux augmentations de capital des petites et moyennes entreprises et précise que cette réduction d'impôt est réservée aux versements effectués au profit de sociétés exerçant " exclusivement une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, à l'exclusion des activités procurant des revenus garantis en raison de l'existence d'un tarif réglementé de rachat de la production, des activités financières, des activités de gestion de patrimoine mobilier définie à l'article 885 O quater et des activités immobilières (...) ". Le c) du 1 bis du I du même article, dans sa version en vigueur à la date des commentaires administratifs relatifs à cette même réduction d'impôt publiés les 6 juillet 2016 et 2 novembre 2016 prévoit que la société bénéficiaire des versements doit exercer " une activité industrielle, commerciale, artisanale, agricole ou libérale, à l'exclusion des activités procurant des revenus garantis en raison de l'existence d'un tarif réglementé de rachat de la production ou bénéficiant d'un contrat offrant un complément de rémunération défini à l'article L. 314-18 du code de l'énergie, des activités financières, des activités de gestion de patrimoine mobilier définie à l'article 885 O quater du présent code et des activités de construction d'immeubles en vue de leur vente ou de leur location et des activités immobilières ". Le d) du 1° du I de l'article 199 terdecies-0 A du même code, dans sa version applicable à la date des commentaires relatifs à la réduction d'impôt sur le revenu attaqués, prévoit que les contribuables domiciliés fiscalement en France peuvent bénéficier d'une réduction de leur impôt sur le revenu égale à 18 % des versements effectués au titre de souscriptions en numéraire au capital initial ou aux augmentations de capital des petites et moyennes entreprises sous réserve, notamment, que la société bénéficiaire de la souscription " exerce une activité commerciale, industrielle, artisanale, libérale ou agricole, à l'exclusion des activités procurant des revenus garantis en raison de l'existence d'un tarif réglementé de rachat de la production, des activités financières, des activités de gestion de patrimoine mobilier définie à l'article 885 O quater et des activités immobilières (...) ".
4. Aux termes des dispositions du I de l'article L. 511-1 du code des assurances : " la distribution d'assurances ou de réassurances est l'activité qui consiste à fournir des recommandations sur des contrats d'assurance ou de réassurance, à présenter, à proposer ou aider à conclure ces contrats ou à réaliser d'autres travaux préparatoires à leur conclusion, ou à contribuer à leur gestion et à leur exécution, notamment en cas de sinistre ". Selon les dispositions de l'article L. 110-1 du code de commerce : " La loi répute actes de commerce : / (...) 7° Toute opération de change, banque, courtage, activité d'émission et de gestion de monnaie électronique et tout service de paiement ".
5. La nature de l'activité de courtier en assurances, au sens des dispositions des articles 885-0 V bis et article 199 terdecies 0-A précitées du code général des impôts, ne saurait, contrairement à ce qui est soutenu par le ministre, être appréciée au regard de l'objet du contrat en vue duquel les opérations de courtage sont accomplies, ni de sa classification dans la nomenclature d'activités française, élaborée par l'INSEE à des fins statistiques, mais doit être déterminée au regard des caractéristiques de la prestation que le courtier fournit à son client. Cette activité consiste à mettre en relation d'affaires une personne cherchant à acquérir une prestation d'assurance et un assureur en vue de la conclusion d'un contrat d'assurance. En fournissant cette prestation, le courtier en assurances n'agit ni au nom, ni pour le compte d'une compagnie d'assurance, mais au seul bénéfice de son client, auquel il fournit une prestation d'entremise au sens des dispositions des articles L. 131-1 et suivants du code de commerce. Par suite, de telles opérations doivent être regardées comme constituant des actes de commerce au sens des dispositions du 7° de l'article L. 110-1 du même code. Si le courtier en assurances relève par ailleurs du champ d'application du livre V du code des assurances et, en particulier de l'article L. 511-1 de ce code définissant le statut d'intermédiaire en assurances, les dispositions de ce livre définissent les obligations professionnelles applicables à l'ensemble des intermédiaires en assurances et n'ont ni pour objet ni pour effet d'assimiler les prestations réalisées par un courtier en assurances à celles rendues par une entreprise d'assurances. Il en résulte que l'activité de courtier en assurances revêt le caractère d'une activité commerciale et non d'une activité financière, au sens et pour l'application des dispositions des articles 8858-0 V bis et article 199 terdecies 0-A précitées du code général des impôts.
6. Il résulte de tout ce qui précède que M. A...est fondé à demander l'annulation du paragraphe n° 130 des commentaires administratifs publiés au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-PAT-ISF-40-30-10-20 dans ses versions des 12 septembre 2012, 5 juin 2014, 10 avril 2015, 6 juillet 2016 et 2 novembre 2016 ainsi que du paragraphe n° 80 des commentaires administratifs publiés le 13 janvier 2014 au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-IR-RICI-90-10-20-10, en tant qu'ils énoncent que sont exclues du champ d'application des réductions d'impôt sur la fortune et d'impôt sur le revenu les sommes versées au titre des souscriptions au capital des petites et moyennes entreprises exerçant l'activité de courtier en assurances.
7. Il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de mettre à la charge de l'Etat la somme de 3 000 euros à verser à M. A...au titre des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
D E C I D E :
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Article 1er : Le paragraphe n° 130 des commentaires administratifs publiés au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-PAT-ISF-40-30-10-20, dans ses versions des 12 septembre 2012, 5 juin 2014, 10 avril 2015, 6 juillet 2016 et 2 novembre 2016, ainsi que le paragraphe n° 80 des commentaires administratifs publiés le 13 janvier 2014 au bulletin officiel des finances publiques (BOFiP) - impôts sous la référence BOI-IR-RICI-90-10-20-10 sont annulés en tant qu'ils indiquent que sont exclues du champ d'application des réductions d'impôt sur la fortune et d'impôt sur le revenu les sommes versées au titre des souscriptions au capital des petites et moyennes entreprises exerçant l'activité de courtier en assurances.
Article 2 : L'Etat versera à M. A...une somme de 3 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Article 3 : La présente décision sera notifiée à M. B...A...et au ministre de l'action et des comptes publics.