Conseil d'État · 3ème - 8ème chambres réunies — 15 mars 2019

Vu la procédure suivante :
La société par actions simplifiée (SAS) Mi Développement 2 a demandé au tribunal administratif de Rennes de prononcer la décharge des cotisations supplémentaires d'impôt sur les sociétés et de contribution additionnelle à cet impôt auxquelles elle a été assujettie au titre des exercices 2008 et 2009 ainsi que des pénalités correspondantes.
Par un jugement n° 1300571 du 13 avril 2015, le tribunal administratif a rejeté cette demande.
Par un arrêt n° 15NT01908 du 7 mai 2017, la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel formé par la SAS Mi Développement 2 contre ce jugement.
Par un pourvoi sommaire, un mémoire complémentaire et un autre mémoire, enregistrés les 5 juillet 2017,  5 octobre 2017 et 17 janvier 2018 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, la SAS Mi Développement 2 demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler cet arrêt ;
2°) réglant l'affaire au fond, de faire droit à son appel ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat une somme de 10 000 euros au titre de l'article L. 761-1 du code de justice administrative.
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu
- la loi n° 2007-2024 du 25 décembre 2007 ;
- le code de commerce ;
- le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
- la décision du 1er février 2018 par laquelle le Conseil d'Etat statuant au contentieux a renvoyé au Conseil constitutionnel la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la SAS Mi Développement 2 ;
- la décision n° 2018-701 QPC du 20 avril 2018 du Conseil constitutionnel statuant sur la question prioritaire de constitutionnalité soulevée par la SAS Mi Développement 2 ;
- le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Géraud Sajust de Bergues, conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. Laurent Cytermann, rapporteur public ;
La parole ayant été donnée, avant et après les conclusions, à la SCP Nicolaÿ, de Lanouvelle, Hannotin, avocat de la société Mi Développement 2 ;
Considérant ce qui suit :
1. Il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond que la société par actions simplifiée (SAS) Mi Développement a été créée en janvier 2007 afin d'acquérir le capital de la SAS Trécobat, société spécialisée dans la construction de maisons individuelles, qui était principalement détenue par son président, M. A...B..., soit directement, à hauteur de 59 %, soit indirectement, à hauteur de 40 %, par l'intermédiaire de l'entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) Tréma dont il était l'unique associé. A la date de l'acquisition des titres de la société Trécobat, en mars 2007,  le capital de la SAS Mi Développement était détenu à hauteur de 47,6 % par deux fonds communs de placement (FCP) dénommés Axa Expansion I et Axa Expansion II France, à hauteur de 45,3 % par M. A...B..., et à hauteur de 7,1 % par quatre cadres de la SAS Trécobat. La SAS Mi Développement a opté pour le régime de l'intégration fiscale avec effet au 1er septembre 2007. A l'issue d'une vérification de comptabilité portant sur la période allant du 1er janvier 2007 au 31 août 2009, une proposition de rectification lui a été notifiée par laquelle l'administration a réintégré, dans ses résultats imposables des exercices clos en 2008 et en 2009, une part des frais financiers comptabilisés dans ses charges, en application du septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts. La SAS Mi Développement 2, venant aux droits de la SAS Mi Développement, a sollicité en vain le dégrèvement des impositions mises à sa charge. Par un jugement du 13 avril 2015, le tribunal administratif de Rennes a rejeté sa demande tendant à la décharge de ces impositions. Par un arrêt du 4 mai 2017 dont la société demande l'annulation, la cour administrative d'appel de Nantes a rejeté l'appel formé par la SAS Mi Développement 2 contre ce jugement.
2. Aux termes du septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts, dans sa rédaction applicable aux exercices 2008 et 2009, issue de l'article 59 de la loi du 25 décembre 2007 de finances rectificative pour 2007 : " Lorsqu'une société a acheté, après le 1er janvier 1988, les titres d'une société qui devient membre du même groupe aux personnes qui la contrôlent, directement ou indirectement, ou à des sociétés que ces personnes contrôlent, directement ou indirectement, au sens de l'article L. 233-3 du code de commerce, les charges financières déduites pour la détermination du résultat d'ensemble sont rapportées à ce résultat pour une fraction égale au rapport du prix d'acquisition de ces titres à la somme du montant moyen des dettes, de chaque exercice, des entreprises membres du groupe. Le prix d'acquisition à retenir est réduit du montant des fonds apportés à la société cessionnaire lors d'une augmentation du capital réalisée simultanément à l'acquisition des titres à condition que ces fonds soient apportés à la société cessionnaire par une personne autre qu'une société membre du groupe ou, s'ils sont apportés par une société du groupe, qu'ils ne proviennent pas de crédits consentis par une personne non membre de ce groupe. La réintégration s'applique pendant l'exercice d'acquisition des titres et les huit exercices suivants ". Aux termes de l'article L. 233-3 du code de commerce, dans sa rédaction alors en vigueur : " I. - Une société est considérée, pour l'application des sections 2 et 4 du présent chapitre, comme en contrôlant une autre : / (...) / III. - Pour l'application des mêmes sections du présent chapitre, deux ou plusieurs personnes agissant de concert sont considérées comme en contrôlant conjointement une autre lorsqu'elles déterminent en fait les décisions prises en assemblée générale ". Aux termes du I de l'article L. 233-10 du même code : " Sont considérées comme agissant de concert les personnes qui ont conclu un accord en vue d'acquérir ou de céder des droits de vote ou en vue d'exercer les droits de vote, pour mettre en oeuvre une politique vis-à-vis de la société ". Le II de cet article prévoit qu'un tel accord est présumé exister entre les associés d'une société par actions simplifiée à l'égard des sociétés que celle-ci contrôle.
3. En premier lieu, ainsi qu'il a été dit dans la décision du Conseil d'Etat statuant au contentieux du 1er février 2018, il résulte des dispositions du septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts que l'administration est fondée à réintégrer dans les résultats de la société mère d'un groupe fiscalement intégré une fraction des charges financières du groupe, lorsqu'une société est acquise en vue d'être intégrée par une société du groupe auprès d'une ou de plusieurs personnes qui contrôlent la société cessionnaire. Ces dispositions sont applicables, compte tenu de ce que l'existence d'un tel contrôle s'apprécie par référence aux critères définies par l'article L. 233-3 du code de commerce, non seulement dans l'hypothèse d'une identité entre le ou les actionnaires de la société cédée et le ou les actionnaires exerçant le contrôle de la société cessionnaire mais également dans le cas où l'actionnaire qui contrôlait la société cédée exerce, de concert avec d'autres actionnaires, le contrôle de la société cessionnaire. Par suite, le moyen de la SAS Mi Développement 2 tiré de ce que la cour aurait commis une erreur de droit en jugeant que le septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts s'applique également dans cette seconde hypothèse doit être écarté.
4. En deuxième lieu, la cour, pour caractériser l'action de concert, a analysé les clauses du pacte d'actionnaires que les trois blocs d'actionnaires avaient conclu lors de l'assemblée générale mixte de la société SAS Mi Développement qui s'est tenue le 8 février 2007, en relevant que ce pacte relatif à l'acquisition et la cession des titres de la société Trécobat et de ses filiales prévoyait des interdictions temporaires de cession pendant trois ans sauf autorisation expresse des autres blocs et qu'il traduisait la volonté des parties de conduire une politique commune à l'ensemble des trois blocs d'actionnaires centrée sur la pérennité de l'action de la société Trécobat. Elle a également analysé les conditions de majorité prévues par les statuts de la société en relevant qu'elles conduisaient à l'accord des associés pour la prise de décision en assemblée générale et a porté sur les clauses des statuts une appréciation souveraine qui n'est pas arguée de dénaturation. Elle n'a pas inexactement qualifié les faits en déduisant de ces éléments que les associés de ce holding, constitué avec M. B...aux seules fins d'acquérir et de gérer la société Trécobat et ses filiales dans le cadre d'une opération de rachat avec effet de levier, dite " leverage buy-out ", entendaient déterminer de manière commune leur politique à l'égard de cette société en vue d'en assurer la  pérennité et, en conséquence, conduisaient une action de concert au sens du III de l'article L. 233-3 du code de commerce. En admettant l'existence d'une action de concert commune à tous les associés de la société Mi Développement et en écartant implicitement mais nécessairement l'argumentation tiré de ce que l'existence d'une action de concert ne pourrait exister entre l'ensemble des associés, la cour a suffisamment motivé son arrêt et n'a pas, en conséquence, commis d'erreur de droit. Elle n'a pas davantage commis d'erreur de droit en jugeant que, pour l'application de l'article 223 B du code général des impôts, la notion d'action de concert peut être appréciée à la date de l'achat de la société cible et non en fonction de la politique commune effectivement suivie par la société cessionnaire.
5. En troisième lieu, ainsi que l'a jugé le Conseil constitutionnel dans sa décision n° 2018-701 QPC du 20 avril 2018, la première phrase du septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts pose des critères objectifs et rationnels en vue d'éviter qu'une opération, financée en tout ou partie par l'emprunt, dans laquelle une société membre d'un groupe fiscalement intégré acquiert, auprès d'un de ses actionnaires, les titres d'une société qui devient ensuite membre de ce groupe puisse bénéficier d'un cumul d'avantages fiscaux.  Par suite, la cour n'a pas commis une erreur de droit en ne recherchant pas si l'opération litigieuse poursuivait principalement un objectif fiscal ou un objectif économique.
6. En quatrième lieu, par cette même décision, le Conseil Constitutionnel a jugé que  la première phrase du septième alinéa de l'article 223 B du code général des impôts ne méconnaît ni le principe d'égalité devant les charges publiques ni aucun autre droit ou liberté que la Constitution garantit.
7. Enfin, le moyen tiré de la méconnaissance de l'article 1er du premier protocole additionnel à la convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales et de l'article 14 de la convention, qui n'est pas d'ordre public et est nouveau en cassation, est sans influence sur le bien-fondé de l'arrêt attaqué.
8. Il résulte de tout ce qui précède que la SAS Mi Développement 2 n'est pas fondée à demander l'annulation de l'arrêt qu'elle attaque.
9. Les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce qu'une somme soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas, dans la présente instance, la partie perdante.
D E C I D E :
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Article 1er : Le pourvoi de la SAS Mi Développement 2 est rejeté.
Article 2 : La présente décision sera notifiée à la société par actions simplifiée Mi Développement 2 et au ministre de l'action et des comptes publics.