Conseil d'État · 8ème et 3ème sous-sections réunies — 30 janvier 2009

Vu le pourvoi sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 29 janvier et 29 avril 2008 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Graham A, ... ; M. A demande au Conseil d'Etat :
1°) d'annuler le jugement du 26 octobre 2007 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a rejeté sa demande tendant à l'annulation de l'ordonnance du juge du référé en matière fiscale de ce tribunal du 20 septembre 2007 rejetant sa demande tendant à ce que la garantie qu'il avait proposée, et consistant en une inscription hypothécaire sur trois biens immobiliers en substitution de la garantie initialement constituée sous forme de versement sur un compte d'attente au Trésor, soit déclarée propre à assurer le recouvrement de ses cotisations d'impôt sur le revenu et de contributions sociales au titre des années 1997 à 1999 et à ce qu'il soit ordonné au trésorier de Castelsarrasin (Tarn-et-Garonne) d'accepter cette substitution de garantie ;
2°) réglant l'affaire au titre de la procédure de référé en matière fiscale, d'annuler cette ordonnance et de faire droit à sa demande ;
3°) de mettre à la charge de l'Etat le versement de la somme de 2 800 euros en application des dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales ;
Vu le code de justice administrative ;
Après avoir entendu en séance publique :
- le rapport de M. Jean-Marc Anton, Auditeur,
- les observations de Me Brouchot, avocat de M. A,
- les conclusions de Mme Nathalie Escaut, Commissaire du gouvernement ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis au juge du référé fiscal que M. A a fait l'objet de redressements à l'issue desquels des cotisations supplémentaires d'impôt sur le revenu et de contributions sociales ont été mises à sa charge au titre des années 1997 à 1999 ; que par décision du 30 août 2007, le trésorier de Castelsarrasin, chargé du recouvrement de ces cotisations, a refusé la garantie proposée par le redevable et consistant en une inscription hypothécaire portant sur trois immeubles appartenant à une société civile immobilière en remplacement de la consignation du prix de vente d'un immeuble pour lequel une inscription hypothécaire avait été prise en 2004 et au vu de laquelle il avait bénéficié d'un sursis de paiement, au motif que la valeur de ces biens était insuffisante pour garantir le montant des impositions contestées ; que, par ordonnance en date du 20 septembre 2007, le juge du référé en matière fiscale du tribunal administratif de Toulouse a rejeté la demande de M. A tendant à ce que soit admis le caractère suffisant de la garantie ainsi proposée en substitution de celle initialement constituée ; que  M. A se pourvoit en cassation contre le jugement en date du 26 octobre 2007 par lequel le tribunal administratif de Toulouse a  rejeté son appel formé contre cette ordonnance ;
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens du pourvoi ;
Considérant que, pour juger que le comptable du Trésor était en droit de refuser la garantie offerte par M. A, le tribunal administratif s'est fondé sur l'absence de production par l'intéressé d'un acte de cautionnement au sens des dispositions de l'article 2288 du code civil constituant la société civile immobilière, propriétaire des immeubles, caution personnelle et solidaire des impositions à garantir ; qu'eu égard aux larges pouvoirs reconnus au juge du référé fiscal par l'article L. 279 du livre des procédures fiscales, le tribunal administratif, en retenant ce motif, qui commandait l'issue de la demande et qu'il lui appartenait de relever d'office alors que l'administration ne s'en était pas prévalue, sans le soumettre à la contradiction des parties et sans ainsi mettre en mesure M. A de présenter ses observations et le cas échéant de produire un tel acte,  a méconnu le principe du caractère contradictoire de la procédure ; que le requérant est dès lors fondé à demander, pour ce motif, l'annulation du jugement attaqué ;
Considérant qu'il y a lieu, dans les circonstances de l'espèce, de faire application des dispositions de l'article L. 821-2 du code de justice administrative et de régler l'affaire au titre de la procédure engagée devant le juge du référé en matière fiscale ;
Considérant qu'aux termes du premier alinéa de l'article L. 277 du livre des procédures fiscales : Le contribuable qui conteste le bien-fondé ou le montant des impositions mises à sa charge peut, s'il en a expressément formulé la demande dans sa réclamation et précisé le montant ou les bases du dégrèvement auquel il estime avoir droit, être autorisé à différer le paiement de la partie contestée de ces impositions et des pénalités y afférentes. Le sursis de paiement ne peut être refusé au contribuable que s'il n'a pas constitué auprès du comptable les garanties propres à assurer le recouvrement de la créance du Trésor ; qu'aux termes de l'article R. 277-1 du même livre : (...) le contribuable dispose d'un délai (...) pour faire connaître les garanties qu'il s'engage à constituer. /Ces garanties peuvent être constituées (...) par des affectations hypothécaires ; qu'aux termes de l'article 2288 du code civil, celui qui se rend caution d'une obligation, se soumet envers le créancier à satisfaire cette obligation si le débiteur n'y satisfait pas lui-même ; qu'aux termes de l'article 1844-2 du même code, qui s'applique notamment aux sociétés civiles immobilières : Il peut être consenti hypothèque ou toute autre sûreté réelle sur les biens de la société en vertu de pouvoirs résultant de délibérations ou délégations établies sous signatures privées alors même que la constitution de l'hypothèque ou de la sûreté doit l'être par acte authentique ; qu'aux termes de l'article 1929 ter du code général des impôts : Pour le recouvrement des impositions de toute nature et amendes fiscales (...) le Trésor a une hypothèque légale sur tous les biens immeubles des redevables. Cette hypothèque prend rang à la date de son inscription au bureau des hypothèques. ;
Considérant que ces dispositions ne font pas obstacle à ce que les contribuables qui demandent un sursis de paiement s'engagent à constituer une garantie portant sur un bien appartenant à une tierce personne, à condition que le Trésor soit en mesure de recouvrer sa créance s'ils font défaut à leurs obligations ;
Considérant que lorsque le Trésor inscrit une hypothèque légale sur un bien  offert en garantie, il dispose d'un titre exécutoire pour recouvrer sa créance si les contribuables font défaut à leurs obligations, et notamment s'ils refusent de remplir leur engagement de constituer l'affectation hypothécaire, qu'elle soit légale ou conventionnelle, qu'ils ont offerte pour obtenir le bénéfice du sursis de paiement ; qu'en revanche, lorsque le Trésor ne peut pas inscrire une hypothèque légale portant sur ce bien, la garantie offerte, pour être propre à assurer le recouvrement de sa créance, doit lui permettre de disposer, par d'autres moyens que l'hypothèque légale, d'un titre exécutoire en cas de défaut des contribuables à leurs obligations ;
Considérant que lorsque les contribuables offrent, en garantie d'un sursis de paiement, une affectation hypothécaire portant sur un bien leur appartenant, ou qui appartient à une personne distincte mais solidaire d'eux devant les impositions contestées, le Trésor peut inscrire une hypothèque légale sur ce bien en l'absence d'un acte de cautionnement ; qu'en revanche, lorsque ce bien est la propriété d'une personne distincte et non solidaire des contribuables devant les impositions contestées, le Trésor ne peut inscrire une hypothèque légale que si le propriétaire de ce bien se porte caution personnelle et solidaire des contribuables par un acte de cautionnement ; que, par suite, lorsque des contribuables s'engagent à constituer une affectation hypothécaire portant sur un bien appartenant à une tierce personne non solidaire d'eux devant les impositions contestées, en l'absence d'un acte de cautionnement, le Trésor est en droit de refuser la garantie offerte si celle-ci ne lui permet pas de disposer, par d'autres moyens que l'hypothèque légale, d'un titre exécutoire pour recouvrer sa créance en cas de défaut des contribuables à leurs obligations ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que M. A n'a pas produit d'acte de cautionnement au sens des dispositions précitées de l'article 2288 du code civil, constituant la société civile immobilière, propriétaire des biens qu'il offrait en remplacement de la garantie qu'il avait constituée, caution personnelle et solidaire des impositions à garantir ; que, dès lors et ainsi que le ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique le soutient en défense, le comptable du Trésor était en droit de refuser la garantie offerte quelle que soit la valeur de ces biens ; que, par suite, les moyens tirés par M. A de ce que cette valeur excédait celle de la garantie exigible sont inopérants ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. A n'est pas fondé à soutenir que c'est à tort que, par l'ordonnance attaquée, le juge du référé en matière fiscale a rejeté sa demande ;
Considérant que les dispositions de l'article L. 761-1 du code de justice administrative font obstacle à ce que soit mise à la charge de l'Etat, qui n'est pas la partie perdante dans la présente instance, la  somme que M. A demande au titre des frais exposés par lui et non compris dans les dépens ;
D E C I D E :
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Article 1er : Le jugement du tribunal administratif de Toulouse du 26 octobre 2007 est annulé.
Article 2 : La demande de M. A devant le tribunal administratif de Toulouse et le surplus des conclusions de son pourvoi devant le Conseil d'Etat sont rejetés.
Article 3 : La présente décision sera notifiée à M. Graham A et au ministre du budget, des comptes publics et de la fonction publique.