Conseil d'État · 3EME ET 8EME SOUS-SECTIONS REUNIES — 5 janvier 2005

Vu la requête sommaire et le mémoire complémentaire, enregistrés les 7 mars 2003 et 7 juillet 2003 au secrétariat du contentieux du Conseil d'Etat, présentés pour M. Michel X, demeurant ...  ; M. X demande au Conseil d'Etat  :
1°) d'annuler l'arrêt du 20 décembre 2002 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête tendant à l'annulation du jugement du 6 mai 1999 du tribunal administratif de Melun en tant qu'il n'a que partiellement fait droit à sa demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre des années 1993 et 1994  ;
2°) statuant au fond, de prononcer la décharge des impositions et pénalités contestées  ;
Vu les autres pièces du dossier  ;
Vu le code général des impôts et le livre des procédures fiscales  ;
Vu le code de justice administrative  ;
Après avoir entendu en séance publique  :
- le rapport de Mme Aurélie Robineau-Israël, Maître des Requêtes,
- les observations de la SCP Piwnica, Molinié, avocat de M. X,
- les conclusions de M. Emmanuel Glaser, Commissaire du gouvernement  ;
Considérant que dans le cadre d'un contrôle sur pièces faisant suite à la vérification de comptabilité de la société à responsabilité limitée TS2I, M. X, qui a acheté des parts de cette société le 23 mars 1993 et en a été le gérant du 31 mars 1993 au 8 mars 1994, a été assujetti au titre des années 1993 et 1994, sur le fondement des dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts, à des suppléments d'impôt sur le revenu et de contribution sociale généralisée au motif qu'il avait prélevé sur un compte courant d'associé ouvert au sein de la société les sommes de 626 923 F en 1993 et 990 000 F en 1994  ; que, par un jugement en date du 6 mai 1999, le tribunal administratif de Melun, statuant sur la demande de M. X tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu, a substitué des pénalités pour mauvaise foi aux pénalités pour manoeuvres frauduleuses initialement appliquées aux impositions contestées mais a rejeté le surplus des conclusions de la demande  ; que M. X se pourvoit en cassation contre l'arrêt du 20 décembre 2002 par lequel la cour administrative d'appel de Paris a rejeté sa requête tendant à l'annulation de ce jugement  ;
Sans qu'il soit besoin d'examiner les autres moyens de la requête  :
Considérant qu'aux termes du 1 de l'article 109 du code général des impôts  : Sont considérés comme revenus distribués  : 1° Tous les bénéfices ou produits qui ne sont pas mis en réserve ou incorporés au capital  ; 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevés sur les bénéfices (...)  ; qu'aux termes de l'article 110 du même code  : Pour l'application du 1° du 1 de l'article 109, les bénéfices s'entendent de ceux qui ont été retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés (...)  ;
Considérant qu'il ressort des pièces du dossier soumis aux juges du fond qu'un compte courant d'associé ouvert au sein de la société TS2I a été crédité le 31 décembre 1992 d'une somme de 1 616 923 F par le débit du compte débiteurs créditeurs divers après que celui-ci eut été crédité d'une somme de 2 024 100 F provenant du compte TVA à reverser  ; que ces mouvements entre comptes de tiers n'ont pas, par eux-mêmes, affecté l'actif net de la société  ; que si ce compte courant d'associé a fait l'objet en 1993 d'une écriture de débit intitulée Rembt cc Lefèvre d'un montant de 626 923 F et, en 1994, de divers débits d'un montant total de 990 000 F, ces écritures n'ont pas davantage affecté l'actif net de la société dès lors qu'elles étaient compensées par le crédit du compte banque  ; qu'il suit de là que la cour administrative d'appel de Paris a commis une erreur de droit en regardant comme des revenus distribués en application du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts des sommes qui ne correspondent pas à un rehaussement des bénéfices de la société  ; que son arrêt doit, par suite, être annulé en tant qu'il rejette les conclusions de M. X relatives aux suppléments d'impôt sur le revenu et aux pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre des années 1993 et 1994  ;
Considérant que, dans les circonstances de l'espèce, il y a lieu, par application de l'article L. 821-2 du code de justice administrative, de régler l'affaire au fond  ;
Considérant que, par une requête enregistrée le 8 septembre 1999, M. X fait appel du jugement du tribunal administratif de Melun du 6 mai 1999 et qu'il demande, par une requête enregistrée le 17 avril 2002, que soit ordonné le sursis à exécution des articles de rôle correspondant aux impositions contestées  ; qu'il y a lieu de joindre ces requêtes pour statuer par une seule décision  ;
Sur les conclusions de M. X tendant à la décharge des impositions litigieuses  :
Sur l'année 1994  :
Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que l'administration ne pouvait légalement se fonder sur les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts pour imposer entre les mains de M. X, dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers, les prélèvements opérés au cours de l'année 1994 sur un compte courant d'associé ouvert dans les écritures de la société TS2I  ; qu'il suit de là que M. X est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1994  ;
Sur l'année 1993  :
Sur la procédure d'imposition  :
Considérant que la notification de redressement en date du 20 décembre 1996, dont procèdent les impositions en litige au titre de l'année 1993, indique la nature, le montant et le motif des redressements envisagés, permettant ainsi au contribuable d'engager valablement une discussion avec l'administration  ; qu'elle satisfait, dès lors, aux prescriptions de l'article L. 57 du livre des procédures fiscales  ;
Considérant que la même  notification informait M. X de l'origine et de la teneur des renseignements obtenus lors de la vérification de la comptabilité de la société  ; que, l'intéressé n'ayant pas demandé la communication des documents correspondants, l'administration n'était pas tenue de les communiquer spontanément  ;
Sur le bien-fondé des impositions  :
Considérant qu'il résulte de ce qui a été dit ci-dessus que l'administration ne pouvait légalement se fonder sur les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts pour imposer entre les mains de M. X la somme de 626 923 F prélevée en 1993 sur un compte courant d'associé ouvert dans les écritures de la société TS2I  ; que, dès lors, M. X est fondé à soutenir que c'est à tort que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun s'est fondé sur les dispositions du 1° du 1 de l'article 109 du code général des impôts pour rejeter sa demande en décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1993  ;
Considérant, toutefois, que le ministre, qui est en droit à tout moment de la procédure contentieuse, pour justifier le bien-fondé d'une imposition, de substituer une base légale à celle qui a été primitivement invoquée, dès lors que cette substitution peut être faite sans priver le contribuable des garanties qui lui sont reconnues en matière de procédure d'imposition, demande que cette somme soit imposée sur le fondement du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts  ;
Considérant que le compte courant d'associé ouvert au sein de la société TS2I a fait l'objet en 1993 d'une écriture de débit d'un montant de
626 923 F, libellée Rembt cc Lefèvre  ; que si M. X soutient que cette somme correspond au remboursement d'avances qu'il a consenties à la société au cours de l'année 1993, les justificatifs qu'il produit à l'appui de cette allégation, alors que le compte courant d'associé n'a pas été crédité postérieurement au 1er janvier 1993, ne permettent pas d'établir que la somme ainsi prélevée par lui correspondrait au remboursement d'une créance qu'il aurait personnellement détenue sur la société dont il était le gérant  ; que, dès lors, l'administration apporte la preuve, qui lui incombe, que la somme de 626 923 F constitue un revenu distribué effectivement appréhendé par M. X en sa qualité d'associé, imposable dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers en application du 2° du 1 de l'article 109 du code général des impôts  ; que, par suite, le ministre est fondé à demander que les impositions litigieuses, qui avaient été établies selon la procédure contradictoire, soient maintenues  ;
Sur les pénalités  :
Considérant que M. X ne peut être regardé comme ayant prélevé de bonne foi sur un compte courant d'associé, sans la déclarer comme un revenu imposable, une somme d'un montant de 626 923 F qui ne trouvait pas son origine dans des apports personnels ou dans le rachat d'une créance détenue par un précédent associé  ; qu'il n'est donc pas fondé à demander la décharge des pénalités prévues en cas de mauvaise foi, que le tribunal administratif a substituées aux pénalités pour manoeuvre frauduleuse initialement appliquées  ;
Considérant qu'il résulte de ce qui précède que M. X n'est pas fondé à se plaindre que, par le jugement attaqué, le tribunal administratif de Melun a rejeté sa demande tendant à la décharge des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1993  ;
Sur les conclusions de M. X tendant au sursis à exécution des rôles des impositions  :
Considérant que la présente décision statue sur les conclusions de M. X tendant à la décharge des impositions litigieuses  ; que les conclusions présentées aux fins de sursis à exécution des rôles de ces impositions sont donc sans objet  ;
D E C I D E  :
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Article 1er  : L'arrêt du 20 décembre 2002 de la cour administrative d'appel de Paris est annulé en tant qu'il rejette les conclusions de M. X relatives aux suppléments d'impôt sur le revenu et aux pénalités correspondantes auxquels il a été assujetti au titre des années 1993 et 1994.
Article 2  : Le jugement du tribunal administratif de Melun du 6 mai 1999 est annulé en tant qu'il statue sur les suppléments d'impôt sur le revenu et les pénalités auxquels M. X a été assujetti au titre de l'année 1994.
Article 3  : M. X est déchargé des suppléments d'impôt sur le revenu et des pénalités auxquels il a été assujetti au titre de l'année 1994.
Article 4  : Le surplus des conclusions de la requête présentée par M. X devant la cour administrative d'appel de Paris est rejeté.
Article 5  : Il n'y a pas lieu de statuer sur les conclusions de la requête de M. X tendant au sursis à exécution des articles de rôle correspondants aux impositions contestées.
Article 6  : La présente décision sera notifiée à M. Michel X et au ministre de l'économie, des finances et de l'industrie.