Conseil d'État · 7 / 8 SSR — 31 juillet 1992

Vu la requête, enregistrée au secrétariat du Contentieux du Conseil d'Etat le 10 mai 1982, présentée par la SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE "CONSTRUCTIONS IMMOBILIERES MODERNES" (C.I.M.), dont le siège social est ..., représentée par son gérant en exercice ; la SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE "CONSTRUCTIONS IMMOBILIERES MODERNES" demande que le Conseil d'Etat :
1°) réforme le jugement du 10 mars 1982 par lequel le tribunal administratif de Besançon ne lui a accordé qu'une réduction des pénalités, en tant ledit jugement a maintenu à sa charge la totalité des impositions supplémentaires à l'impôt sur les sociétés au titre des années 1971 à 1974 et à la contribution exceptionnelle au titre de 1974 ainsi qu'une partie des pénalités, auxquelles elle a été assujettie dans les rôles de la commune de Besançon ;
2°) lui accorde la décharge des impositions restant en litige ;
Vu les autres pièces du dossier ;
Vu le code général des impôts ;
Vu le code des tribunaux administratifs et des cours administratives d'appel ;
Vu l'ordonnance n° 45-1708 du 31 juillet 1945, le décret n° 53-934 du 30 septembre 1953 et la loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987 ;
Après avoir entendu :
- le rapport de M. Fourré, Conseiller d'Etat,
- les conclusions de M. Lasvignes, Commissaire du gouvernement ;
Sur la régularité de la procédure d'imposition et la charge de la preuve :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que, pour écarter la comptabilité de la SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE "CONSTRUCTIONS IMMOBILIERES MODERNES" relative aux exercices, le vérificateur a invoqué une situation de rectification d'office, en se fondant, outre l'absence de livre d'inventaire, d'une part, sur l'inscription d'une créance d'honoraires en 1971 et la disparition de cette somme en 1972 "malgré l'absence d'encaissement de ces honoraires", d'autre part, sur l'omission en 1972 d'une créance de 88 200 F par ailleurs régulièrement comptabilisée en dette dans les écritures de la société civile immobilière Saint-James, filiale de la société requérante ; que ces irrégularités ne pouvaient suffire à priver de caractère probant l'ensemble de la comptabilité ; que toutefois l'imposition contestée a en fait été établie selon la procédure contradictoire sans que le service ait recueilli l'avis de la commission départementale ; qu'ainsi la charge de la preuve du bien-fondé des impositions incombe à l'administration ;
Sur le bien-fondé de l'imposition :
En ce qui concerne l'impôt sur les sociétés :
Sur les redressements afférents à des honoraires non comptabilisés :
Considérant qu'il ressort des dispositions de l'article 38-2 du code général des impôts, rendu applicable en matière d'impôt sur les sociétés par l'article 209 que les créances nées au cours de l'exercice doivent, si eles sont certaines dans leur principe et dans leur montant, entrer en compte pour la détermination de l'actif, alors même qu'elles n'auraient pas encore été recouvrées au moment de la clôture de l'exercice ;
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE "CONSTRUCTIONS IMMOBILIERES MODERNES" a omis de porter dans les résultats des exercices litigieux les créances nées à son profit des services rendus pour la gestion de sociétés civiles immobilières et la vente des locaux construits par celles-ci ;
Considérant qu'en ce qui concerne les créances d'honoraires au titre de la gestion de la société civile immobilière "Le Météore" en 1971, le service ne rapporte pas la preuve que celles-ci doivent être calculées à un taux supérieur à 2 % du prix des ventes fixé dans le contrat de gestion ; que, compte tenu des recettes encaissées au cours de l'exercice et incluses dans les bases d'imposition déclarées, le reliquat à encaisser s'élevait à 18 080 F et non à 20 814 F ; qu'ainsi la société est fondée à demander une réduction de 2 734 F des bases de son imposition ; qu'en ce qui concerne les honoraires versés ou restant à recouvrer pour la gestion de la société civile immobilière "La Bruyère" en 1971, 1972, 1973, le service ne prouve pas qu'ils ont été établis à un taux supérieur au taux conventionnel de 2 % ; qu'il en résulte que la société est fondée, de ce fait, à demander la réduction des bases d'imposition de 18 000 F pour 1972 et 1973 et 34 000 F pour 1974 ; qu'en ce qui concerne le montant des honoraires de gestion de la société civile immobilière Saint-James au titre de l'année 1972, il est constant que la taxe sur la valeur ajoutée à laquelle la prestation était soumise n'a pas été reversée ; qu'ainsi le service a, à bon droit, rehaussé de son montant les bases d'imposition ; qu'en ce qui concerne le taux des honoraires de gestion de la société civile immobilière Le Gerein, le service n'apporte pas la preuve qu'il doit être fixé à 3 % du produit des ventes ; qu'il justifie en revanche de ce que le taux de 1 % dont la société soutient qu'il a été appliqué en l'absence de convention était insufissant, et que le taux de 2 % doit être retenu ; qu'ainsi les bases d'imposition doivent être réduites de 10 000 F pour 1973 et de 18 000 F pour 1974 ;
Sur la réintégration de deux dettes dans les bénéfices imposables de la société requérante :
Considérant que la société n'a présenté aucune des justifications exigées par l'article 54 du code général des impôts à l'appui de l'inscription au passif des bilans des exercices litigieux de deux dettes, d'un montant de 4 000,00 F et de 1 842,00 F ; que le service doit dès lors être regardé comme ayant démontré le bien-fondé de la réintégration de ces deux sommes dans les bénéfices imposables de la société ;
Sur la réintégration de certains frais d'aménagement :
Considérant que les frais d'aménagement destinés à transformer un appartement en bureaux, engagés par la société requérante en 1972, 1973 et 1974, pour des montants de 4 325,32 F, 2 920,34 F et 2 500,00 F, doivent, ainsi que l'a admis l'administration, être regardés comme des immobilisations et non comme des frais généraux, dans lesquels ces dépenses ont été à tort comptabilisées ; que par suite l'administration était en droit de réintégrer ces dépenses, malgré leur modicité, pour leurs montants respectifs, dans les résultats des exercices 1972 à 1974 ;
Sur la réintégration d'une fraction des amortissements des appartements de la requérante située ... :
Considérant que le vérificateur a retenu une durée d'amortissement de 40 ans au lieu de celle de 25 ans choisie initialement par la société, pour des immeubles d'appartements de bonne catégorie que celle-ci possède rue Grosjean, à Besançon ; que cette durée de 40 ans est conforme aux usages pour des immeubles de cette nature ; qu'ainsi le service a pu, à bon droit rehausser à due concurrence les bénéfices de la SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE "CONSTRUCTIONS IMMOBILIERES MODERNES" ;
Sur la réintégration de loyers abandonnés à M. Jean X... :
Considérant que M. Jean X..., porteur de parts de la société requérante et propriétaire bailleur de l'immeuble où celle-ci est locataire de ses bureaux, a volontairement quitté l'appartement qu'il s'était réservé dans cet immeuble, pour permettre, par le déplacement d'un autre locataire, l'agrandissement des locaux à la disposition de la société ; qu'à cette fin il a déménagé dans un appartement propriété de la société, pour lequel celle-ci ne lui a demandé aucun loyer et dont elle a assumé les charges ; qu'ainsi M. X... n'a subi aucun préjudice personnel dont la société eût dû l'indemniser en assumant ces charges ; que cette société n'a pas non plus reçu de M. X... un avantage particulier qui aurait justifié de sa part un abandon en sa faveur des créances de loyer et de charges susindiquées ; que c'est, par suite, à bon droit que le service a compris dans le bénéfice imposable de la société le montant des avantages en nature dont s'agit ;
Sur la réintégration des intérêts calculés sur une avance consentie à la société civile immobilière "La Closerie" :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que la société requérante a, au cours de l'année 1972, mis à la disposition de la société civile immobilière "La Closerie" une somme de 80 000 F, qui a été laissée au cours des années 1973 et 1974 à la disposition de l'emprunteur ; que, sur cette somme, la requérante n'a perçu ni exigé aucun intérêt ;
Considérant qu'alors même que le gérant de la société emprunteuse est aussi celui de la requérante, celle-là est juridiquement indépendante de celle-ci ; que, bien que la société requérante soit le promoteur des constructions auxquelles se livre l'emprunteuse, cette dernière ne peut être regardée comme une filiale à laquelle la société-mère apporterait son appui ; qu'il n'est pas allégué que la société civile immobilière en cause se serait trouvée en difficulté et n'aurait pu de ce fait, se procurer des liquidités dans des conditions normales ; que la circonstance que la réduction consécutive des frais financiers de la société civile immobilière a eu pour contrepartie la possibilité pour cette dernière de réaliser son programme de construction et de rémunérer par une commission la requérante n'est pas de nature à établir que la requérante avait un intérêt commercial direct à s'abstenir de facturer des intérêts à la société emprunteuse ; que, dans ces circonstances l'administration établit que l'absence d'intérêts sur l'avance consentie a constitué un acte anormal de gestion ; qu'elle était, par suite, fondée à réintégrer dans les bases de l'impôt sur les sociétés dû par la requérante le montant des intérêts que celle-ci s'est abstenue de percevoir, et d'en fixer le taux à 10 %, taux dont il n'est pas allégué qu'il soit exagéré ;
Sur la réintégration de frais généraux :
Considérant qu'il résulte de l'instruction que l'activité de promoteur immobilier de la société ne s'est étendue à aucun programme à Megève ; que l'administration soutient sans être utilement contredite que les frais de déplacement dans cette ville d'un de ses architectes salariés ont été engagés pour la surveillance de la construction de la résidence secondaire que son gérant a fait bâtir dans cette même ville et non dans l'intérêt de l'entreprise ; qu'ainsi elle a pu réintégrer ces frais dans les résultats de l'entreprise ; que, par ailleurs, en l'absence de désignation des bénéficiaires de sommes de 753,00 F et 252,00 F le service était fondé à les réintégrer aux bénéfices comme constituant des dépenses non encourues dans l'intérêt de l'entreprise, comme il l'a fait pour les frais du coktail offert par le gérant aux membres de la jeune chambre économique de Besançon, et les dépenses d'hôtel pour un stage professionnel de son épouse ;
En ce qui concerne la contribution exceptionnelle :
Considérant que la société requérante ne présente, à l'encontre de la mise à sa charge de la contribution exceptionnelle contestée, aucun moyen propre au principe ou au mode de calcul de cette contribution ; que le sort de la cotisation en cause en peut donc que suivre celui de la cotisation d'impôt sur les sociétés due au titre de 1973 qui lui sert d'assiette et sur laquelle il a été statué ci-dessus ;
Sur les pénalités :
Sur les intérêts de retard :
Considérant que la requérante n'établit pas que l'administration ait fait, soit dans les bases retenues, soit dans les modalités de calcul mises en oeuvre, une inexacte application des dispositions des articles 1728 et 1734 du code général des impôts, en ce qui concerne ceux des rehaussements auxquels elle a procédé pour lesquels a été reconnue l'existence de la bonne foi ; que les erreurs de certaines mentions des avertissements délivrés à la requérante pour le recouvrement des intérêts litigieux sont sans influence sur l'exactitude des montants réclamés ;
Sur les majorations :
Considérant qu'il appartient à l'administration de démontrer, en cas de litige sur l'application de pénalités pour absence de bonne foi ou pour manoeuvres frauduleuses, que la bonne foi du contribuable ne peut être admise, ou d'établir l'existence de telles manoeuvres ;
Considérant, d'une part, que le choix délibéré d'une comptabilité d'encaissement, la pratique d'amortissements sur des constructions inachevées, l'abandon de loyers consentis à un associé, l'octroi d'un prêt sans intérêts constituent des faits exclusifs de la bonne foi ; que, par suite, c'est à bon droit que l'administration a fait application à ces opérations des dispositions de l'article 1729 relatives à l'absence de bonne foi ; qu'il ne résulte pas de l'instruction que, dans cette application, le service ait commis une erreur de base ou de taux ;
Considérant qu'il résulte de tout ce qui précède que la société est seulement fondée à demander des réductions de ses bases d'imposition s'élevant à 2.724 F pour 1971, 18.000 F pour 1972, 28.000 F pour 1973 et 52.000 F pour 1974 ;
Sur le recours incident du ministre :
Considérant, d'une part, qu'il résulte de l'instruction que la société civile immobilière Le Saint-James, dont M. Patrick X... était gérant, a déduit dans ses écritures de charges une somme de 88.200 F taxe sur la valeur ajoutée incluse, correspondant aux honoraires dus par elle à raison des prestations de gestion fournies par la société requérante ; que celle-ci, gérée par la même personne a omis l'inscription de cette somme dans ses recettes ; que cette omission de créance ou de recette ne s'est accompagnée d'aucun autre acte, opération, artifice ou manoeuvre destiné à égarer ou à restreindre le pouvoir de vérification de l'administration ; qu'elle n'a, par suite, pas constitué une manoeuvre frauduleuse au sens de l'article 1729 précité du code général des impôts ;
Considérant, d'autre part, qu'il résulte de tout ce qui précède que le montant des droits éludés au titre des résultats de 1972 dépasse 50 % des droits réellement dus ; que le taux de la pénalité pour absence de bonne foi est ainsi, en application de l'article 1729 du code général des impôts dans sa rédaction applicable aux impositions litigieuses, de 50 % ; que le ministre est, par suite, fondé à demander par ses conclusions subsidiaires, la compensation entre le montant des pénalités liquidé par le vérificateur au taux de 30 % eu égard au rapport du montant des droits éludés à celui des droits dus après exclusion des droits frappés de la majoration pour manoeuvre frauduleuse, et celui qui de l'application du taux de 50 %.
Article 1er : Il est accordé à la SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE "CONSTRUCTIONS IMMOBILIERES MODERNES" décharge des droits d'impôts sur les sociétés et de majoration exceptionnelle correspondants à l'inclusion dans les bases imposables au titre des exercices 1971, 1972, 1973 et 1974 des sommes de 2.724 F, 18.000 F, 28.000 F et 52.000 F respectivement et des pénalités afférentes aux droits appliqués à ces sommes pour 1971, 1973 et 1974.
Article 2 : La SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE "CONSTRUCTIONS IMMOBILIERES MODERNES" est rétablie au contrôle de l'impôt sur les sociétés au titre de l'année 1972 à raison de la différence entre le montant des pénalités initialement à sa charge et le montant résultant de la présente décision.
Article 3 :  Le jugement susvisé du tribunal administration de Besançon du 10 mars 1982 est réformé en ce qu'il a de contraire à la présente décision.
Article 4 : Le surplus des conclusions de la requête de la SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE "CONSTRUCTIONS IMMOBILIERES MODERNES" et du recours incident du ministre délégué chargé du budget est rejeté.
Article 5 : La présente décision sera notifiée à la SOCIETE A RESPONSABILITE LIMITEE "CONSTRUCTIONS IMMOBILIERES MODERNES" et au ministre du budget.