Conseil d'État · 7 / 8 SSR — 24 mars 1982

Requête de Mme X..., tendant à ce que le Conseil d'Etat :
1° annule le jugement du 7 juin 1978 du tribunal administratif de Besançon rejetant sa demande tendant à la décharge des compléments d'impôt sur le revenu des personnes physiques auxquels Mlle Y... a été assujettie au titre des années 1966 et 1968 ;
2° lui accorde la décharge des impositions contestées ;
Vu le code général des impôts ; l'ordonnance du 31 juillet 1945 et le décret du 30 septembre 1953 ; la loi du 30 décembre 1977 ;
Considérant qu'au mois de septembre 1966, Mlle Y... a cédé à la société anonyme Z... 647 actions de la société anonyme X... ; qu'en échange la société Z... s'est engagée à remettre en deux fois à Mlle Y... un certain nombre de titres de rente 3,5 % 1952-1958 ; qu'en exécution de cette convention, la société Z... a remis en 1966 à Mlle Y... la première partie des titres prévus, pour une valeur réelle de 514 200 F, après les avoir elle-même acquis grâce aux fonds tirés de la vente à la société X... d'un stock de tissus ; que la société Z... a remis en 1968 à Mlle Y... le reste des titres d'une valeur réelle de 1 825 918 F ; qu'elle a pu acquérir ce second lot de titres grâce à un prêt de 1 900 000 F, d'une durée d'un an, portant intérêt à 3 %, que lui a consenti la société X... ;
Cons. que l'administration, analysant l'opération comme constituant en réalité un rachat par la société X... de ses propres actions et comme ayant ainsi abouti à l'attribution de Mlle Y... de bénéfices de cette société, a réintégré dans les revenus de Mlle Y... imposables au titre des années 1966 et 1968 la différence entre la valeur réelle des titres de rente reçus et le montant nominal des actions cédées ; que, Mlle Y... ayant contesté cette réintégration, le tribunal administratif de Besançon a rejeté sa demande en décharge des impositions supplémentaires correspondante par le jugement dont sa soeur et héritière, Mme X..., fait appel ;
Cons. qu'aux termes de l'article 1649 quinquies B du code général des impôts : " les actes ... dissimulant la portée véritable d'un contrat ou d'une convention sous l'apparence de stipulations déguisant soit une réalisation soit un transfert de bénéfices ... ne sont pas opposables à l'administration, laquelle supporte la charge de la preuve du caractére réel de ces actes devant le juge de l'impôt lorsque, pour restituer son véritable caractère à l'opération litigieuse, elle s'est abstenue de prendre l'avis du comité consultatif dont la composition est indiquée à l'article 1653-C " ; que, lorsque l'administration use des pouvoirs qu'elle tient de ce texte dans des conditions telles que la charge de la preuve lui incombe, elle doit pour pouvoir écarter comme ne lui étant pas opposables certains actes passés par le contribuable, établir que ces actes ont un caractère fictif ou, à défaut, qu'ils n'ont pu être inspirés par aucun motif autre que celui d'éluder ou atténuer les charges fiscales que l'intéressé, s'il n'avait pas passé ces actes, aurait normalement supportées eu égard à sa situation et à ses activités réelles ;
Cons. qu'il résulte de l'instruction que la société X..., qui a pour objet la filature, le tissage et la confection, et la société Z..., qui travaille exclusivement à façon pour la première société, étaient placées dans une étroite communauté d'intérêts, tant à raison de la circonstance que leurs capitaux respectifs étaient détenus par les membres d'une famille, notamment par M. X..., actionnaire majoritaire des deux sociétés, que de leurs échanges commerciaux ;
Cons. que, comme il a été dit ci-dessus la remise en 1966 à Mlle Y... d'un premier lot de titres de rente 3,5 % 1952-1958, en exécution du contrat d'échange avec des actions de la société X..., a été financée par la société Z... en grande partie par la vente d'un stock de tissus lui appartenant et, pour le reste, sur ses fonds propres ; qu'ainsi la société X..., qui a d'ailleurs ultérieurement revendu les tissus avec un léger bénéfice, ne peut pas être regardée comme ayant financé, aux lieu et place de la société Z..., l'achat des titres de rente, et par conséquent celui de ses propres actions, cédées en échange de ces titres ; qu'ainsi l'administration n'apporte pas la preuve qui lui incombe qu'un abus de droit ait été commis à l'occasion de cette première phase de l'opération, laquelle ne peut dès lors pas constituer le fait générateur d'une imposition dans la catégorie des revenus de capitaux mobiliers au titre de l'année 1966 ;
Cons., en revanche, que la société Z... n'a pu honorer ses engagements par la remise en 1968 à Mlle Y... du solde des titres de rente 3,5 % 1952-1958 que grâce au prêt de 1 900 000 F que lui a alors consenti la société X... ; qu'au moment où elle a contracté cet emprunt, la société Z... ne possédait pas et ne pouvait pas espérer acquérir dans un délai d'un an les moyens de rembourser une somme de cette importance ; qu'elle ne l'a d'ailleurs que très partiellement et tardivement remboursée, à des dates où le présent litige était déjà pendant devant le directeur, puis devant le tribunal administratif ; qu'ainsi ce prêt doit être regardé comme ayant eu un caractère fictif et comme ayant dissimulé le rachat ainsi indirectement opéré par la société X... de ses propres actions ; que cette dissimulation a eu pour seul motif d'éluder l'impôt qui aurait frappé la distribution de bénéfices résultant du rachat ; que, dès lors, l'administration doit être regardée comme ayant apporté la preuve que l'article 1649 quinquies B précité met à sa charge ;
Cons., d'une part, qu'aux termes de l'article 109 du code général des impôts : " Sont considérés comme revenus distribués : ... 2° Toutes les sommes ou valeurs mises à la disposition des associés, actionnaires ou porteurs de parts et non prélevées sur les bénéfices " ; qu'aux termes du premier alinéa de l'article 161 du code général des impôts, " le boni attribué lors de la liquidation d'une société aux titulaires de droits sociaux en sus de leur apport n'est compris, le cas échéant, dans les bases de l'impôt sur le revenu des personnes physiques que jusqu'à concurrence de l'excédent du remboursement des droits sociaux annulés sur le prix d'acquisition de ces droits dans le cas où ce dernier est supérieur au montant de l'apport " ; qu'aux termes du second alinéa du même article, " la même règle est applicable dans le cas où la société rachète au cours de son existence les droits de certains associés, actionnaires ou porteurs de parts bénéficiaires " ; qu'il résulte de ces dispositions et de ce qui a été dit plus haut quant à la nature de l'opération réalisée en 1968 par Mlle Y... que celle-ci doit être soumise à l'impôt sur le revenu des personnes physiques sur une base égale à l'excédent de la valeur des titres de rente reçus en paiement en 1968 sur le prix d'acquisition de celles des actions cédées qui ont été payées à cette date ; qu'il est constant que Mlle Y... avait souscrit dès la création de la société X..., pour leur montant nominal, les 647 actions qu'elle a cédées ;
Cons., d'autre part, que si la valeur globale des titres de rente qui devaient être remis à Mlle Y... en échange des actions qu'elle a cédées a été inscrite dès 1966 à un compte courant ouvert à son nom dans les écritures de la société Z..., il résulte de l'instruction que les titres de rente susmentionnés n'ont été remis à la créance en 1966 qu'à concurrence d'un peu moins du quart ; que le solde n'a été remis qu'en 1968 pour un montant réel de 1 825 918 F ; qu'ainsi c'est à bon droit que cette dernière somme a été regardée comme n'ayant été mise à la disposition de Mlle Y... qu'en 1968 et que l'imposition correspondante a été établie au titre de cette année ;
Cons. qu'il résulte de ce qui précède que l'imposition établie au titre de l'année 1968 doit être maintenue, sous réserve d'une réduction de la base d'imposition de 24 350 F, montant du nominal de celles des actions qui doivent être regardées comme ayant été rachetées en 1968, ce montant n'ayant pas été pris en compte par l'administration qui avait imputé sur la valeur des titres de rente reçus en paiement en 1966 la totalité de la valeur nominale des 647 actions cédées, soit 32 350 F ;
base de l'impôt sur le revenu des personnes physiques assigné à Mlle Y... au titre de l'année 1968 réduite de 24 350 F ; décharge de Mme X..., venant aux droits de Mlle Y... : 1° de l'imposition supplémentaire à l'impôt sur le revenu des personnes physiques à laquelle Mlle Y... a été assujettie au titre de l'année 1966 ; 2° de la différence entre le montant de l'imposition assignée à Mlle Y... au titre de l'année 1968 et celui qui résulte de l'article précédent ; réformation du jugement en ce sens ; rejet du surplus des conclusions .