Cour d'Appel · Chambre Civile — 14 avril 2026

COUR D'APPEL D'ORLÉANS



C H A M B R E C I V I L E





GROSSES + EXPÉDITIONS : le 14/04/2026

la SELARL WALTER & GARANCE AVOCATS

Me Estelle GARNIER





ARRÊT du : 14 AVRIL 2026



 N° : - 26 



 N° RG 25/00365 - N° Portalis DBVN-V-B7J-HE3K





DÉCISION ENTREPRISE : Jugement TJ hors JAF, JEX, JLD, J. EXPRO, JCP de TOURS en date du 10 Décembre 2024



PARTIES EN CAUSE



APPELANT :- Timbre fiscal dématérialisé N°: 1265307834176947



Monsieur [T] [R] [H]

né le [Date naissance 1] 1983 à [Localité 1]

[Adresse 1]

[Localité 2]



représenté par Me Stéphanie BAUDRY de la SELARL WALTER & GARANCE AVOCATS, avocat au barreau de TOURS



D'UNE PART





INTIMÉE : - Timbre fiscal dématérialisé N°: 1265317438250252





L'ADMINISTRATION DES FINANCES PUBLIQUES, poursuites et diligences de Madame la directrice régionale des Finances publiques, qui élit domicile en ses bureaux sis à [Localité 3] Centre des Finances publiques, [Adresse 2] 





représentée par Me Estelle GARNIER, avocat au barreau D'ORLEANS



D'AUTRE PART






DÉCLARATION D'APPEL en date du :07 Janvier 2025

ORDONNANCE DE CLÔTURE du : 12 janvier 2026 












COMPOSITION DE LA COUR



Lors des débats, du délibéré :




Mme Nathalie LAUER, Président de chambre, en charge du rapport,

M. Laurent SOUSA, Conseiller,

Mme Laure-Aimée GRUA, Magistrat honoraire exerçant des fonctions juridictionnelles.








Greffier :




Mme Karine DUPONT, Greffier lors des débats et du prononcé.




DÉBATS :



A l'audience publique du 09 FEVRIER 2026, ont été entendus Madame Nathalie LAUER, Président de Chambre, en son rapport et les avocats des parties en leurs plaidoiries.



ARRÊT :



Prononcé le 14 avril 2026 par mise à la disposition des parties au Greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du Code de procédure civile.





***



Le 19 octobre 2021, Monsieur [T] [R] [H] a déposé en tant que donataire, une déclaration de don manuel dans laquelle il déclarait avoir reçu des dons manuels de Madame [U] [P], donatrice, le 23 août 2017, pour un montant de 374 838 euros.

Cette déclaration a été enregistrée par le service de la publicité foncière de l'enregistrement de [Localité 4] 1, le 25 octobre 2021 et a donné lieu au paiement de droits d'enregistrement d'un montant de 53 162 euros.

Pour procéder au calcul des droits de mutation, Monsieur [T] [R] [H] a fait application des dispositions de l'article 786-3 0 du code général des impôts. Par courrier en date du 13 décembre 2021, le pôle de contrôle des revenus du patrimoine de [Localité 4] a demandé à Monsieur [T] [R] [H] de fournir les dates et les montants des sommes données par Madame [U] [P] ainsi que de fournir la preuve qu'il avait reçu de la donatrice des secours et des soins non interrompus au titre d'une prise en charge continue et principale pendant la durée minimale prévue par la loi, à savoir, dans sa minorité et pendant cinq ans au moins, où dans sa minorité et sa majorité pendant 10 ans au moins.



Monsieur [T] [R] [H] a répondu à la demande de renseignements le 31 janvier 2022.

Le 7 avril 2022, le service des impôts a émis une proposition de rectification considérant que Monsieur [T] [R] [H] ne justifiait pas avoir reçu de l'adoptant des secours et des soins non interrompus au titre d'une prise en charge continue et principale pendant cinq ans au moins de sorte que les conditions exigées par l'article 786-3 0 du CGI ne sont pas remplies et que les droits de mutation à titre gratuit doivent être calculés selon le barème applicable aux personnes non parentes.

Par courrier du 3 juin 2022, Monsieur [T] [R] [H] a présenté de nouvelles observations en contestant les rappels notifiés auxquels le service des impôts a répondu le 16 juin 2022 en maintenant partiellement les rappels.



Le 29 juillet 2022, il a été émis un avis de recouvrement pour un montant de 179 990 euros soit 177 856 euros de droits et 2134 euros de pénalités.

Une première réclamation contentieuse a été présentée par Monsieur [R] [H] le 21 novembre 2022. 

Suite à une erreur matérielle, l'avis de mise en recouvrement du 29 juillet 2022 a été annulé et il a été émis un nouvel avis de recouvrement le 15 décembre 2022 pour un montant de 179.990euros.

Monsieur [R] [H] a émis une nouvelle réclamation le 4 janvier 2023 laquelle a été rejetée par le service des impôts le 23 mars 2023.

Par acte d'huissier en date du 16 mai 2023, Monsieur [R] [H] a fait assigner devant le tribunal judiciaire de Tours la Direction Régionale des Finances Publiques de Provence Alpes Côte d'Azur et des Bouches-du-Rhône ci- après dénommée la DRFP



Par jugement du 10 décembre 2024, le tribunal judiciaire de Tours a statué ainsi :



Confirme la décision du 23 mars 2023 de rejet du 23 mars 2023 de la réclamation présentée par Monsieur [T] [R] [H],

Déboute en conséquence Monsieur [T] [R] [H] de l'ensemble de sa demande,

Le condamne aux entiers dépens.



Par télédéclaration du 7 janvier 2025, M. [R] [H] a interjeté appel de ce jugement.



Aux termes de ses dernières conclusions notifiées par voie électronique le 12 juin 2025, il invite la cour à :



Vu les dispositions de l'article 786 du Code Général des Impôts, 

 

Vu la jurisprudence, 

 

Vu les pièces versées au débat 

 

Et sous réserve de tous autres à produire, déduire ou suppléer au besoin d'office, 

 Il est demandé à la Cour de : 

 

- RECEVOIR Monsieur [T] [R] [H] en son appel et l'y déclarer fondé, 

 

- INFIRMER le jugement du Tribunal judicaire de Tours du 10 décembre 2024 en ce qu'il a : 

 

o Confirmé la décision du 23 mars 2023 de rejet de la réclamation présentée par Monsieur [T] [R] [H], 

 

o Débouté en conséquence Monsieur [T] [R] [H] de l'ensemble de sa demande, 

 

o Condamné Monsieur [T] [R] [H] aux entiers dépens. 

 

Et statuant à nouveau : 

 

- REFORMER la décision de rejet de la réclamation précontentieuse en date du 23 mars 2023, 

 

- ORDONNER un dégrèvement total des droits de mutation à titre gratuit de 177.856 euros mis en recouvrement, 

 

- ORDONNER un dégrèvement des intérêts de retard de 2.134 euros mis en recouvrement, 

 

A titre subsidiaire : 

 

- ORDONNER un dégrèvement partiel des droits de mutation à titre gratuit de 81.639 euros et de limiter le montant du rappel de droit à 96.217 euros, 

 

- ORDONNER un dégrèvement partiel des intérêts de retard de 979 euros et de limiter leur montant à 1.155 euros, 

 

En tout état de cause : 

 

- CONDAMNER le Service au paiement d'une somme de 5.000 euros au titre des dispositions de l'article 700 du CPC, 

 

- CONDAMNER le Service aux dépens. 



Aux termes de ses dernières conclusions notifiées par voie électronique le, la direction générale des finances publiques demande de':



' Déclarer l'appel de Monsieur [T] [R] [H] non fondé ; le rejeter ; 



 

' Confirmer le jugement du 10 décembre 2024 rendu par le Tribunal judiciaire de TOURS en ce qu'il a : 

 

' Confirmé la décision du 23 mars 2023 de rejet de la réclamation présentée par Monsieur [T] [R] [H] ; 

 

' Débouté en conséquence Monsieur [T] [R] [H] de l'ensemble de ses demandes, 

 

' Condamné celui-ci aux entiers dépens. 

 

' Débouter Monsieur [T] [R] [H] de toutes ses demandes, fins et conclusions ; 



Condamner Monsieur [T] [R] [H] aux dépens d'appel. 



Pour l'exposé détaillé des moyens des parties et conformément à l'article 455 du code de procédure civile, il est expressément référé à leurs écritures susvisées.



SUR CE, LA COUR,



L'application de l'article 786-3 du code général des impôts



M. [R] [H] poursuit l'infirmation du jugement déféré en ce qu'il l'a débouté de toutes ses demandes. À l'appui il fait valoir que sa mère adoptive résidait effectivement et habituellement à [Adresse 1] à [Localité 2], le domicile mentionné dans la déclaration de revenus ne constituant pas nécessairement la résidence principale au sens civil ; que celle-ci résidait donc avec lui, à son domicile, où elle le recueillait tous les jours puis, les week-ends et les vacances scolaires ; qu'elle a en outre pourvu à ses besoins tant matériels, avec la prise en charge de ses frais de scolarité, que moraux, qui ont guidé certains de ses choix de vie ; qu'il a ainsi bénéficié de soins et secours ininterrompus pendant sa minorité et peut donc revendiquer l'application des dispositions de l'article 786 3° du code général des impôts ; que, contrairement à ce que prétend l'administration fiscale, [Adresse 1] à [Localité 2] ne constitue pas la résidence secondaire de sa mère adoptive ; que les relevés de famille et factures d'élève de 1993 à 2000 prouvent au contraire qu'il s'agissait de sa résidence principale ; que, Mme [U] [P] pouvait effectuer des trajets quotidiens entre [Localité 4] et [Localité 5] pour lui apporter les soins nécessaires à son développement ; que, d'ailleurs, elle ne travaillait à [Localité 5] que deux à trois jours par semaine de sorte que, présente à son domicile le reste de la semaine, elle pouvait tout à fait s'occuper de lui ; qu'en outre l'article 786-3° du code général des impôts n'exige pas une prise en charge exclusive mais seulement continue et principale ; que le tribunal ne pouvait pas tout à la fois laisser entendre qu'elle pourrait prendre le train pour venir voter en Touraine tout en réfutant qu'elle ait également pu le faire quotidiennement afin de s'occuper de lui ; que, de son côté il justifie d'un faisceau d'indices concordants démontrant que la donatrice avait bien sa résidence principale en Touraine ; qu'au demeurant, la jurisprudence fait primer le domicile civil sur le domicile fiscal déclaré par le contribuable ; qu'il démontre l'aide matérielle et morale que la donatrice lui a apportée de 1993 à 2000, d'abord tous les jours puis le week-end et les vacances scolaires compte tenu de son internat par les frais de scolarité qu'elle a pris en charge, lesquels démontrent nécessairement qu'elle a subvenu à ses besoins matériels et moraux ; que les éléments complémentaires exigés par le service sont impossibles à produire, ceux-ci datant de près de 30 ans ; que, son seul rattachement au foyer fiscal de ses parents biologiques, bien que relevant d'une erreur d'appréciation de leur part et de celle de Mme [U] [P], ne saurait contredire la réalité des soins et des secours de sa mère adoptive durant sa minorité ; que, de plus, elle l'a encore aidé bien après sa majorité'; qu'eu égard aux montants donnés, il est manifeste que celle-ci a contribué à ses besoins matériels ; qu'en effet, elle a assumé ses frais de scolarité à l'université de Colombia pour environ 208'000 euros ; qu'en définitive, lui ayant donné 428 943 euros, les 166'000 euros supplémentaires aux frais de scolarité ont donc financé ses besoins matériels proprement dits pendant quatre ans'; que la donation dont il a bénéficié de la part de ses propres parents n'est pas de nature à remettre en cause la réalité des soins et secours apportés par Mme [U] [P] durant sa minorité et sa majorité ; que le service opère une confusion entre la résidence de celle-ci et celle de ses parents biologiques ; qu'en effet, si chacun d'eux dispose d'une résidence située au [Adresse 1] à [Localité 2], il s'agit toutefois bien de deux résidences distinctes'; que Mme [P] était d'ailleurs la personne à contacter en cas d'urgence lorsqu'il a intégré la légion étrangère (pièce n° 19)'; que, l'administration fiscale ne démontre pas l'absence de délaissement par ses parents biologiques'; que la donation qu'ils lui ont consentie est intervenus en 2015, soit bien après sa majorité ; que l'arrêt de la Cour de cassation du 15 mai 2012 cité par le service vient d'ailleurs conforter sa position ; qu'en effet, au cas particulier, il est non seulement établi qu'il vivait effectivement avec sa mère adoptive mais aussi qu'elle assurait la prise en charge matérielle et financière de ses besoins ; qu'aussi la prétendue absence de délaissement par ses parents biologiques alléguée par le service est contredite par les éléments matériels qu'il produit lui-même.



L'administration fiscale conclut à la confirmation du jugement. Elle expose que les conditions exigées par l'article 786-3° du code général des impôts ne sont pas remplies et que les droits de mutation à titre gratuit doivent dès lors être calculés selon le barème applicable aux personnes non parentes ; que si le code général des impôts ne subordonne à aucun formalisme particulier d'administration de la preuve, la règle posée par ce texte est l'exclusion du tarif en ligne directe de sorte que son application est une exception ; que l'appelant ne justifie pas que sa mère adoptive avait une résidence principale en Touraine qui lui aurait permis de le prendre en charge au quotidien de manière contenue et principale pendant cinq ans au moins ; que les factures et les éléments produits ne suffisent pas à établir que la donatrice à apporter à l'appelant des secours et des soins non interrompus au titre d'une prise en charge continue et principale ; que le paiement des frais de scolarité au titre des années 1993 à 2000 ne suffit pas à établir la réalité des soins et secours ; que le paiement des frais de scolarité à l'université de [Etablissement 1] a eu lieu de 2014 à 2017, M. [R] [H] étant alors âgé de 31 ans à son entrée et 34 ans à sa sortie ; qu'en conséquence, les éléments fournis après la majorité, soit après 2001, ne peuvent être pris en compte comme preuve d'une prise en charge continue et principale durant sa minorité ; que, d'ailleurs M. [R] [H] était rattaché au foyer fiscal de ses parents, ce qui suppose que l'enfant soit à la charge exclusive et principale des contribuables, ce qui n'a jamais été remis en cause ; que l'absence de délaissement par ses parents biologiques est confortée par l'existence d'une donation du 20 mars 2015, ce qui confirme que ces derniers ont continué à lui prodiguer des soins bien après le jugement d'adoption simple par sa tante ;



Réponse de la cour



L'article 786-3° du code général des impôts dispose que « pour la perception des droits de mutation à titre gratuit, il n'est pas tenu compte du lien de parenté résultat de l'adoption simple. Cette disposition n'est pas applicable aux transmissions entrant dans les prévisions du premier alinéa de l'article 368-1 du code civil, ainsi qu'à celles faites en faveur : ['] d'adoptés mineurs au moment du décès de l'adoptant ou d'adoptés mineurs au moment de la donation consentie par l'adoptant qui, pendant cinq ans au moins, soit dans leur minorité et leur majorité et pendant dix ans au moins ont reçu de celui-ci des secours et des soins non interrompus au titre d'une prise en charge continue et principale ['] »



En l'espèce, pour établir que [Adresse 1] à [Localité 2] constituait la résidence principale de Mme [U] [P], M. [R] [H] produit des relevés de famille et des factures d'élève de 1993 à 2000 adressés à [Adresse 1] à [Localité 2].



Il verse également le permis de conduire de l'intéressée indiquant que son domicile est situé à [Adresse 1] à [Localité 2], sa carte électorale et ses relevés bancaires.



Ces documents, en eux-mêmes, ne suffisent pas à démontrer que la mère adoptive de M. [R] [H] y avait sa résidence principale, ceci d'autant plus que le 15 juillet 2009, lorsque l'intéressée a indiqué souhaiter prendre en charge les droits de mutation à titre gratuit afférents au don manuel litigieux, elle a indiqué demeurer « [Adresse 3] à [Localité 6] (annexe n° 5 de la pièce n° 2 de M. [R] [H]).



Il y a lieu de rappeler que, prétendant pouvoir bénéficier de l'exonération des droits de mutation à titre gratuit prévue par l'article 786-3 du code général des impôts, M. [R] [H] supporte la charge de la preuve de ce qu'il a bénéficié de la part de la donatrice de secours et des soins non interrompus au titre d'une prise en charge continue et principale, preuve qui ne peut être rapportée par la seule contradiction existant entre le fait que cette dernière aurait pu prendre le train pour venir voter en Touraine mais pas pour le rejoindre tous les jours et s'occuper de lui. Il en va à l'identique pour la confusion qu'aurait opérée le service entre la résidence de la donatrice et celle des parents biologiques de M. [R] [H].



M. [R] [H] communique également deux attestations d'exploitants agricoles des terres du [Adresse 1] à [Localité 2] (pièce n° 18), rédigées en termes identiques, aux termes desquelles Mme [L] [V] et M. [K] [V] indiquent respectivement que Mme [U] Henraux a toujours bien été domiciliée à [Adresse 1] qui, au regard de la propre déclaration de la donatrice évoquée ci-dessus, ne suffisent pas en elles-mêmes à rapporter la preuve d'une résidence principale effective en Touraine.



En définitive, si M. [R] [H] justifie des frais de scolarité que la donatrice a pris en charge durant sa minorité et pendant ses années d'études à [Etablissement 1], il n'établit pas que Mme [P] lui a prodigué des soins non interrompus au titre d'une prise en charge continue et principale, ce que, en tout état de cause, la preuve de la résidence principale de celle-ci, qui n'est d'ailleurs pas rapportée, ne suffirait pas à démontrer.



N'en justifient pas plus les photographies produites en pièce n° 19, lesquelles ne témoignent en tout état de cause que d'une certaine proximité entre la donatrice et le donataire.



Il convient de rappeler que ce n'est pas à l'administration fiscale de rapporter la preuve de l'absence de délaissement de M. [R] [H] par ses parents biologiques mais à ce dernier de rapporter la preuve des secours et des soins non interrompus dont il a bénéficié de la part de la donatrice.



Ainsi, si le service justifie que les parents biologiques de M. [R] [H] n'ont pas cessé de le prendre en charge, il s'agit toutefois d'un élément permettant de remettre en cause les maigres indices que M. [R] [H] apporte au soutien de sa demande d'exonération, à savoir la seule prise en charge de ses frais de scolarité, étant observé au surplus que, pour corroborer les indices produits par M. [R] [H], il n'est communiqué aucune attestation qui aurait permis de retenir que Mme [P] aurait prodigué à M [R] [H] toute autre nature de soins non interrompus.



Le jugement déféré sera donc confirmé en ce qu'il a retenu que les dispositions de l'article 786-3 du code général des impôts n'avaient pas vocation à s'appliquer en l'espèce.



La base taxable aux droits de mutation à titre gratuit



M. [R] [H] poursuit l'infirmation du jugement déféré en ce qu'il a débouté de toutes ses demandes. À l'appui, il fait subsidiairement valoir que la base taxable retenue par le service est erronée'; qu'en effet, celui-ci est revenu sur une prise de position formelle de l'administration en considérant que le don global de 428'000 euros devait être taxé en totalité sans imputer les droits d'enregistrement correspondants ; que, plus précisément lors de l'examen de la situation fiscale personnelle de la donatrice, l'inspecteur des finances publiques a admis le principe de l'inclusion des droits de mutation dans la donation ; que, conformément à cette prise de position formelle, la donation déclarée le 19 octobre 2021 est effectivement de 374'838 euros, laquelle a donné lieu à des droits de mutation à titre gratuit d'un montant de 53'162 euros ; qu'en tout état de cause, la base taxable doit être réduite; que si, conformément à l'article 1705 du code général des impôts, les droits de mutation à titre gratuit sont en principe dus par le donataire, il n'est pas rare que le donateur les prenne en charge ; que, dans cette éventualité cette prise en charge ne constitue pas un supplément de donation ; qu'il n'y a pas lieu d'ajouter dès lors le montant des droits de donation à la valeur des biens donnés ; que, force est de constater que la donation initiale était de 374'838 euros ; que, de ce fait, il est évident que Mme [P] a entendu prendre en charge les droits de mutation ; que, le fait que le montant correspondant aux droits lui ait été transféré n'est pas de nature à remettre en cause la prise en charge, certes indirecte, par la donatrice des droits dus ;



L'administration fiscale conclut à la confirmation du jugement sur ce point. Elle expose que, contrairement à ce que soutient M. [R] [H], elle n'a pris aucune position formelle en ce sens ; qu'en effet, c'est de façon constante qu'elle a considéré que la base taxable s'élevait à un montant de 428'000 euros ; qu'il est patent que c'est bien cette somme que le vérificateur a prise en compte, telle qu'elle ressortait des virements bancaires effectués par la donatrice et qu'elle a produits ; que la volonté de celle-ci de régler les droits de mutation à titre gratuit, dans l'hypothèse où celle-ci est établie, est sans effet sur cette base ; que si la doctrine et la jurisprudence considèrent que le montant des droits payés ne doit pas être ajouté au montant des sommes données pour le calcul de l'imposition due, elles ne précisent nullement que le montant des droits payés viennent en diminution de cette base ; que, de plus la prise en charge des droits de donation par le donateur ne constitue pas une libéralité supplémentaire à ajouter à la libéralité principale pour la liquidation de l'impôt à la condition que cette prise en charge résulte, soit des termes de l'acte de donation, soit d'un paiement direct ou encore du versement du montant correspondant sur le compte du donateur à l'étude du notaire rédacteur ; qu'or, en l'espèce, le don n'aurait pas été déclaré sans le contrôle de l'administration ; qu'en effet, les virements s'échelonnent entre 2014 et 2017 et n'ont été déclarés que le 19 octobre 2021 ; qu'ainsi, il apparaît peu crédible de prétendre que Mme [P] a entendu prendre en charge les droits de mutation dus à raison de la donation.



Réponse de la cour



C'est aux termes d'exacts motifs adoptés par la cour que le tribunal a retenu que la base taxable était bien de 428'000 euros. Il suffit d'ajouter que si M. [R] [H] se fonde sur un mail du 9 avril 2021 (sa pièce n° 14) que l'inspecteur des impôts lui aurait adressé à un conseil pour soutenir que la base taxable ne serait que de 374'838 euros, force est de constater que cela ne ressort nullement de ce document.



En effet, l'inspecteur des impôts rappelle qu'une déclaration de dons manuels du 12 décembre 2019 mentionne des sommes données pour 428'000 euros. Il ajoute que selon réponse du contribuable et les extraits de compte, 11 virements sont intervenus entre le 22 septembre 2014 et le 23 août 2017 pour un montant total de 465'375 euros au profit du fils adoptif de la contribuable. Il s'interroge ensuite sur la question de savoir si des dons manuels supplémentaires de cette somme, versés entre le 22 septembre 2014 et le 23 août 2017 doivent être considérés.



Il ajoute que le virement de 428'000 euros (don manuel) au profit du fils adoptif en date du 22 septembre 2014 n'a pas été individualisé dans les relevés de comptes produits. Il demande ensuite s'il y a une explication.



Il indique pour finir qu'il conviendra, en cas d'accord, de faire enregistrer les dons manuels, une fois validés, auprès du SIE du donataire accompagné du paiement des droits puis de lui produire copie les justificatifs de l'enregistrement et du paiement.



Il est donc établi que la base taxable prise en compte par le service est bien de 428'000 euros. L'administration fiscale n'a pris formellement aucune position contraire. Le jugement déféré sera donc confirmé de ce chef.



Le jugement déféré sera également confirmé en ce qu'il a exactement statué sur les dépens.



Succombant en son appel, M. [R] [H] en supportera les dépens. Il sera débouté de sa demande au titre de l'article 700 du code de procédure civile.



PAR CES MOTIFS,



Statuant par arrêt contradictoire, mis à disposition,



Confirme en toutes ses dispositions le jugement du 10 décembre 2024 du tribunal judiciaire de Tours,



Et, y ajoutant,



Condamne M. [R] [H] aux dépens d'appel,



Le déboute de sa demande au titre de l'article 700 du code de procédure civile.





Arrêt signé par Madame Nathalie LAUER, Présidente de Chambre et Mme Karine DUPONT, Greffier auquel la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.











LE GREFFIER LE PRÉSIDENT