Cour de Cassation · cr — 10 mars 2004

AU NOM DU PEUPLE FRANCAIS


 LA COUR DE CASSATION, CHAMBRE CRIMINELLE, en son audience publique tenue au Palais de Justice à PARIS, le dix mars deux mille quatre, a rendu l'arrêt suivant :


 Sur le rapport de M. le conseiller ROGER, les observations de la société civile professionnelle DELAPORTE, BRIARD, TRICHET et de Me FOUSSARD, avocats en la Cour, et les conclusions de M. l'avocat général FRECHEDE ;


 Statuant sur le pourvoi formé par :


 - LA SOCIETE SAS PRIDE FORASOL,


 - LA SOCIETE FORAL,


 - LA SOCIETE SAS PRIDE FORAMER,


 - LA SOCIETE SAS INTERNATIONALE DE TRAVAUX ET DE MATERIEL,


 - LA SOCIETE SNC SOMASER,


 - LA SOCIETE SNC FORASOL,


 - LA SOCIETE SAS SONAMER,


 - LA SOCIETE SNC DURAND MARITIME,


 - LA SOCIETE SAS HORWELL, contre l'ordonnance du juge des libertés et de la détention du tribunal de grande instance de VERSAILLES, en date du 5 septembre 2002, qui a autorisé l'administration des Impôts à effectuer des opérations de visite et saisie de documents en vue de rechercher la preuve d'une fraude fiscale ;


 Vu les mémoires produits, en demande et en défense ;


 Sur le premier moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 16 B et R. 16 B-1 du Livre des procédures fiscales, 591 et 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;


 "en ce que l'ordonnance attaquée a autorisé des visites et saisies domiciliaires au vu d'une requête présentée par un fonctionnaire non habilité à demander à l'autorité judiciaire, l'autorisation de procéder à de telles visites et saisies pour rechercher la preuve d'une fraude fiscale ;


 "alors qu'il résulte de l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales que l'administration fiscale doit obtenir l'autorisation de l'autorité judiciaire pour procéder à des visites et saisies domiciliaires et que, pour être régulière, l'ordonnance d'autorisation doit comporter le nom et la qualité du fonctionnaire habilité qui a sollicité et obtenu cette autorisation, indépendamment de la mention de l'habilitation des agents, ayant au moins le grade d'inspecteur, désignés pour procéder aux visites et saisies et, éventuellement de celle des agents désignés pour les assister ;


 qu'en l'espèce, l'habilitation du 2 septembre 1996 qui a été donnée par le directeur général des Impôts au requérant, Daniel X..., inspecteur des Impôts, et qui est annexée à la requête et visée par l'ordonnance attaquée, mentionne uniquement que ce dernier "est habilité à effectuer les visites et à procéder aux saisies prévues à l'article susvisé", c'est-à-dire à l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales ; que, dans ces conditions, la décision du directeur général des Impôts n'habilitait pas Daniel X... à solliciter une autorisation mais seulement à participer aux opérations de visites et saisies, de sorte que l'ordonnance attaquée est fondée sur une demande présentée par un fonctionnaire non habilité et donc irrecevable, et qu'elle viole le texte susvisé" ;


 Attendu qu'est inopérant le moyen, qui conteste l'habilitation et la compétence de la personne ayant déposé la requête, et non celle de l'auteur de celle-ci ;


 Sur le second moyen de cassation, pris de la violation des articles L. 16 B du Livre des procédures fiscales, 6, 8 et 13 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés, 591 et 593 du Code de procédure pénale, défaut de motifs et manque de base légale ;


 "en ce que l'ordonnance attaquée a autorisé des visites et saisies domiciliaires à l'encontre de la société SAS Pride Forasol dans les locaux et dépendances sis 16 bis, rue Grange Dame Rose à Vélizy-Villacoublay (78140) et susceptibles d'être occupés par les sociétés SAS Pride Forasol et/ou SAS Horwell et/ou SAS International de travaux et de matériel et/ou SAS Pride Foramer et/ou SNC Durand Maritime et/ou SAS Sonamer France et/ou SA Foral et/ou SNC Forasol et/ou SNC Somaser ;


 "aux motifs que l'administration fiscale présente à l'appui de sa requête, des pièces dont l'origine est apparemment licite et qui peuvent être utilisées pour la motivation de la présente ordonnance ; que la société 3CMétal fait actuellement l'objet d'une procédure de vérification de comptabilité, au titre de la période du 1er janvier 1998 au 31 août 2001 (pièces 1-1 et 1-2) ; que Vincent Y..., inspecteur des Impôts, chargé de cette vérification, a constaté un certain nombre d'éléments consignés dans une attestation rédigée et signée par lui le 5 mars 2002 (pièces 1-1 et 1-2) dont il résulte que la société 3CMétal a son siège social à Crest (26400) quartier Peyrambert et pour objet social la chaudronnerie et la tuyauterie pour l'industrie pétrolière, enfin, qu'elle a son principal établissement, Le Bourg, Sauvelade (64150) (pièces 1-1 et 1-2) ; que, selon cette même attestation, il y a parmi les principaux clients France et Export de la société 3CMétal, le groupe Pride Forasol, Pride Foramer, sis 16 bis, rue Grange Dame Rose à Vélizy-Villacoublay (78143) et la société Pétrodrill Six LTD sise aux Iles Vierges Britanniques (pièces 1-1 et 1-2) ; que la société SAS Pride Forasol, constituée le 17 février 1981, a pour activité l'acquisition, vente, location se rattachant à l'entreprise de travaux publics et spécialement à l'entreprise de forages pétroliers (pièce 2-1) ; qu'elle est seule redevable de l'impôt sur les sociétés en sa qualité de société intégrante pour les sociétés ITM, Horwell, Medfor, dans le cadre du régime fiscal des groupes de sociétés (pièce 2-2) et qu'elle est détenue à 80 % par la société BV Forasud, 30 Schouwburgplein - 3012 CL Rotterdam - Pays-Bas et à 19 % par la société Forinter LTD - 22 Grenville Street JE48PX Saint-Helier - Jersey (pièce 2-3) ; que, selon l'attestation de Vincent Y... précitée, ce dernier a relevé, au cours des opérations de vérification de comptabilité entreprises, que la société 3CMétal paie à une société Dietsmann Overseas Services (Cyprus) LTD, à Nicosie (Chypre), des prestations de mises à disposition de personnel (pièces 1-1 et 1-2) et refacture à son client la société Pride Forasol cette prestation de main d'oeuvre sans apporter elle-même une valeur ajoutée à la prestation mais néanmoins avec une marge avoisinant les 40 % (pièces 1-1 et 1-2) et qu'au cours de la période vérifiée, la société 3 C Métal a payé à la société "Dietsmann Overseas Services (Cyprus) LTD" en 1998 : 2 192 556 francs soit 334 253,01 euros, en 1999 : 2 722 975 francs soit 415 114,86 euros, en 2000 : 787 091 francs soit 119 991,25 euros (pièces 1-1 et 1-2) ; que, selon ladite attestation, les prestations payées à la société Dietsmann Overseas Services (Cyprus) LTD, sont comptabilisées en un compte de sous-traitance de main d'oeuvre (6114) et la refacturation dans un compte de produits (706900) sans application de la TVA (pièces 1-1 et 1-2) et que tous les règlements sont effectués par des virements de la BNP de Crest (compte de la société 3CMétal) au compte ouvert au nom de la société Dietsmann Overseas Services (Cyprus) LTD au Crédit Foncier de Monaco, puis, à compter d'octobre 2000 à BNP Paribas à Amsterdam (NL) (pièces 1-1 et 1-2) ; que, selon l'attestation susvisée, certaines factures émises par la société Dietsmann sont réglées par virement le jour de leur



date d'émission et que le virement peut être effectué par la société 3CMétal avant la réception de la facture émise par la société Dietsmann (pièces 1-1 et 1-2) ; que des récapitulatifs de facturation ont été présentés au vérificateur, en réponse à sa demande de justification de la réalité des prestations fournies par la société Dietsmann Overseas Services LTD et qu'ils ont été adressés par la société Dietsmann à la société 3CMétal, pendant le contrôle fiscal, dans une enveloppe manuscrite portant le sigle de la société et postée de Monaco, s'agissant du récapitulatif de l'année 2000 (pièces 1-1 et 1-2) ; que, selon la même attestation sur la période vérifiée, toutes les relations commerciales avec la société Dietsmann (sauf les factures) ne sont jamais matérialisées par des échanges de courrier, contrats ou de conventions et que Bruno Z... contacte par téléphone cette dernière, lui fait part de ses besoins en personnels qualifiés et indique le lieu où ces personnels doivent se rendre ; que toute la logistique s'y rapportant est assurée par la société Dietsmann et que le contact avec cette dernière ne se fait pas avec Chypre, mais à Monaco, le seul nom évoqué et connu étant celui de Jean A... (pièces 1-1 et 1-2) ; que les récapitulatifs de facturation présentés par la société 3CMétal au vérificateur, ne permettent pas de vérifier la réalité de la prestation effectuée par les personnels qui lui sont fournis par la société Dietsmann et qu'aucune autre pièce justificative ne vient étayer la facturation et donc la réalité de la prestation, enfin, que la société 3CMétal ne se rend jamais sur le site pour s'assurer de l'exécution des prestations effectuées par les personnels qui lui sont fournis par la société Dietsmann (pièces 1-1 et 1-2) ; que, selon l'attestation ci-dessus, les personnels fournis par la société Dietsmann sont aussi des salariés de la société 3CMétal et qu'ils figurent sur le registre du personnel de cette dernière et sur les déclarations de salaires DADS1 (pièces 1-1 et 1-2) ; que des membres du personnel (ouvriers chaudronniers ainsi que Noël B..., cadre salarié) de la société 3CMétal, ne seraient pas employés à temps complet par cette dernière et seraient également employés par la société Dietsmann qui les mettrait ensuite à la disposition de la société 3CMétal pour travailler sur des chantiers sur lesquels elle intervient (pièces 1-1 et 1-2) ; qu'ainsi, Noël B..., salarié à temps complet (sur la base de 169 heures) par la société 3CMétal, serait également employé par la société Dietsmann sur un lieu de travail situé à l'étranger (pièces 16-1, 16-2 et 16-3) ; que la direction de la société Dietsmann, elle aussi, ne se rend jamais sur le site pour s'assurer des prestations effectuées par les personnels qu'elle met à disposition de la société 3CMétal et que la société 3CMétal refacture en l'état, c'est-à-dire sans apporter elle-même une valeur ajoutée en terme de travail supplémentaire à son client la société SAS Pride Forasol (pièces 1-1 et 1-2) ; que seul le client de la société 3CMétal à savoir : les sociétés Pride, Forasol, Foramer et ITM, toutes domiciliées à Vélizy-Villacoublay (78143), présentes sur le site du chantier, contrôlent la bonne exécution des travaux réalisés par les personnels mis à la disposition de la société 3CMétal par la société



Dietsmann et refacturés à lui-même par la société 3CMétal (pièces 1-1 et 1-2) ; que le vérificateur a relevé une commande de la société SAS Pride Forasol où c'est cette dernière qui établit le tarif que doit lui facturer la société 3CMétal (s'agissant des prestations de main d'oeuvre "société Dietsmann") et que, c'est ce même client, la société Forasol qui informe (bon de commande) la société 3CMétal du temps passé sur le chantier par les personnels "société Dietsmann" de façon à ce que la société 3CMétal puisse communiquer ces éléments à la société Dietsmann qui établira sa facture sur la société 3CMétal, qui la refacturera (avec marge) à son client la société Forasol (pièces 1-1 et 1-2) ; qu'il convient de noter que le gérant de la société 3CMétal, Bruno Z..., est un ancien ingénieur de la société Pride Forasol et que Noël B..., associé et cadre de la société 3CMétal est un ancien de la société Dietsmann (pièces 1-1 et 1-2) ; que ces constatations permettent de présumer que le centre de décision pourrait être situé chez la société SAS Pride Forasol qui est susceptible de maîtriser en fait le circuit de facturation décrit précédemment ; qu'il existe des présomptions selon lesquelles la société 3CMétal majorerait ses charges en enregistrant dans sa comptabilité des mises à disposition de personnel d'une société chypriote Dietsmann Overseas Services LTD sise à Nicosie (Chypre) et qui a un bureau à Monaco, en n'apportant pas la preuve effective de cette mise à disposition à l'administration fiscale ; qu'ainsi, il existe également des présomptions selon lesquelles la société SAS Pride Forasol majorerait ses charges en enregistrant dans sa comptabilité des factures de mises à disposition de personnel émises par la société 3CMétal et non appuyées de pièces justificatives ;


 "alors que, d'une part, pour être régulière, une ordonnance d'autorisation de visites et saisies domiciliaires doit mentionner la liste des pièces sur lesquelles elle s'appuie et leur origine, afin de permettre au juge de cassation, d'exercer son contrôle ; qu'en l'espèce, il résulte de l'ordonnance attaquée que la pièce n° 2-3 produite par l'administration fiscale à l'appui de sa requête et décrite par le juge comme étant "une copie en 57 feuillets de la déclaration impôt sur les sociétés modèle 2065 et de ses tableaux annexes, souscrite par la société Pride Forasol France, 16 bis, rue Grange Dame Rose à Vélizy-Villacoublay (78140) au titre de l'exercice ouvert le 1er janvier 2000 et clos le 31 décembre 2000", est présentée comme extraite du dossier fiscal de l'intéressée et qu'elle a été utilisée par le juge pour justifier l'autorisation sollicitée (cf. page 5 de l'ordonnance attaquée : 13ème "Attendu" ; page 9 :

 12ème et 17ème "Attendu", enfin, page 10 : 3ème, 7ème, 11ème et 15ème "Attendu") ; que, par ailleurs, il résulte de cette pièce elle-même, produite par l'Administration à l'appui de sa requête et non signée par la société Pride Forasol, qu'elle ne comporte aucune indication ou un quelconque cachet des services fiscaux permettant de s'assurer qu'elle émane effectivement du dossier fiscal de cette dernière ; que, dans ces conditions, à défaut d'avoir relevé les éléments qui lui permettaient de considérer que la pièce n° 2-3 émanait de ce dossier fiscal, le juge

des libertés et de la détention a privé sa décision de base légale au regard des exigences de l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales ;


 "alors que, d'autre part, les visites et saisies domiciliaires qui constituent une ingérence dans l'exercice du droit au respect de la vie privée et du domicile garantis par l'article 8.1 de la Convention européenne des droits de l'homme, doivent constituer une mesure exceptionnelle, c'est-à-dire être fondées sur un besoin social impérieux et être proportionnées au but légitime recherché ;


 que la mise en oeuvre de la procédure de visites et saisies domiciliaires suppose donc que l'administration fiscale se trouve dans l'impossibilité d'utiliser efficacement d'autres procédures d'investigation à sa disposition, notamment d'information, de communication, de contrôle et de vérification, prévues par le Livre des procédures fiscales, en particulier, par ses articles L. 10, L. 12, L. 13 et L. 81 ; que, dès lors, en autorisant des visites et saisies domiciliaires à l'encontre de la société SAS Pride Forasol, bien que l'Administration n'ait pas justifié sa demande de visites et saisies domiciliaires par l'impossibilité dans laquelle elle se serait trouvée d'obtenir les éléments de preuve qui lui étaient nécessaires, par un autre moyen respectant le principe de l'inviolabilité du domicile, le principe du contradictoire et les garanties légales en faveur des contribuables, le juge a violé les dispositions de l'article L. 16 B du code susvisé et celles de l'article 8 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme ;


 "alors, encore, qu'en application de l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales, la demande d'autorisation de visites et saisies domiciliaires présentée par l'Administration, doit comporter tous les éléments d'information en sa possession et que l'ordonnance d'autorisation fondée sur une demande incomplète, est tout comme cette dernière, irrégulière ; qu'en l'espèce, il résulte de l'ordonnance attaquée que l'administration fiscale n'a pas indiqué au juge saisi que la société Pride Forasol exerçait l'essentiel de ses activités à l'étranger dans le cadre d'établissements stables ; que cette information résultait pourtant des annexes comptables aux déclarations fiscales n° 2065 souscrites annuellement par cette dernière auprès de l'administration fiscale française, qui sont consacrées à ses activités internationales non imposables en France sous la dénomination "Pride Forasol - Mondial" et desquelles sont extraits les résultats comptables et fiscaux imposables en France sous la dénomination "Pride Forasol - France", en particulier, pour les années 1999 et 2000 ; que, dans ces conditions, les informations non communiquées par l'administration fiscale ayant permis au juge de constater que les refacturations de la société 3CMétal, pour les prestations de la société Dietsmann, concernaient les établissements stables à l'étranger de la société Pride Forasol et ayant été de nature à justifier le refus des visites et saisies sollicitées à l'encontre de cette dernière, l'ordonnance attaquée est irrégulière et méconnaît les exigences du texte susvisé ;


 "alors, enfin, qu'en application des dispositions combinées des articles 6, 8 et 13 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme, toute personne a droit à ce que sa cause soit entendue équitablement, publiquement et dans un délai raisonnable par un tribunal indépendant et impartial et que toute personne dont les droits et libertés reconnus dans la Convention ont été violés, a droit à l'octroi d'un recours effectif devant une instance nationale alors même que la violation aurait été commise par des personnes agissant dans l'exercice de leurs fonctions officielles ; que le juge saisi par la personne à l'encontre de laquelle des visites et saisies domiciliaires ont été autorisées sur le fondement de l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales, doit être en mesure, d'une part, de vérifier que le juge qui a rendu l'ordonnance d'autorisation de ces visites et saisies, dans le cadre d'une procédure où elle n'était pas partie, a exercé un contrôle effectif de la nécessité de procéder à ces visites, d'autre part, d'effectuer un contrôle des faits et des présomptions que le premier juge a retenus dans le cadre de cette procédure initiale non contradictoire ; que, dans ces conditions, le seul recours en cassation prévu par l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales à l'encontre d'une ordonnance d'autorisation de visites et saisies domiciliaires rendue sur requête et suivant une procédure non contradictoire, qui ne permet pas le contrôle de l'existence des présomptions et des faits retenus par le premier juge ni de la fraude éventuellement commises par l'Administration, ne permet pas d'assurer le respect des libertés individuelles telles l'inviolabilité du domicile et n'offre pas à la personne visée par ces visites un recours effectif au sens de l'article 13 du Code précité, de sorte que l'ordonnance attaquée a été prise sur le fondement d'un texte, l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales, contraire aux articles 6, 8 et 13 de la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et que cette ordonnance est privée de base légale aux regards des exigences de ces textes" ;




 Attendu, d'une part, que l'ordonnance mentionne que les pièces produites à l'appui de la requête ont une origine apparemment licite ; que toute contestation au fond, sur ce point, relève du contentieux dont peuvent être saisies les juridictions éventuellement appelées à statuer sur les résultats de la mesure autorisée ;


 Attendu, d'autre part, que la procédure de l'article L. 16 B du Livre des procédures fiscales n'a pas un caractère subsidiaire par rapport aux autres procédures dont dispose l'Administration ;


 Attendu, par ailleurs, qu'il n'est pas démontré que la précision, donnée par l'Administration au juge, sur l'activité essentielle à l'étranger de la société Pride Forasol, aurait été de nature à remettre en cause son appréciation sur les présomptions de fraude fiscale ;


 Attendu, enfin, que les dispositions de l'article L. 16 B du Livre précité ne contreviennent, ni à celles des articles 6 et 13 de la Convention européenne des droits de l'homme, dès lors que le droit à un procès équitable et à un recours effectif est garanti, tant par l'intervention du juge, qui vérifie le bien-fondé de la requête de l'Administration, que par le contrôle exercé par la Cour de Cassation, ni à celles de l'article 8 de la même Convention, dès lors que ces dispositions assurent la conciliation du principe de la liberté individuelle et des nécessités de la lutte contre la fraude fiscale ;


 D'où il suit que le moyen doit être écarté ;


 Et attendu que l'ordonnance attaquée est régulière en la forme ;


 REJETTE le pourvoi ;


 Ainsi jugé et prononcé par la Cour de Cassation, chambre criminelle, en son audience publique, les jour, mois et an que dessus ;


 Etaient présents aux débats et au délibéré, dans la formation prévue à l'article L.131-6, alinéa 4, du Code de l'organisation judiciaire : M. Cotte président, M. Roger conseiller rapporteur, M. Pibouleau conseiller de la chambre ;


 Greffier de chambre : Mme Daudé ;


 En foi de quoi le présent arrêt a été signé par le président, le rapporteur et le greffier de chambre ;