Cour d'Appel · Pôle 5 - Chambre 10 — 6 novembre 2017

Grosses délivrées RÉPUBLIQUE FRANÇAISE

aux parties le :AU NOM DU PEUPLE FRANÇAIS





COUR D'APPEL DE PARIS



Pôle 5 - Chambre 10



ARRÊT DU 06 NOVEMBRE 2017



(n°333, 7 pages)



Numéro d'inscription au répertoire général : 17/01590



Sur renvoi après un arrêt de la cour de cassation prononcé le 27 mai 2015 emportant cassation d'arrêt rendu par la cour d'appel de Paris (Pôle 5 chambre 7) le 12 novembre 2013, sur appel d'un jugement rendu le 10 mai 2011 du TGI de Paris, sous le n° RG : 2005/12093





APPELANTE

 

Madame [M] [J]

demeurant [Adresse 1]

[Adresse 1]

née le [Date naissance 1] 1949 



Représentée par Maître Marc PELLETIER du cabinet FRENKEL ASSOCIES, avocat au barreau de PARIS,

Ayant pour avocat plaidant Maître Astrid MARIONNEAU, du cabinet FRENKEL ASSOCIES, avocate au barreau de PARIS





INTIME 



MONSIEUR LE DIRECTEUR RÉGIONAL DES FINANCES PUBLIQUES D'ÎLE DE FRANCE ET DU DÉPARTEMENT DE [Localité 1]

Pôle Fiscal Parisien, Pôle Juridictionnale Judiciaire

ayant ses bureaux [Adresse 2]

[Adresse 2]



Représenté par Maître Pascale NABOUDET-VOGEL, avocate au barreau de PARIS, toque : L0046

Représenté par Monsieur [N] [R], Inspecteur des finances publique, en vertu d'un pouvoir spécial





COMPOSITION DE LA COUR :



L'affaire a été débattue le 11 Septembre 2017, en audience publique, devant la Cour composée de :

Monsieur Edouard LOOS, Président

Madame Christine SIMON-ROSSENTHAL, Conseillère 

Madame Sylvie CASTERMANS, Conseillère

qui en ont délibéré,



Un rapport a été présenté à l'audience par Mme SIMON-ROSSENTHAL dans les conditions prévues par l'article 785 du code de procédure civile. 



Greffière, lors des débats : Mme Clémentine GLEMET





ARRÊT :



- contradictoire

- par mise à disposition de l'arrêt au greffe de la Cour, les parties en ayant été préalablement avisées dans les conditions prévues au deuxième alinéa de l'article 450 du code de procédure civile.

- signé par Monsieur Edouard LOOS, président et par Madame Cyrielle BURBAN, greffière à qui la minute de la décision a été remise par le magistrat signataire.





FAITS ET PROCÉDURE





Par acte en date du 20 décembre 1988, [C], [M] et [W] [J] ont consenti à leur père, [K] [J], producteur de cinéma, un prêt remboursable à terme à hauteur de 9 millions de francs. Monsieur [K] [J] est décédé le [Date décès 1] 2003.



Invoquant le fait qu'elle avait acquis la conviction que son père avait perdu une grande partie de son patrimoine, tout en étant dans l'impossibilité d'obtenir de lui des éléments chiffrés, Mme [J] a considéré que cette créance ne serait jamais remboursée et que seule la situation au décès de son père révèlerait un éventuel remboursement partiel. 



Mme [J] a maintenu cette position dans ses déclarations jusqu'en 1997, année au cours de laquelle elle s'est vu notifier des rectifications en matière d'ISF, au titre des années 1990 à 1995. Le rehaussement, fondé sur les dispositions de l'article 760 du code général des impôts, visait à réintégrer, à l'actif de son patrimoine taxable des années 1990 à 1995, la créance d'un montant de 11 000 000 de francs.

 

C'est pourquoi, au titre des années postérieures, Mme [J] a porté le prêt à son actif dans le cadre de ses déclarations d'ISF selon l'évaluation suivante : 1 067 143 euros pour la déclaration d'ISF de l'année 1998, 533 571,65 euros pour l'année 1999 et 762 245 euros pour les années 2000 et 2001 (valeur proche du montant recouvré in fine). 



Par une proposition de rectification du 30 août 2001, l'administration fiscale a notifié à Mme [J] des rehaussements en matière d'ISF, toujours fondés sur l'article 760 du code général des impôts. Elle entendait ainsi réintégrer la différence entre, d'une part, le montant nominal du prêt (1 676 939 euros) et, d'autre part, les valeurs portées sur chacune des déclarations d'ISF souscrites par Mme [J] pour les années 1996 à 2001. 

 

Les suppléments d'impôt en résultant ont été mis en recouvrement par un premier avis du 11 février 1998, pour un montant de 88 024,36 euros de droits en principal, 40 821,12 euros d'intérêts de retard et 1 189,10 euros de majoration de 10 %, puis par un second avis du 26 mars 2004 pour 58 289 euros de droits en principal et 15 913 euros d'intérêts de retard. Mme [J] a contesté ces impositions par deux réclamations des 30 septembre 1997 et 6 avril 2004, lesquelles ont été rejetées par l'administration le 27 mai 2009 (une première décision d'admission partielle du 25 août 1999, portant sur les années 1990 à 1995 a prononcé un dégrèvement d'un montant de 746,54 € en droits et 320,90 € d'intérêts de retard). Par un acte du 28 juillet 2009, Mme [J] a alors assigné le directeur des services fiscaux de Paris Sud devant le tribunal de grande instance de Paris. 

 Par jugement le 10 mai 2011, le tribunal de grande instance de Paris a débouté Mme [M] [J] épouse [O] de ses demandes dirigées contre l'administration des impôts et confirmé la décision de rejet de sa réclamation du 27 mai 2009. Il a condamné Mme [M] [J] au dépens et débouté cette dernière de sa demande formée au titre de l'article 700 du code de procédure civile.

 

Mme [J] et l'administration fiscale ont relevé appel de ce jugement respectivement les 19 et 21 juillet 2011.



Par arrêt du 12 novembre 2013, la cour d'appel de Paris a ordonné la jonction des deux procédures, confirmé les jugements déférés et débouté Mme [J] de toutes ses demandes. 

 

Préalablement, par un arrêt en date du 12 février 2013, la cour de céans a également refusé de transmettre à la Cour de cassation la question prioritaire de constitutionnalité présentée par mémoire distinct et portant sur la conformité à la Constitution des dispositions de l'article 760 du code général des impôts. 

 

Mme [J] formé un pourvoi en cassation à l'encontre de ces arrêts, instance à l'occasion de laquelle a de nouveau été posée la question prioritaire de constitutionnalité portant sur l'article 760 du code général des impôts. 

 

Par un arrêt du 15 octobre 2014, la chambre commerciale de la Cour de cassation a renvoyé au Conseil constitutionnel la QPC soulevée par Mme [J]. 



Dans sa décision n° 2014-436 du 15 janvier 2015, le Conseil constitutionnel a tout d'abord déclaré conformes à la Constitution les deux premiers alinéas de l'article 760 du code général des impôts, déclaré le troisième alinéa de cet article contraire à la Constitution et prononcé son abrogation avec effet immédiat. 

 

Par arrêt du 27 mai 2015, la Cour de cassation a annulé l'arrêt de la cour de céans du 12 novembre 2013 en tant qu'il se fondait sur les dispositions déclarées inconstitutionnelles par le Conseil constitutionnel et renvoyé l'affaire devant la Cour de céans, autrement composée. 

 

Mme [J] a saisi la cour de céans le 21 novembre 2016. 



Par conclusions signifiées le 7 février 2017, Madame [M] [J] demande à la cour de :



- viser la décision n° 2014-436 QPC du Conseil constitutionnel du 15 janvier 2015 et l'autorité absolue qui s'attache aux motifs qui sont le soutien nécessaire du dispositif, tels que «la valeur réelle d'une créance dépend de sa valeur nominale et de la probabilité de son recouvrement» et «les dispositions du deuxième alinéa de l'article 760 permettent au créancier d'un débiteur non soumis aux dispositions du livre VI du code de commerce de voir sa créance imposée d'après sa déclaration estimative lorsqu'il est en mesure de prouver par tout moyen que le débiteur est dans l'impossibilité manifeste de faire face à l'ensemble de ses dettes échues ou à échoir au moment du fait générateur de l'impôt» ; 



- en déduire que l'appelante est fondée à établir par tout moyen que [K] [J] était dans l'impossibilité manifeste de faire face à l'ensemble de ses dettes échues ou à échoir au moment du fait générateur de l'impôt de chacune des années en litige ; 

 

- dire que Mme [M] [J] était fondée à recourir à la valeur estimative de sa créance pour un montant qui ne saurait être supérieur au montant actualisé effectivement perçu dans la succession ; 

 

- déclarer en conséquence Mme [M] [J] recevable et bien fondé en son appel ; 

 

Y faisant droit, 

 

- infirmer les deux jugements du tribunal de grande instance de Paris du 10 mai 2011 en toutes leurs dispositions ; 

 

- constater, conformément aux calculs effectués par Mme [M] [J] qu'elle n'était redevable que d'un ISF d'un montant total de 27 023 euros, assortis de 13 282 euros d'intérêts de retard, de 327 euros de majoration de 10 % et de 56 euros d'intérêts de retard sur cette majoration au titre des années 1990 à 1995 et d'un ISF d'un montant total de 24 139 euros, assortis de 3.767 euros d'intérêts de retard au titre des années 1996 à 2001; 

 

- ordonner, en conséquence, la décharge de l'impôt sur la fortune mis à la charge de Mme [M] [J] à hauteur de 60 255 euros de droits en principal, ainsi que des intérêts et pénalités afférents au titre des années 1990 à 1995 et à hauteur de 72 094 euros de droits en principal, ainsi que des intérêts et pénalités afférents au titre des années 1996 à 2001 ; 

 

subsidiairement, 

 

' constater la violation du droit au respect des biens garanti par l'article 1er du premier Protocole additionnel à la Convention européenne de sauvegarde des droits de l'homme et des libertés fondamentales, induite par l'article 760 du code général des impôts tel qu'interprété par la Direction des services fiscaux de [Localité 1]-Sud ; 

 

' constater la violation des dispositions combinées des articles 14 et 1er du premier Protocole additionnel à la CESDH, induite par l'article 760 du code général des impôts tel qu'interprété par la Direction des services fiscaux de [Localité 1]-Sud ; 

 

' constater, conformément aux calculs effectués par Mme [M] [J] qu'elle n'était redevable que d'un ISFd'un montant total de 27 023 euros, assortis de 13 282 euros d'intérêts de retard, de 327 euros de majoration de 10 % et de 56 euros d'intérêts de retard sur cette majoration au titre des années 1990 à 1995 et d'un ISF d'un montant total de 24 139 euros, assortis de 3 767 euros d'intérêts de retard au titre des années 1996 à 2001; 

 

' ordonner, en conséquence, la décharge de l'impôt sur la fortune mis à la charge de Mme [M] [J] à hauteur de 60 255 euros de droits en principal ainsi que des intérêts et pénalités afférents au titre des années 1990 à 1995 et à hauteur de 72 094 euros de droits en principal, ainsi que des intérêts et pénalités afférents au titre des années 1996 à 2001 ; 



en tout état de cause, 

 

' condamner la direction régionale des finances publiques d'Ile de France et du département de [Localité 1] à payer la somme de 5 000 euros en application de l'article 700 du CPC, ainsi qu'aux entiers dépens. 



Par conclusions en date du 2 août 2017, Monsieur le directeur régional des finances publiques d'Ile de France et du département de [Localité 1] demande à la cour de dire et juger Madame [J]-[O] mal fondée en son appel, de l'en débouter ainsi que de toutes ses demandes, et de confirmer le jugement entrepris.


Il prie la cour de juger mal fondée la demande de dégrèvement de madame [J]-[O], de rejeter sa demande fondée sur l'article 700 du code de procédure civile et de le la condamner en tous les dépens de l'instance.



La clôture est intervenue par ordonnance rendue le 14 septembre 2017.



SUR CE,



Sur les modalités d'évaluation de la créance et sa valeur au titre de l'ISF 1992 à 2001



Madame [J] fait valoir à titre principal que le Conseil constitutionnel, dans une décision n°2014-436 QPC du 15 janvier 2015 a posé pour principe que «la valeur réelle d'une créance dépend de sa valeur nominale et de la probabilité de son recouvrement» (considérant n° 7), ce qui implique une réserve d'interprétation ou une déclaration d'inconstitutionnalité partielle de l'article 760 du code général des impôts en ce qu'il ne vise que la valeur nominale d'une créance, sans la pondérer au regard de la probabilité de recouvrement. Il ajoute que cette décision a également substitué à la notion de déconfiture celle de surendettement, précisant que cet état doit pouvoir être prouvé par tout moyen.



L'appelante indique que dans un arrêt du 27 mai 2015, la Cour de cassation a censuré l'arrêt de la cour d'appel de Paris du 12 novembre 2013 au motif qu'il s'était fondé sur des dispositions déclarées inconstitutionnelles suite à la décision du Conseil constitutionnel précitée. Elle déduit de ces décisions que le recours à la valeur estimative d'une créance à terme n'est pas limité aux cas dans lesquels le débiteur fait l'objet d'une procédure collective ou est en situation de déconfiture, mais que le créancier peut, par tout moyen, justifier qu'il est fondé à recourir à la valeur estimative de sa créance et, par l'exercice de son droit de réclamation, se prévaloir d'éléments obtenus postérieurement au fait générateur de l'imposition litigieuse, tel notamment que le montant recouvré.



Mme [J] expose que le coûteux train de vie de [K] [J] et ses échecs professionnels ne laissaient en effet présager qu'une détérioration de sa situation financière et cela, dès l'année 1992. Elle souligne que les sociétés de production cinématographiques de son père ne généraient plus de recette importantes et étaient déficitaires ; que les comptes courants ne révélaient plus aucune plus value latente. Elle invoque le passif de succession de 4 513 811,45 euros supérieur à l'actif de 2 418 170,96 euros qui incluait notamment la nue propriété d'un immeuble acquis le 22 décembre 2013, sis [Adresse 3] pour lequel l'application de l'ancien barème de 80 % de la valeur en pleine propriété n'est plus de mise et alors qu'il convenait d'appliquer la valeur économique de la nue propriété par la méthode des flux actualisés corrigeant l'évaluation à un taux de 52,42 % et non plus 80 % ramenant la quote-part de chacun de co-héritiers à 1 950 2019 euros 



Considérant qu'elle n'a pu recouvrer sa créance qu'à hauteur de 43% de sa valeur nominale suite au décès de son père, l'appelant soutient qu'il convient de recalculer l'assiette de l'ISF sur la base de cette valeur, en l'actualisant année par année selon la table fournie par la doctrine administrative. Elle en conclut qu'elle était ainsi redevable d'un ISF d'un montant total de 36 232 €, assortis de 15 143 € d'intérêts de retard, de 1 099 € de majoration de 10 % et de 536 € d'intérêts de retard sur cette majoration.



L'administration fiscale réplique que le prêt consenti par acte du 20 décembre 1988 à monsieur [K] [J], remboursable au plus tard à son décès, s'analyse comme une créance à terme pour madame [J], ce qui doit en principe emporter une taxation à hauteur du capital exprimé dans l'acte en application de l'article 760 alinéa 1er du code général des impôts, qui n'a pas été déclaré inconstitutionnel contrairement à l'alinéa 3.



L'intimée indique que l'état de déconfiture de monsieur [K] [J], seul cas permettant de retenir la créance pour sa valeur estimative, n'est pas démontré, considérant que les éléments évoqués par l'appelant attestent de difficultés financières mais n'établissent pas une situation irrémédiablement compromise rendant vain le recouvrement de la créance et que l'état du patrimoine à la date du décès ne permet pas d'apprécier de façon rétroactive la situation financière au titre des années litigieuses.



L'administration fiscale considère que l'état de déconfiture est incompatible avec l'assujettissement régulier à l'ISF et le train de vie de monsieur [K] [J] reconnu par l'appelant. Elle ajoute qu'il ne saurait être soutenu que les déclarations remplies par ce dernier étaient entachées d'erreurs d'évaluation ou de liquidation pour les années 1996 à 2001, prescrites à compter de 2011.



Ceci étant exposé, il résulte des dispositions de l'article 760 alinéa 1er du code général des impôts qui n'a pas été déclaré inconstitutionnel, que le prêt consenti par acte du 20 décembre 1988 à monsieur [K] [J], remboursable au plus tard à son décès, s'analyse comme une créance à terme pour madame [J], ce qui doit en principe emporter une taxation à hauteur du capital et que compte tenu de la réserve d'interprétation émise par le Conseil Constitutionnel, le recours à la valeur estimative d'une créance à terme n'est pas limité aux cas dans lesquels le débiteur fait l'objet d'une procédure collective ou est en situation de déconfiture. Le créancier peut, par tout moyen, justifier qu'il est fondé à recourir à la valeur estimative de sa créance et, par l'exercice de son droit de réclamation, se prévaloir d'éléments obtenus postérieurement au fait générateur de l'imposition litigieuse, tel notamment le montant recouvré. La valeur réelle d'une créance dépend de sa valeur nominale et de la probabilité de son recouvrement. Il n'y a pas lieu dès lors de statuer sur le moyen soulevé par l'appelante et tiré de la violation du droit au respect des biens et le caractère discriminatoire de l'article 760 (art. 1 du premier protocole additionnel et art. 14 de la CESDH).



En l'espèce, Madame [J] s'est vue notifier une proposition de rectification en date du 7 août 2002, portant réintégration au titre de l'ISF de la valeur nominale du prêt (9 millions de francs) au titre des années 1992 à 2001. 



Les déclarations d'ISF remplies par Monsieur [K] [J] pour les années 1996 à 2001 ne peuvent plus être remises en cause en raison de la prescription acquise à compter de 2011, qui est opposable tant à l'administration qu'au redevable ou à ses ayants-droit. Madame [J] ès qualités d'héritière est donc mal fondée à invoquer des éventuelles erreurs d'évaluation qu'aurait commises son père.


Madame [J] est mal fondée à invoquer l'état de déconfiture ou la situation irrémédiablement compromise de son père, cet état étant incompatible tant avec l'assujettissement du redevable à l'ISF qu'avec le train de vie de ce dernier, reconnu par l'appelante. Mme [J] n'en justifie pas plus par les pièces versées aux débats. Ni le fait que la consistance de l'actif successoral au décès de M. [J], plusieurs années après le fait générateur de l'ISF de l'appelant ni le fait que la somme empruntée à Mme [J] à titre personnel et non en tant que dirigeante des sociétés de production cinématographiques, même si elle a alimenté les comptes courants de son père dans ces sociétés qui connaissaient des difficultés financières, ne justifient l'existence d'une situation irrémédiablement compromise de M. [J] à titre personnel, rendant vaines toutes poursuites aux fins de recouvrement.



Madame [J] est mal fondée également, en l'absence de pièces justificatives, à invoquer l'existence de difficultés telles que le recouvrement de la créance aurait été, au titre des années d'impositions objets de la rectification, limité à 43 % de la valeur nominale du prêt, le fait que les héritiers créanciers n'aient pu recouvrer 43 % de leur créance suite au décès de leur père survenu le [Date décès 1] 2003 ne permettant pas en lui-même d'en déduire que la valeur estimative de la créance au titre des années antérieures vérifiées était de 43 %. Il est ajouté que Mme [J] qui soutient que la créance à terme qu'elle détenait sur son père a toujours été inférieure à son montant nominal l'a cependant déclarée au passif successoral de son père au montant nominal qu'elle conteste.



 Le jugement entrepris sera dès lors confirmé en ce qu'il a débouté Mme [J] de toutes ses demandes ainsi qu'en ses dispositions relatives aux dépens.



Madame [J] succombant en son appel sera condamnée aux dépens d'appel et débouté de sa demande d'indemnité de procédure. 


PAR CES MOTIFS,



La cour,



CONFIRME le jugement rendu par le tribunal de grande instance de Paris le 10 mai 2011 en toutes ses dispositions ; 





Y ajoutant,


CONDAMNE Madame [M] [J] épouse [O] aux dépens d'appel dont distraction au profit de la SCP Naboudet-Hatet conformément aux dispositions de l'article 699 du code de procédure civile ; 


DEBOUTE Madame [M] [J] de sa demande d'indemnité de procédure ;









LA GREFFIÈRE LE PRÉSIDENT



C. BURBAN E. LOOS