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Actualité liée : [node:date:15122-PGP] : RSA - Réforme du régime des actions gratuites (loi n° 2017-1837 du 30 décembre 2017 de finances pour 2018, art. 28 ; loi n° 2019-486 du 22 mai 2019 relative à la croissance et la transformation des entreprises, art. 163 et loi n° 2023-1107 du 29 novembre 2023 portant transposition de l’accord national interprofessionnel relatif au partage de la valeur au sein de l’entreprise, art. 17)1Les rentes viagères constituées à titre onéreux résultent d’un contrat par lequel le crédirentier a volontairement accepté de se dessaisir d’un élément de son patrimoine, bien mobilier (par exemple, somme d’argent) ou immobilier, en contrepartie de versements en espèces échelonnés dans le temps (arrérages). Le législateur a donc exonéré d’impôt la quote-part des arrérages qui est censée correspondre au remboursement partiel du capital initial.Le 6 de l’article 158 du code général des impôts (CGI) prévoit que les rentes viagères constituées à titre onéreux ne sont considérées comme un revenu imposable, pour l’application de l’impôt sur le revenu dû par le crédirentier, que pour une fraction de leur montant. Cette fraction, déterminée d’après l’âge du crédirentier lors de l’entrée en jouissance de la rente, est fixée à :70 % si l’intéressé est âgé de moins de 50 ans ;50 % s’il est âgé de 50 à 59 ans inclus ;40 % s’il est âgé de 60 à 69 ans inclus ;30 % s’il est âgé de plus de 69 ans.Ces dispositions ne sont pas applicables aux arrérages correspondant aux cotisations ayant fait l’objet de la déduction prévue au I de l’article 163 quatervicies du CGI.10Ces dispositions appellent des commentaires en ce qui concerne :la date d’entrée en jouissance de la rente (I § 20) ;la prise en compte de l’âge du crédirentier (II § 40).I. Date d’entrée en jouissance20La date d’entrée en jouissance de la rente viagère est déterminée différemment selon que cette rente est à jouissance immédiate ou à jouissance différée.La date à retenir pour une rente à jouissance immédiate est celle du contrat constitutif de rente viagère dans le cas d’aliénation d’un bien, par exemple, ou celle de la remise des fonds ou du capital aliéné.Pour une rente à jouissance différée, il convient de retenir la date d’entrée en jouissance effective de la rente.Cette date peut, en effet, être différente de celle d’entrée en jouissance théorique fixée par le contrat primitif de rente, à partir de laquelle l’organisme débiteur s’engage à servir la rente. L’entrée en jouissance n’est pas nécessairement automatique et dépend, notamment, de la diligence des intéressés qui sont tenus de satisfaire à certaines obligations pour obtenir de l’organisme débiteur l’établissement du titre de rente.La date à retenir figure, en principe, sur le titre de rente ainsi établi.Remarque : Un certain nombre de titres délivrés par la Caisse nationale de prévoyance ont fait l’objet d’un renouvellement. La date de première échéance figurant sur l’extrait d’inscription délivré au crédirentier à cette occasion n’est plus alors la date d’origine, mais celle de la première échéance après renouvellement du titre. C’est cette dernière date qui doit être retenue, à moins que le service ne dispose de renseignements plus précis sur l’âge atteint par le crédirentier au moment où la rente est entrée en service.30La date d’entrée en jouissance de la retraite mutualiste du combattant a été précisée dans la réponse à la question orale n° 0911S posée le 11 octobre 2000 (JO Sénat du 12 octobre 2000 p. 4970) par le sénateur M. Philippe de Gaulle. Les anciens combattants et victimes de guerre peuvent percevoir des caisses de retraites mutuelles, sous réserve d’avoir effectué les versements nécessaires, une rente mutualiste d’ancien combattant qui donne lieu à une majoration de l’État en application de l’article L. 321-9 du code de la mutualité.Ils bénéficient, à ce titre, de dispositions fiscales favorables.D’une part, les versements sont, en vertu du 5° du II de l’article 156 du code général des impôts déductibles du revenu imposable pour autant que la rente acquise au 31 décembre de l’année considérée n’excède pas le plafond de rente majorée par l’État, qui s’élève à 8 554 francs en 2000.D’autre part, la retraite elle-même est exonérée de l’impôt sur le revenu dans la limite du même plafond, conformément aux dispositions du 12° de l’article 81 du même code.En revanche, la partie de la rente qui excède le plafond majorable est imposable dans la catégorie des rentes viagères à titre onéreux, selon les modalités prévues au 6 de l’article 158 du code précité. Pour l’application de cet article, la base d’imposition est déterminée en fonction de l’âge du crédirentier au moment de l ’entrée en jouissance de la rente.Il existe deux situations : tout d’abord, lorsque les versements complémentaires interviennent alors que la retraite mutuelle n’est pas encore liquidée, les dates d’entrée en jouissance de la partie de la rente qui est exonérée et de son complément imposable sont identiques ; en revanche, lorsque l’adhérent effectue des versements complémentaires postérieurement à l’année de liquidation de la rente principale pour suivre l’évolution du plafond majorable, versements qui sont également productifs d’un complément de retraite imposable, il convient de retenir l’âge atteint par l’adhérent au moment de la date d’entrée en jouissance effective de ce complément de rente spécifique et non pas l’âge du crédirentier lors de la date d’entrée en jouissance de la rente d’origine (QO Philippe de Gaulle n° 0911S, JO Sénat du 15 novembre 2000, p. 5971).Remarque : 1. L’âge du crédirentier au moment de l’entrée en jouissance du complément de rente spécifique s’apprécie à la date du dernier versement effectué au titre de la constitution de cette rente.Exemple : Souscription d’une retraite mutualiste du combattant en 1986.Age de l’adhérent à la date de souscription : 56 ans.Liquidation de la rente en 1990.Age de jouissance lors de l’entrée en service de la rente : 60 ans.La rente qui excède le plafond majorable par l’État est imposable. En application du 6 de l’article 158 du code général des impôts, la fraction taxable s’établit à 40 % du montant des arrérages.L’adhérent décide d’effectuer chaque année, à compter de la date de liquidation de la rente principale, des versements supplémentaires (1) qui lui permettent de suivre l’évolution du plafond majorable par l’État et de se constituer un complément de rente au-delà même de ce plafond.Au titre de l’année 2000, la rente reste exonérée dans la limite du plafond donnant lieu à majoration de l’État (soit 8 554 F en 2000) et la fraction excédentaire est imposable à concurrence de 30 % de son montant si le bénéficiaire est, à la date du dernier versement effectué en 2000, alors âgé d’au moins 70 ans.2. Les redressements résultant de la non-application de ces principes doivent être abandonnés.3. Les organismes gestionnaires des prestations doivent, dans le cadre de leurs obligations déclaratives, mentionner notamment l’âge atteint par le crédirentier à la date du dernier versement intervenu au titre de l’année d’imposition concernée.II. Âge du crédirentier au moment de l’entrée en jouissance40Le montant des arrérages imposables est déterminé d’après l’âge du crédirentier lors de l’entrée en jouissance de la rente viagère et non d’après l’âge atteint par le crédirentier l’année de l’imposition. En d’autres termes, la fraction imposable est fixée l’année où la rente entre en service ; elle demeure ensuite invariable.Ce principe appelle les explications suivantes lorsque la rente est constituée sur plusieurs têtes ou est réversible.50L’âge du crédirentier, conformément au 6 de l’article 158 du CGI, s’apprécie au jour de l’entrée en service de la rente.Fraction imposable de la rente déterminée d’après l’âge du crédirentier lors de l’entrée en jouissance de la renteFraction imposable de la renteLe crédirentier est âgéLe jour d’entrée en service de la rente doit être situé70 %De moins de 50 ansAvant le jour du cinquantième anniversaire50 %De 50 à 59 ans inclusEntre le jour du cinquantième anniversaire et la veille du soixantième anniversaire, ces deux jours étant inclus.40 %De 60 à 69 ans inclusEntre le jour du soixantième anniversaire et la veille du soixante-dixième anniversaire, ces deux jours étant inclus.30 %De plus de 69 ansLe jour du soixante-dixième anniversaire ou postérieurement.III. Rente constituée sur plusieurs têtes60Lorsque le montant des arrérages revenant aux bénéficiaires est individualisé, il convient de tenir compte de l’âge atteint par chacun d’eux au moment où la rente est entrée en service pour déterminer la fraction imposable à leur nom personnel.IV. Rente réversible70Lorsqu’une rente viagère est constituée au profit de deux ou de plusieurs crédirentiers avec réversibilité au profit du survivant, l’âge à retenir pour le calcul de la fraction imposable de la rente est, en principe, celui du plus jeune des crédirentiers (CE, décision du 15 mai 1974, n° 88924).Pour atténuer les conséquences rigoureuses qui pourraient résulter de ce principe, il a été décidé :qu’à l’égard des rentes viagères constituées au profit d’un ménage avec réversibilité sur la tête du survivant, il convient de retenir, aussi bien pendant la vie des deux époux qu’après le décès de l’un d’eux, l’âge de l’aîné au moment de l’entrée en jouissance de la rente réversible ;que si une même rente doit être perçue successivement par plusieurs personnes (autres que le mari et la femme), c’est l’âge atteint par le nouveau bénéficiaire au moment où il perçoit pour la première fois les arrérages qu’il convient de prendre en considération.Il est fait application de cette seconde solution aux rentes réversibles entre époux lorsqu’elle est plus favorable.(80)V. Portée des modalités d’imposition des rentes viagères constituées à titre onéreux90Les dispositions du 6 de l’article 158 du CGI ont pour seul objet d’alléger la charge fiscale des bénéficiaires de rentes viagères constituées à titre onéreux en tenant compte du fait que ces rentes correspondent, pour partie, à un amortissement du capital aliéné. Elles restent néanmoins soumises à l’impôt dans la catégorie des traitements, salaires et pensions en application de l’article 79 du CGI.100Les arrérages de rentes viagères constituées à titre onéreux, à défaut de dispositions expresses les concernant, sont en dehors du champ d’application des prélèvements forfaitaires obligatoires ou libératoires applicables aux revenus de capitaux mobiliers.VI. Règles d’imposition des pensions de retraite servies aux élus locaux par les régimes facultatifs de retraite des élus locaux110En application du II de l’article 80 undecies B du CGI, les pensions de retraite versées par les régimes facultatifs de retraite des élus locaux mis en place avant la loi n° 92-108 du 3 février 1992 modifiée relative aux conditions d’exercice des mandats locaux sont soumises à l’impôt sur le revenu suivant les règles applicables aux rentes viagères constituées à titre onéreux, quelle que soit la date de liquidation de la pension.Conformément au 6 de l’article 158 du CGI, la pension de retraite versée par les régimes facultatifs mis en place avant l’entrée en vigueur de la loi n° 92-108 du 3 février 1992 modifiée n’est imposable que pour une fraction de son montant. Cette fraction est déterminée d’après l’âge de l’élu local au jour de l’entrée en jouissance de sa pension.L’âge à retenir pour le calcul de la fraction imposable de la pension est déterminé selon les modalités exposées au II § 50 auquel il convient de se reporter.Ces dispositions s’appliquent également, le cas échéant, aux pensions de réversion versées par ces régimes, quelle que soit la date de liquidation de la pension de réversion.120Les rentes servies par les régimes de retraite facultatifs FONPEL et CAREL mis en place après la loi n° 92-108 du 3 février 1992 modifiée bénéficient également du régime fiscal des rentes viagères à titre onéreux dans les mêmes conditions que les pensions servies par les régimes facultatifs de retraite mis en place avant cette même loi (VI § 110).