Texte intégral
Actualité liée : [node:date:15000-PGP] : RSA - Suppression des exonérations d’impôt sur le revenu applicables aux traitements attachés à la légion d’honneur et à la médaille militaire, à l’aide financière accordée par l’État dans le cadre du dispositif d’aide à la création ou à la reprise d’entreprise et aux gratifications allouées à l’occasion de la remise de la médaille d’honneur du travail (loi n° 2026-103 du 19 février 2026 de finances pour 2026, art. 17, I-3° et 5°)I. Généralités1Les indemnités, primes, allocations ou gratifications sont accordées d’une manière générale en fonction :des conditions de travail ;Exemple : Primes ou indemnités pour sujétions, risques, pénibilité, lieux particuliers de travail (travail dans le froid, la chaleur, en altitude, sur échafaudages, dans le fond des mines), primes d’insalubrité, de dépaysement, de sédentarité ou indemnités attachées à une fonction particulière (indemnités de responsabilité de caisse, par exemple).de la situation du salarié à l’égard de l’entreprise.Exemple : Primes de rendement, primes à l’économie de matières premières, primes à la régularité, primes de sécurité, bons de chantiers, primes d’assiduité ou d’ancienneté, primes de bilan.10Toutes les sommes versées sous forme d’indemnités, de primes, d’allocations ou de gratifications ont le caractère d’un revenu imposable, sauf si elles :constituent le remboursement de dépenses qui incombent par nature à l’employeur ;font l’objet d’une exonération expresse ;présentent le caractère d’un secours.A. Remboursement de dépenses exposées pour le compte de l’employeur20Les sommes versées à un salarié pour le rembourser de dépenses qu’il a prises à sa charge, mais qui par leur nature incombent à l’employeur ne sont pas imposables. Tel est le cas, par exemple :d’achats occasionnels de petit matériel ou de menus matériaux ;des dépenses occasionnées par la réception de personnalités invitées, à titre publicitaire, à visiter les installations de l’entreprise ou venues pour discuter ou traiter des affaires avec elle, lorsque l’invitation a été faite au nom de l’entreprise (pour plus de précisions sur les allocations forfaitaires pour frais versées aux dirigeants de sociétés, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-20) ; des frais de réception et de banquet organisés à l’occasion d’un congrès, d’un anniversaire, d’une exposition ;des dépenses engagées par un journaliste pour la recherche des informations (pour plus de précisions sur les particularités afférentes aux frais professionnels des journalistes, il convient de se reporter au I-E § 60 et suivants du BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-30).Il en est de même des sommes qu’un salarié perçoit de son employeur pour acquitter la part patronale des cotisations de sécurité sociale (CE, décision du 18 novembre 1988, n° 74383).30Mais de telles situations demeurent exceptionnelles. Le Conseil d’État estime, en effet, que les indemnités destinées à couvrir les frais suivants sont à comprendre dans le revenu brut taxable dès lors que ces frais incombent au salarié et non à l’entreprise :frais normaux de déplacement, de nourriture et de représentation des représentants (CE, décision du 28 juin 1967, n° 70745) ;frais de grand déplacement d’un métreur (CE, décision du 21 novembre 1969, n° 71952) ;frais de transport, de correspondance, de téléphone, de représentation, de restaurant d’un inspecteur d’assurances même lorsqu’ils sont très importants (CE, décision du 12 juillet 1969, n° 71551) ;frais de mission et de déplacement (voiture, hôtel) d’un dirigeant salarié (CE, décision du 12 février 1969, n° 73374) ;frais de représentation et de bureau d’un président-directeur général de société (CE, décision du 4 novembre 1970, n° 76828).B. Indemnités et allocations exonérées40Cette question est exposée au BOI-RSA-CHAMP-20-50 auquel il convient de se reporter.Il est seulement indiqué que les allocations, indemnités forfaitaires ou remboursements couvrant les frais professionnels du salarié constituent une rémunération imposable s’ils ne répondent pas aux conditions posées par le 1° de l’article 81 du code général des impôts (CGI) (BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-10).En outre, en application de l’article 80 ter du CGI, les indemnités, remboursements et allocations forfaitaires pour frais versés aux dirigeants de sociétés sont soumis à l’impôt, quel que soit leur objet (BOI-RSA-CHAMP-20-50-10-20).C. Secours50En règle générale, il s’agit d’allocations exceptionnelles, non renouvelables, d’un montant limité, attribuées à titre individuel compte tenu des résultats d’une enquête sociale. En principe, les secours sont attribués indépendamment de l’ancienneté ou de la qualification du bénéficiaire. Ils ne constituent pas un revenu imposable.Remarque : Pour plus de précisions sur les secours accordés par les fonds sociaux de France Travail (ex Pôle emploi), il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-20.II. Cas particuliersA. Gratifications à caractère personnel, enveloppes et cadeaux1. Principes60Les gratifications allouées au salarié à l’occasion d’un événement de caractère personnel (remise d’une distinction honorifique, élévation à de nouvelles fonctions, etc.) ainsi que les « cadeaux » ou « enveloppes » qui peuvent lui être remis dans diverses circonstances entrent dans le champ d’application de l’impôt.Il n’en est autrement qu’à l’égard des cadeaux d’une valeur modique.2. Cadeaux d’une valeur modiquea. Événements liés à la remise des cadeaux et forme des cadeaux70La remise de cadeaux doit répondre à un usage établi, c’est-à-dire s’effectuer à l’occasion d’un événement particulier (mariage ou anniversaire du salarié, naissance d’un enfant, fêtes de Noël) et être sans lien direct avec l’activité professionnelle des bénéficiaires, soit pour tenir compte de leur ancienneté dans l’entreprise (auquel cas il s’agirait d’une prime d’ancienneté) soit pour tenir compte de la qualité des services rendus (auquel cas il s’agirait d’une prime de rendement).Ces cadeaux peuvent prendre la forme soit de cadeaux en nature, soit de chèques-cadeaux ou bon d’achat.b. Appréciation de la valeur modique des cadeaux80Il est admis, à titre de règle pratique, que la valeur modique des cadeaux en nature soit appréciée, au regard de l’impôt sur le revenu, par référence au plafond retenu pour les exclure de l’assiette des cotisations de sécurité sociale, soit un montant égal à 5 % du montant mensuel du plafond de la sécurité sociale.Ce plafond s’applique par événement (mariage, naissance, anniversaire, fêtes de Noël) et par année civile. Par exception, pour Noël, le plafond de 5 % s’applique par salarié et par enfant.Remarque : Le montant mensuel du plafond de la sécurité sociale est consultable sur le site www.urssaf.fr > Accueil > Outils et documentation > Taux et barèmes > Plafonds de la Sécurité sociale.(90)B. Indemnité de caisse des agents des caisses d’épargne100Les agents des caisses d’épargne assurant le maniement d’espèces perçoivent une indemnité de caisse destinée à couvrir les erreurs de caisse qui restent à leur charge.Conformément aux dispositions du 1° de l’article 81 du CGI, cette indemnité ne peut être exonérée que si elle est effectivement utilisée conformément à son objet.Par suite, lorsque les intéressés ne renoncent pas à la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % pour faire état du montant réel de leurs frais, seule la fraction de cette indemnité qui est affectée au paiement des sommes reversées à la caisse à la suite d’erreurs commises dans le maniement des fonds ou au versement de la prime afférente à l’assurance que les intéressés souscrivent pour se couvrir du risque peut, dès lors, bénéficier de l’exonération.Le surplus de l’indemnité doit être soumis à l’impôt sur le revenu dans les conditions de droit commun.Lorsque le montant des sommes déboursées est supérieur à l’indemnité, celle-ci se trouve donc exonérée en totalité. Mais la différence ne peut trouver à s’imputer ni sur les salaires perçus, la déduction forfaitaire de 10 % étant supposée couvrir l’intégralité des dépenses professionnelles des salariés, ni sur le revenu global de l’intéressé, une telle dépense ne figurant pas au nombre des charges déductibles du revenu global énumérées de manière limitative par la loi.Toutefois, si les reversements effectués, augmentés des autres frais professionnels supportés pour la même année, excèdent le montant cumulé de la déduction forfaitaire de 10 % et de l’indemnité de caisse, le contribuable est en droit, en application de l’article 83 du CGI, de demander que son revenu net imposable soit déterminé en tenant compte du montant réel de ces reversements et de ces frais, l’indemnité de caisse étant ajoutée au montant brut des rémunérations perçues. Il faut, dans ce cas, que l’intéressé soit en mesure de fournir toutes justifications utiles au sujet des sommes qu’il demande à retrancher de son revenu brut.En outre, toutes les autres indemnités susceptibles d’être attribuées aux agents des caisses d’épargne (commissions sur bons, indemnité de fonction, indemnité de résidence et familiale ou supplément familial de traitement, gratifications diverses, etc.) ne bénéficient d’aucune exonération particulière. Elles doivent donc être retenues, dans les conditions de droit commun, dans la base de l’impôt sur le revenu.C. Indemnité pour changement de résidence110S’agissant de l’indemnité forfaitaire égale à deux mois de salaire allouée par une entreprise nationalisée à certains personnels en cas de changement de résidence et qui s’ajoute au remboursement des frais de déménagement et de ré-emménagement supportés par les agents, elle ne constitue pas une allocation destinée à couvrir des frais inhérents à la fonction ou à l’emploi, mais un supplément de traitement à comprendre dans les bases de l’impôt (CE, décision du 12 juillet 1969, n° 73388).D. Primes ou indemnités de mobilité géographique120Les primes ou indemnités de mobilité géographique perçues à titre exceptionnel par les salariés ou par les personnes en recherche d’emploi, à raison d’un changement de leur lieu de travail constituent un complément de rémunération imposable à l’impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.Ces primes qui revêtent un caractère exceptionnel peuvent à la demande des bénéficiaires être imposées avec application du système du quotient prévu à l’article 163-0 A du CGI (BOI-IR-LIQ-20-30-20) quel que soit leur montant et même si le changement de lieu de travail ne s’accompagne pas d’un changement de domicile.Toutefois, les primes versées à l’occasion de la rupture du contrat de travail, notamment celles versées dans le cadre d’un plan de sauvegarde de l’emploi sont exonérées d’impôt sur le revenu dans les conditions et limites prévues par l’article 80 duodecies du CGI (BOI-RSA-CHAMP-20-40-10).Lorsque les salariés perçoivent des sommes qui trouvent leur origine dans le contrat qui les lie à leur employeur, ces rémunérations sont normalement imposables à l’impôt sur le revenu. Il en est notamment ainsi des primes qui sont versées aux salariés d’une entreprise à la suite de leur mutation dans un autre établissement et qui sont destinées à compenser une perte de salaire ou des dépenses de caractère personnel. En revanche, les indemnités qui seraient destinées, à l’occasion de cet événement, à couvrir des frais inhérents à la fonction ou à l’emploi sont exonérées d’impôt à la condition, toutefois, d’être utilisées conformément à leur objet. Il ne peut être envisagé de modifier ces dispositions dès lors qu’elles conduisent à ne taxer que les compléments de rémunération effective (RM Rochebloine n° 34802, JO AN du 14 janvier 1991, p. 101) (PDF - 5,3 Mo).E. Indemnité d’intempérie130L’indemnité d’intempérie versée aux ouvriers du bâtiment en application des dispositions codifiées de l’article L. 5424-6 du code du travail (C. trav.) à l’article L. 5424-19 du C. trav. a le caractère d’un revenu imposable.F. Indemnités représentatives d’avantages en nature140Certains salariés bénéficient, en application de dispositions légales, contractuelles ou statutaires, d’avantages en nature (logement, prestations accessoires, fourniture de combustibles, etc.) auxquels peuvent éventuellement se substituer des indemnités compensatrices.De même que l’avantage en nature qu’elles remplacent, ces indemnités constituent, pour les bénéficiaires, un élément de leur revenu imposable.Il en est ainsi qu’il s’agisse d’indemnités allouées en cours d’activité ou d’un versement global fait lors de la mise à la retraite pour compenser soit le libre abandon d’un avantage en nature dont l’agent était encore en droit de disposer après sa cessation d’activité, soit la suppression d’un avantage dont il jouissait en plein exercice.Les sommes ainsi versées sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires.Lorsqu’elles revêtent la forme d’un versement global, leur montant peut être élevé. Elles peuvent alors être regardées comme un revenu exceptionnel susceptible d’être imposé dans les conditions prévues à l’article 163-0 A du CGI.Pour plus de précisions concernant les avantages, il convient de se reporter au BOI-RSA-CHAMP-20-30-50.G. Indemnités pour sujétions1. Indemnité pour privation de repos hebdomadaire150L’indemnité pour privation de repos hebdomadaire allouée à un directeur de salle de cinéma par son employeur doit être comprise dans les bases de l’impôt dû par l’intéressé car elle ne constitue pour lui ni une indemnité de dommages-intérêts, ni une indemnité représentative de frais de la nature de celles qu’exonère l’article 81 du CGI (CE, décision du 25 mai 1962, n° 51114).2. Indemnité pour travail de nuit160La régie autonome des transports parisiens (RATP) verse à certains de ses agents une « prime de nuit » qui figure au nombre des diverses indemnités qui sont allouées à ceux-ci sous la dénomination « majoration pour travail de nuit ».Cette prime est destinée à compenser les sujétions propres au travail de nuit. Son montant est hiérarchisé. Elle est imposable dès lors que toutes les indemnités de sujétions et les avantages divers accordés en raison des conditions particulières d’emploi, telles que les majorations de salaire pour travail de nuit, quelle que soit la qualification qui leur est donnée par l’employeur, constituent un supplément de rémunération passible de l’impôt sur le revenu, au même titre que le salaire proprement dit.3. Indemnité pour frais de représentation perçue par les directeurs d’hôtel170En application d’un arrêté daté du 22 février 1946 (JO du 27 février 1946, p. 1712), les directeurs d’hôtels perçoivent une indemnité pour frais de représentation égale à 10 % de leurs appointements.Cette indemnité ne peut bénéficier de l’exonération accordée par le 1° de l’article 81 du CGI aux allocations spéciales destinées à couvrir les frais inhérents à la fonction ou à l’emploi et effectivement utilisées conformément à leur objet.En effet :son montant est uniquement fonction de celui de la rémunération principale, il est donc indépendant de celui des frais de représentation pris en charge par le salarié ;elle représente des dépenses qui se rapportent à l’exercice habituel des fonctions de directeur d’hôtel et qui sont donc couvertes par la déduction forfaitaire de 10 %. L’indemnité en cause constitue en conséquence un élément de la rémunération brute.H. Prime de mer180Les salariés qui travaillent sur des plateformes de forage construites pour la recherche du pétrole en mer perçoivent, en règle générale, une prime de mer. Cette indemnité est destinée à compenser des sujétions spéciales. Elle est donc intégralement imposable.I. Indemnités versées aux agents d’EDF190Les indemnités versées aux agents d’Électricité de France (EDF) employés dans les services des barrages, pour compenser leurs conditions difficiles d’existence et les frais d’études supérieures de leurs enfants, sont imposables.J. Indemnités perçues par les étudiants et les élèves des écoles195Par principe, les indemnités perçues par les étudiants et les élèves des écoles qui effectuent des stages ont le caractère d’une rémunération imposable.(200)205Par exception, l’article 81 bis du CGI exonère d’impôt sur le revenu la gratification mentionnée à l’article L. 124-6 du code de l’éducation versée aux stagiaires lors d’un stage ou d’une période de formation en milieu professionnel, dans la limite, par an et par contribuable, du montant annuel du salaire minimum interprofessionnel de croissance (SMIC). Cette exonération d’impôt sur le revenu s’applique aussi bien au stagiaire imposable en son nom propre qu’au foyer fiscal qui le compte à charge pour l’établissement de l’impôt sur le revenu.Remarque 1 : Le plafond d’exonération est égal au montant du SMIC annuel brut consultable sur le site www.insee.fr à la rubrique Accueil > Statistiques et études > Salaire minimum interprofessionnel de croissance (Smic).Remarque 2 : En cas de pluralité d’activités, un contribuable peut, au titre d’une même année d’imposition, bénéficier à la fois de cette exonération et celle prévue au 36° de l’article 81 du CGI. Il en est ainsi, par exemple, d’un jeune âgé de vingt-cinq ans au plus au 1er janvier de l’année d’imposition qui, la même année, effectue en cours de sa scolarité un stage puis occupe un emploi salarié.K. Indemnité versée aux équipages de la marine marchande210L’indemnité versée aux membres des équipages de la marine marchande pendant les périodes de leur embarquement où ils ne peuvent pas être nourris à bord est imposable à concurrence de 40 % de son montant. Pour le surplus, elle est considérée comme représentative de frais et donc exonérée.L. Indemnités payées par les caisses de congés payés du bâtiment et des travaux publics en sus de l’indemnité légale de congés payés220Les caisses de congés payés du bâtiment et des travaux publics versent annuellement aux salariés des entreprises adhérentes, en sus de l’indemnité légale de congés payés, une prime de vacances et, éventuellement, une indemnité supplémentaire d’ancienneté. Elles assurent, en outre, le paiement d’indemnités compensatrices de congés payés aux ayants droit de travailleurs décédés avant d’avoir pris leur congé.Les primes et indemnités constituent des revenus imposables dans la catégorie des traitements et salaires. Les caisses doivent, en conséquence, les porter sur la déclaration qu’elles sont tenues de produire chaque année en application de l’article 87 du CGI (BOI-BIC-DECLA-30-70-10).M. Indemnités de remplacement des concierges230Les droits des concierges en matière de congés annuels ainsi que la nature des indemnités qui leur sont versées à cette occasion sont définis de l’article L. 7213-1 du C. trav. à l’article L. 7213-7 du C. trav.Lorsqu’un concierge utilise son droit à congé annuel, la rétribution du remplaçant est à la charge de l’employeur, qui doit verser à cet effet une indemnité distincte de celle afférente au congé et double de cette dernière, compte non tenu des avantages en nature. Lorsque le concierge ne prend pas de congé, il reçoit une indemnité égale à celle qui serait versée à son remplaçant.Les gardiens d’immeubles qui ont effectivement rétribué un remplaçant n’ont pas à comprendre l’indemnité de remplacement dans leur revenu imposable. En revanche, l’indemnité qu’ils perçoivent lorsqu’ils ne prennent pas de congé a le caractère d’un complément de salaire et est donc soumise à l’impôt sur le revenu. Des principes identiques doivent être appliqués pour apprécier le régime fiscal de l’indemnité pour congé dominical.N. Inventions du salarié240Lorsqu’une invention est faite par un salarié, elle appartient soit à l’entreprise, soit au salarié, soit aux deux conjointement, selon qu’elle est liée ou non à l’exécution du contrat de travail.Dans le premier cas, les gratifications ou primes éventuellement perçues par le salarié sont passibles de l’impôt dans la catégorie des traitements et salaires (BOI-RSA-CHAMP-10-10-10).Pour les autres situations, il convient de se reporter au BOI-BNC-CHAMP-10-10-20-20.O. Prime de fidélité250La prime dite « de fidélité » versée au directeur adjoint d’une caisse de compensation d’allocations familiales, dont le montant a été fixé en tenant compte, notamment, de la valeur des services rendus par le bénéficiaire, est intégralement imposable (CE, décision du 10 octobre 1955, n° 23285).P. Primes de risque et indemnités de séjour versées au personnel navigant de l’aviation marchande260En sus de son salaire proprement dit, le personnel navigant des transports aériens civils perçoit, notamment, des primes de risque et des indemnités dites « de séjour ».1. Primes de risque270Les primes de risque sont allouées pour les vols effectués la nuit sur des parcours transatlantiques ou désertiques.La prime de risque est toujours imposable.2. Indemnités de séjour280Les indemnités de séjour sont accordées pour les voyages au cours desquels les intéressés sont appelés à coucher ou à prendre des repas en dehors de leur résidence.Lorsque les escales ont lieu en France, l’indemnité de séjour est versée en euros.Ces indemnités sont imposables en cas d’option pour l’application du dispositif de déduction simplifiée des frais d’escale.Lorsque les indemnités de séjour correspondent à des voyages effectués à l’étranger, leur montant est fixé en devises. Ce montant doit, pour l’établissement de l’impôt, être, en principe, converti en euros, de sorte que, pour un même nombre de journées d’escale, le revenu imposable varie en fonction du cours du change dans les pays où les escales ont eu lieu.En vue d’éviter toute anomalie, il a été admis que les indemnités de séjour allouées pour des escales à l’étranger doivent entrer en compte dans les bases d’imposition à concurrence non pas de l’intégralité de leur montant exprimé en euros, mais du montant qu’elles atteindraient dans cette monnaie si elles étaient déterminées d’après le tarif applicable aux déplacements effectués sur le territoire métropolitain.Cette solution n’est pas applicable lorsque le bénéficiaire demande à justifier de ses frais réels. Dans ce cas, les indemnités sont à retenir pour leur montant effectif exprimé en euros.Q. Primes allouées aux salariés du Pari mutuel sur les hippodromes290Les salariés du Pari mutuel sur les hippodromes, qui assurent le maniement d’espèces, perçoivent des primes destinées à couvrir les risques d’erreurs de caisse qui restent à leur charge.Ces primes constituent un élément de la rémunération imposable.Toutefois, en application des dispositions du 1° de l’article 81 du CGI, qui prévoit l’exonération des allocations spéciales pour frais lorsqu’elles sont effectivement utilisées conformément à leur objet, la prime perçue par les salariés du Pari mutuel sur les hippodromes est susceptible d’être exonérée à concurrence du montant des reversements effectués à la suite d’erreurs commises dans le maniement des espèces ou du montant de la prime payée au titre de l’assurance éventuellement souscrite pour la couverture de ces risques d’erreurs.R. Indemnités servies durant les congés-formation300Les sommes perçues au titre d’un congé-formation constituent un revenu pour leur bénéficiaire et doivent être soumises à l’impôt dans la catégorie des traitements et salaires.S. Gratifications versées par des tiers310L’article L. 242-1-4 du code de la sécurité sociale (CSS) prévoit que toute somme ou avantage (« gratifications ») alloué à un salarié par une personne n’ayant pas la qualité d’employeur en contrepartie d’une activité accomplie dans l’intérêt de ladite personne est une rémunération assujettie aux cotisations et contributions de sécurité sociale limitativement énumérées par cet article.Le champ de ce dispositif est précisé dans la circulaire interministérielle n° DSS/5B//2012/56 du 5 mars 2012 relative aux rémunérations allouées aux salariés par une personne tierce à l’employeur à laquelle il convient de se reporter.320Alors même que ces sommes et avantages ne sont pas versés par l’employeur et ne résultent pas du contrat de travail, ils en sont indissociables et constituent l’accessoire de la rémunération principale.Par suite, ces sommes et avantages versés par des tiers dans les conditions prévues à l’article L. 242-1-4 du CSS sont imposables à l’impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.T. Indemnité de congé de représentation1. Régime juridique330Le congé de représentation est prévu par les dispositions codifiées de l’article L. 3142-60 du C. trav. à l’article L. 3142-65 du C. trav.Ainsi, un salarié membre d’une association loi du 1er juillet 1901 modifiée relative au contrat d’association ou d’une mutuelle au sens du code de la mutualité peut être désigné comme représentant de cette association pour siéger dans une instance, consultative ou non, instituée par une disposition législative ou réglementaire auprès d’une autorité de l’État ou d’une collectivité territoriale.Le salarié bénéficiant du congé de représentation et subissant une perte de rémunération perçoit de l’État ou de la collectivité territoriale une indemnité compensant en totalité ou partiellement, le cas échéant sous forme forfaitaire, la diminution de sa rémunération (C. trav., art. L. 3142-61 et C. trav., art. R. 3142-50).2. Régime fiscal de l’indemnité de congé de représentation340L’indemnité de congé de représentation est, comme au demeurant la rémunération à laquelle elle se substitue, imposable pour son montant total à l’impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.